长期股权投资综合概述.docx

1、长期股权投资综合概述长期股权投资综合概述第一节 临时股权投资概述市场经济条件下，企业消费运营日趋多元化，除传统的经过原资料投入、加工、销售方式获取利润外，还可以经过采用投资、收买、兼并、重组等方式拓宽消费运营渠道、提高获利才干。投资是企业为了取得收益或完成资本增值向被投资单位投放资金的经济行为。企业对外停止的投资，可以有不同的分类。从性质上划分，可以分为债务性投资与权益性投资；从管理层持有意图划分，可以分为买卖性投资、可供出售投资、持有至到期投资等。企业会计准那么第2号临时股权投资以下简称临时股权投资准那么规范了契合条件的权益性投资确实认、计量结果和相关信息的披露，其他投资适用企业会计准那么第

2、22号金融工具确认和计量等相关准那么，买卖性投资、可供出售投资、持有至到期投资等外容的解说参见本书相关章节。明白界定临时股权投资的范围是对临时股权投资停止正确确认、计量和报告的前提。依据临时股权投资准那么规则，临时股权投资包括以下几个方面：一是投资企业可以对被投资单位实施控制的权益性投资,即对子公司投资。控制，是指有权决议一个企业的财务和运营政策，并能据以从该企业的运营活动中获取利益。关于控制的了解及详细判别，见本书第三十四章兼并财务报表的相关内容。二是投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资,即对合营企业投资。共同控制是指，依照合同商定对某项经济活动共有的控制。合营企业的

3、特点是，合营各方均遭到合营合同的限制和约束。普通在合营企业设立时，合营各方在投资合同或协议中商定在所设立合营企业的重要财务和消费运营决策制定进程中，必需由合营各方均赞同才干经过。该商定能够表达为不同的方式，例如可以经过在合营企业的章程中规则，也可以经过制定独自的合同作出商定。共同控制的实质是经过合同商定树立起来的、合营各方对合营企业共有的控制。实务中，在确定能否构成共同控制时，普通可以思索以下状况作为确定基础：1任何一个合营方均不能独自控制合营企业的消费运营活动。2触及合营企业基本运营活动的决策需求各合营方分歧赞同。3各合营方能够经过合同或协议的方式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动停止

4、管理,但其必需在各合营方曾经分歧赞同的财务和运营政策范围内行使管理权。当被投资单位处于法定重组或破产中，或许在向投资方转移资金的才干遭到严厉的临时限制状况下运营时，通常投资方对被投资单位能够无法实施共同控制。但假设可以证明存在共同控制，合营各方仍应当依照临时股权投资准那么的规则采用权益法核算。三是投资企业对被投资单位具有严重影响的权益性投资,即对联营企业投资。严重影响，是指对一个企业的财务和运营政策有参与决策的权利，但并不可以控制或许与其他方一同共同控制这些政策的制定。实务中，较为罕见的严重影响表达为在被投资单位的董事会或相似权利机构中派有代表,经过在被投资单位消费运营决策制定进程中的发言权实

5、施严重影响。投资企业直接或经过子公司直接拥有被投资单位20%以上但低于50%的表决权股份时，普通以为对被投资单位具有严重影响，除非有明白的证听说明该种状况下不能参与被投资单位的消费运营决策，不构成严重影响。在确定能否对被投资单位施加严重影响时，一方面应思索投资企业直接或直接持有被投资单位的表决权股份，同时要思索企业及其他方持有的现行可执行潜在表决权在假定转换为对被投资单位的股权后发生的影响，如被投资单位发行的现行可转换的认股权证、股份期权及可转换公司债券等的影响。企业通常可以经过以下一种或几种情形来判别能否对被投资单位具有严重影响：1在被投资单位的董事会或相似权利机构中派有代表。这种状况下，由

6、于在被投资单位的董事会或相似权利机构中派有代表，并享有相应的实质性的参与决策权，投资企业可以经过该代表参与被投资单位运营政策的制定，到达对被投资单位施加严重影响。2参与被投资单位的政策制定进程,包括股利分配政策等的制定。这种状况下，因可以参与被投资单位的政策制定进程，在制定政策进程中可以为其自身利益提出建议和意见，从而可以对被投资单位施加严重影响。3与被投资单位之间发作重要买卖。有关的买卖因对被投资单位的日常运营具有重要性，进而一定水平上可以影响到被投资单位的消费运营决策。4向被投资单位派出管理人员。这种状况下，经过投资企业对被投资单位派出管理人员，管理人员有权利担任被投资单位的财务和运营活动

