第58条固定资产的计税基础的规定.docx

1、第58条固定资产的计税基础的规定第 58 条固定资产的计税基础的规定企业所得税法实施条例第 58 条释义第五十八条 固定资产按照以下方法确定计税基础： （一）外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费为计 税基础；（二）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的 支出为计税基础； （三）融资租入的固定资产，以租赁合同 约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相 关费用为计税基础；租赁合同未约定付款总额的，以该资产 的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费 用为计税基础； （四）盘盈的固定资产，以同类固定资产的 重置完全价值为计税基础； （五）通过捐赠、投资、非货币 性资产交换、债

2、务重组等方式取得的固定资产，以该资产的 公允价值和支付的相关税费为计税基础； （六）改建的固定 资产，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规 定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。释义 本条是关于如何确定不同来源的固定资产的计税基础的规定原内资企业所得税暂行条例实施细则对不同来源下的固定资产计价方法，规定相对较为详细：固定资产的计价， 按下列原则处理：（一）建设单位交来完工的固定资产，根 据建设单位交付使用的财产清册中所确定的价值计价。 （二自制、自建的固定资产，在竣工使用时按实际发生的成本计 价。（三）购入的固定资产，按购入价加上发生的包装费、运杂费、安装费以及缴纳的税

3、金后 的价值计价。从国外引进的设备，按设备买价加上进口环节 的税金、国内运杂费、安装费等后的价值计价。 （四）以融资租赁方式租入的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的 价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投入使用前 发生的利息支出和汇兑损益等后的价值计价。（五）接受赠与的固定资产，按发票所列金 额加上由企业负担的运输费、保险费、安装调试费等确定； 无所附发票的，按同类设备的市价确定。（六）盘盈的固定资产，按同类固定资产的重置完全价 值计价。（七）接受投资的固定资产，应当按该资产折旧程 度，以合同、协议确定的合理价格或者评估确认的价格确定。（八）在原有固定资产基础上进行改扩建的， 按照固定

4、资产的原价，加上改扩建发生的支出，减去改扩建 过程中发生的固定资产变价收入后的余额确定。原外资税法 实施细则对固定资产的计价方法规定则相对较为原则：固定 资产的计价，应当以原价为准；购进的固定资产，以进价加 运费、安装费和使用前所发生的其他有关费用为原价；自制、自建的固定资产，以制造、 建造过程中所发生的实际支出为原价；作为投资的固定资 产，应当按照该资产新旧程度，以合同确定的合理价格或者 参照有关的市场价格估定的价格加使用前发生的有关费用 为原价。本条主要是参照了原内资企业所得税暂行条例实施 细则的规定，但又根据近几年的实践经验和税收征管上的特性需要，相应作了完善和调整。本条的规定，可以从以

5、下几方面来理解：一、外购的固定资产计税基础的确定外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础。 外购的固定资产，是指企业通过一定的等价形式补偿，从其 他企业、单位或者个人购买的固定资产。本条关于外购固定 资产计税基础的确定，与原内资企业所得税暂行条例实施细 则的规定一致，也与会计准则上的规定一致。外购的固定资 产，其计税基础由两部分组成：首先是购买价款，这是固定资产计税基础的主体构成部分， 是指企业通过货币形式，为购买固定资产所支付的直接对价 物。其次是支付的相关税费，包括企业为购买固定资产而缴 纳的税金、行政事业性收费等，如购买车辆而支付的车辆购 置税、签订购买合同而缴纳的印花税等；

6、相关费用，是指使 固定资产达到预定可使用状态而发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业 人员服务费等。、自行建造的固定资产计税基础的确定。自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。 企业的固定资产，有些是直接从其他单位或者个人购买的，而有些则是企业自 己建造的，如企业自己建造的厂房、 办公楼、机器、设备等与外购的固定资产不同，自行建造的固定资产，对于企业来 说，它是一个长期的过程，其计税基础的确定相对较为复杂。 本条原则规定，自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础，包括 固定资产所需的原材料费用、人工费、管理费、缴纳的相关 税费、应予资本化的借款费用等等，

7、只要是固定资产在达到 预定可用途之前所发生的，为建造固定资产所必须的、与固 定资产的形成具有直接关系的支出，都应作为固定资产的计 税基础的组成部分。会计准则规定，自行建造固定资产的入账价值，由建造该项资产达到预 定可使用状态前所发生的必要支出构成。本条对预定可使用 状态的把握以工程的竣工结算为标志。这一规定与会计准则 是有差异的，因为会计准则并没有将预定可使用状态等同于工程的竣工结算，有可能存在已达到预定可使用状态但并未 办理竣工结算的固定资产对此，会计准则的规定是，已达到预定可使用状态但尚 未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成 本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整

8、原 来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。三、融资租入的固定资产计税基础的确定融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费 用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公 允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为 计税基础。融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关 的全部风险和报酬的租赁。虽然在融资租赁状态下，融资租 赁物的所有权最终可能转移，也可能不转移，但是租赁人实际上负担了租赁物的绝大部分风险， 是租赁物实质上的所有人，与租赁人所有的其他资产的性质 类似，所以企业所得税法不允许融资方式租出的固定资产计 算折旧扣除，而允许以融

9、资租赁方式租入的固定资产计算折 旧扣除。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，以融资 租赁方式租入的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费、安 装调试费以及投入使用前发生的利息支出和汇兑损益等后 的价值计价。会计准则规定，在租赁期开始日，承租人应当 将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两 者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作 为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直 接费用，应当计入租入资产价值。 在具体核算时，应该注意: 所谓最低租