7、，从而可以对被投资单位施加严重影响。5向被投资单位提供关键技术资料。因被投资单位的消费运营需求依赖投资企业的技术或技术资料，说明投资企业对被投资单位具有严重影响。四是投资企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或严重影响，并且在生动市场中没有报价、公允价值不能牢靠计量的权益性投资。临时股权投资准那么规范的权益性投资不包括风险投资机构、共同基金以及相似主体如投资衔接保险产品持有的、在初始确认时依照企业会计准那么第22号金融工具确认和计量的规则指定为以公允价值计量且其变化计入当期损益的金融资产或许分类为买卖性金融资产的投资。本章着重解说了临时股权投资初始本钱确实定、持有时期的后续计量及处置损益的

8、结转等效果。第二节 临时股权投资的初始投资本钱一、企业兼并以外其他方式取得的临时股权投资临时股权投资可以经过不同的方式取得，除企业兼并构成的临时股权投资外，其他方式取得的临时股权投资，应当依照以下要求确定初始投资本钱。一以支付现金取得的临时股权投资,应当依照实践支付的购卖价款作为初始投资本钱，包括购置进程中支付的手续费等必要支出，但所支付价款中包括的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目核算，不构成取得临时股权投资的本钱。例31甲公司于206年2月10日自地下市场中买入乙公司20%的股份,实践支付价款16000万元。另外,在购置进程中支付手续费等相关费用400万元。甲公司取得

9、该局部股权后可以对乙公司的消费运营决策施加严重影响。甲公司应当依照实践支付的购卖价款作为取得临时股权投资的本钱,其账务处置为:借:临时股权投资 164000000 贷:银行存款 164000000二以发行权益性证券方式取得的临时股权投资，其本钱为所发行权益性证券的公允价值，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。确定发行的权益性证券的公允价值时，所发行的权益性证券存在地下市场，有明白市价可供遵照的，应以该证券的市价作为确定其公允价值的依据，同时应思索该证券的买卖量、能否存在限制性条款等要素的影响；所发行权益性证券不存在地下市场，没有明白市价可供遵照的，应思索以被投资单位的

10、公允价值为基础确定权益性证券的价值。为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得临时股权投资的本钱。该局部费用应自权益性证券的溢价发行支出中扣除，权益性证券的溢价支出缺乏冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。例32206年3月,A公司经过增发6000万股本公司普通股(每股面值l元)取得B公司20%的股权,依照增发前后的平均股价计算,该6000万股股份的公允价值为10400万元。为增发该局部股份,A公司向证券承销机构等支付了400万元的佣金和手续费。假定A公司取得该局部股权后可以对B公司的消费运营决策施加严重影响。本例中A公司应当以所发行股份的

11、公允价值作为取得临时股权投资的本钱:借:临时股权投资 104000000 贷:股本 60000000 资本公积股本溢价 44000000发行权益性证券进程中支付的佣金和手续费,应冲减权益性证券的溢价发行支出：借:资本公积股本溢价 4000000 贷:银行存款 4000000三投资者投入的临时股权投资，应当依照投资合同或协议商定的价值作为初始投资本钱，但合同或协议商定的价值不公允的除外。投资者投入的临时股权投资，是指投资者以其持有的对第三方的投资作为出资投入企业，接受投资的企业原那么上应当依照投资各方在投资合同或协议中商定的价值作为取得投资的初始投资本钱，但有明白证听说明合同或协议中商定的价值不

12、公允的除外。在确定投资者投入的临时股权投资的公允价值时，有关权益性投资存在生动市场的，应当参照生动市场中的市价确定其公允价值；不存在生动市场,无法依照市场信息确定其公允价值的状况下，应当将依照一定的估值技术等合理的方法确定的价值作为其公允价值。例33A公司设立时,其主要出资方之一甲公司以其持有的对B公司的临时股权投资作为出资投入A公司。投资各方在投资合同中商定,作为出资的该项临时股权投资作价4000万元。该作价是依照B公司股票的市价经思索相关调整要素后确定的。A公司注册资本为16000万元。甲公司出资占A公司注册资本的20%。取得该项投资后,A公司依据其持股比例,可以派人参与B公司的财务和消费

13、运营决策。本例中,A公司关于投资者投入的该项临时股权投资,应停止的会计处置为:借:临时股权投资 40000000 贷:实收资本 32000000 资本公积资本溢价 8000000 四以债务重组、非货币性资产交流等方式取得的临时股权投资，其初投资本钱应依照企业会计准那么第12号债务重组和企业会计准那么第7号非货币性资产交流的原那么确定。有关核算原那么见本书相关章节。 五企业停止公司制改造，对资产、负债的帐面价值依照评价价值调整的，临时股权投资应以评价价值作为改制时的认定本钱。二、企业兼并构成的临时股权投资 企业兼并构成的临时股权投资,应区分企业兼并的类型,区分同一控制下控股兼并与非同一控制下控股