10、赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或者可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本） ，加上由承租人或者与其有关的第三方担保的资产余值。承租人有购买租赁资 产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租 赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租 人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款 额。承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租 人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利 率作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租 赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折 现率。未确认融资费用应当在租赁期

11、内按实际利率法各个期 间进行分摊，计入财务费用。实施条例规定，融资租入的固定资产，以租赁合 同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的 相关费用为入账价值，租赁合同未约定付款总额的，以该资 产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关 费用为入账价值。也就是说，条例并未规定计算最低租赁付 款额的现值，这与会计准则的规定是有差异的。从经济实质 来看，融资租入固定资产与具有融资实质的分期付款购入固定资产相似。相应的，出租方应为提 供贷款确认一部分利息收入，承租方应为延期付款承担一部 分利息费用。因而，会计准则规定按最低租赁付款现值和公 允价值两者中的较低者作为固定资产入账价值，最低租

12、赁付 款额与最低租赁付款现值或公允价值的差额作为未实现融 资费用处理，在租赁期内按实际利率法摊入财务费用。但条例采用相对简化的处理方式，按合 同规定的租赁付款额或者公允价值作为固定资产的入账价 值，将会计准则中确认的未实现融资费用直接计入固定资产 原值，然后分期计提折旧，与会计准则规定的在租赁期内摊 入财务费用相比，差别不大，对应纳税所得额的影响也不大， 而且由于有合同参照、不需要确定折现率、不需要计算现值，因而比会计准则的规定更直观、 更简单。同时，为了防止有些租赁合同对付款总额没有约定，而 可能造成的实践操作困难，本条明确规定，对于租赁合同未 约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签

13、订合同 过程中发生的相关费用为计税基础，作为补充的确定方式， 避免了可能存在的漏洞。四、盘盈的固定资产计税基础的确定。盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计 税基础。盘盈的固定资产，是指盘点中发现的账外固定资产。 固定资产的单位价值相对较高、使用时限相对较长。一般而 言，对于管理规范的企业而言，在清查中发现盘盈的固定资 产的情况是比较少见的。但是，这只是理想状态，而且本条 例已经取消了固定资产最低价值标准的限制，实践中盘盈的 固定资产总是存在的，为了保证条例的针对性和完整性，也 需要对此种情形下获取的固定资产的计税基础，作相应规 定。由于盘盈的固定资产，往往在企业以前的会计账簿上没

14、有记载或者记载的相关资料不全等原因，无法有效确定其历 史成本，所以本项延续了原内资企业所得税暂行条例实施细 则的做法，规定，盘盈的固定资产以同类固定资产的重置完 全价值计价，所谓重置完全价值计价， 即按现有的生产能力、 技术标准，重新购置同样的固定资产所需要付出的代价。通 过这种方法计算的计税基础，相对较为科学、合理，也符合这种固定资产来源形式的特殊需要。具体说来：如果同类或 者类似固定资产存在活跃市场的，按同类或者类似固定资产 的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后 的余额，作为入账价值；如果同类或者类似固定资产不存在 活跃市场的，按该项固定资产的预计未来现金流量现值，作 为入

15、账价值。五、通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等 方式取得的固定资产计税基础的确定。通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式 取得的固定资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为 计税基础。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，接受 赠与的固定资产，按发票所列金额加上由企业负担的运输 费、保险费、安装调试费等确定；无所附发票的，按同类设 备的市价确定；接受投资的固定资产，应当按该资产折旧程 度，以合同、协议确定的合理价格或者评估确认的价格确定。 即原内资企业所得税暂行条例实施细则只对企业通过捐赠 和投资两种形式获取的固定资产计价作了规定，而没有规定 企业通过非货币性资产交换、债

16、务重组等方式获取的固定资 产计税基础的确定方法。本条对此作了进一步完善，并改变 了相应的确定方法，以此类资产的公允价值和支付的相关税 费为计税基础。之所以以公允价值作为此类固定资产的计税 基础，主要是因为，固定资产的捐赠方、用固定资产进行投 资的一方、非货币资产交换中换出固定资产的一方以及债务 重组中用固定资产抵债的一方，按企业所得税法规定，均应 该作视同销售处理，即应该视为先销售固定资产再捐赠、再 投资、再购进非货币资产、再偿债两个过程进行处理。因而 作为固定资产的接受方，应该按该资产的市场价格即公允价 值加上接受固定资产过程中可能发生的契税、土地增值税、 车辆购置税、印花税等税费作为固定资

17、产的入账价值。六、改建的固定资产计税基础的确定改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第（一）项 和第（二）项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出 增加计税基础。这是对如何处理特殊情形下固定资产计税基 础发生变化的有关规定，与前述几项获取固定资产的形式不 同，改建的固定资产，其不是从无到有，固定资产是早已为 企业所拥有，只是固定资产持有期间发生资产变化，需要对 原有的计税基础作出调整而已。原内资企业所得税暂行条例 实施细则规定，在原有固定资产基础上进行改扩建的，按照 固定资产的原价，加上改扩建发生的支出，减去改扩建过程 中发生的固定资产变价收入后的余额确定。本项基本延续了 原来的规定，但是明确了此类支出的两种例外情况。企业所 得税法第十三条规定，已足额提取折旧的固定资产的改建支 出和租入固定资产的改建支出，是作为企业的长期待摊费 用，所以对于这两种情形下的改建支出是不宜再作为固定资 产的计税基础，这是本项与原内资企业所得税暂行条例实施 细则的有关规定所不同的地方。所以，除了已足额提取折旧 的固定资产和租入固定资产以外，其他固定资产的改建支 出，应按照改建过程中发生的改建支出，包括材料费、人工 费、相关税费等，增加固定资产的计税基础。