14、兼并确定其初始投资本钱。一同一控制下企业兼并构成的临时股权投资 兼并方以支付现金、转让非现金资产或承当债务方式作为兼并对价的,应当在兼并日依照取得被兼并方一切者权益账面价值的份额作为临时股权投资的初始投资本钱。临时股权投资的初始投资本钱与支付的现金、转让的非现金资产及所承当债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积资本溢价或股本溢价；资本公积资本溢价或股本溢价的余额缺乏冲减的，调整留存收益。兼并方以发行权益性证券作为兼并对价的,应按发行股份的面值总额作为股本，临时股权投资的初始投资本钱与所发行股份面值总额之间的差额,应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)；资本公积资本溢价或股本溢价缺乏冲减的，调

15、整留存收益。 上述在依照兼并日应享有被兼并方账面一切者权益的份额确定临时股权投资的初始投资本钱时，前提是兼并前兼并方与被兼并方采用的会计政策应当分歧。如企业兼并前兼并方与被兼并方采用的会计政策不同的，应基于重要性原那么，一致兼并方与被兼并方的会计政策。在依照兼并方的会计政策对被兼并方资产、负债的账面价值停止调整的基础上，计算确定构生临时股权投资的初始投资本钱。例34206年6月30日,P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1000万股普通股(每股面值为1元,市价为8.68元),取得S公司100%的股权,并于当日起可以对S公司实施控制,兼并后S公司仍维持其独立法人资历继续运营。两公司在企业兼并

16、前采用的会计政策相反。兼并日,S公司一切者权益的总额为4404万元。S公司在兼并后维持其法人资历继续运营,兼并日P公司应确认对S公司的临时股权投资,其本钱为兼并日享有S公司账面一切者权益的份额,账务处置为: 借:临时股权投资 44040000 贷:股本 10000000 资本公积股本溢价 34040000同一控制下企业兼并构成的临时股权投资，如子公司依照改制时的资产、负债评价价值调整帐面价值的，母公司应当依照取得子公司经评价确认净资产的份额作为临时股权投资的本钱，该本钱与支付对价的差额调整一切者权益。二非同一控制下企业兼并构成的临时股权投资 非同一控制下的控股兼并中,购置方应当依照确定的企业兼

17、并本钱作为临时股权投资的初始投资本钱。企业兼并本钱包括购置方付出的资产、发作或承当的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为停止企业兼并发作的各项直接相关费用之和。(例35)A公司于206年3月31日取得B公司70%的股权,取得该局部股权后可以控制B公司的消费运营决策。为核实B公司的资产价值,A公司延聘资产评价机构对B公司的资产停止评价,支付评价费用200万元。兼并中,A公司支付的有关资产在购置日的账面价值与公允价值如表31所示。本例中假定兼并前A公司与B公司不存在任何关联方关系。表31206年3月31日 单位:元项 目账面价值公允价值 土地运用权(自用)4000000064000000 专利技

18、术1600000020000000 银行存款1600000016000000 合 计7200000010000000注:A公司用作兼并对价的土地运用权和专利技术原价为6400万元,至企业兼并发作时已累计摊销800万元。本例中因A公司与B公司在兼并前不存在任何关联方关系,应作为非同一控制下的企业兼并处置。A公司关于兼并构成的对B公司的临时股权投资,应停止的政务处置为:借:临时股权投资 102000000 累计摊销 8000000 贷:有形资产 64000000银行存款 18000000 营业外支出 28000000经过屡次交流买卖,分步取得股权最终构成企业兼并的,企业兼并本钱为每一单项交流买卖的

19、本钱之和。其中:到达企业兼并前对持有的临时股权投资采用本钱法核算的,临时股权投资在购置日的本钱应为原账面余额加上购置日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和；到达企业兼并前对临时股权投资采用权益法等方法核算的,购置日应对权益法下临时股权投资的账面余额停止调整,将有关临时股权投资的账面余额调整至最后取得本钱被投资单位在购置日前发放现金股利或利润的，应思索该要素影响,在此基础上加上购置日新支付对价的公允价值作为购置日临时股权投资的本钱。(例36)A公司于205年3月以8000万元取得B公司30%的股权,因可以对B公司施加严重影响,对所取得的临时股权投资采用权益法核算,于205年确认对B公司的投

20、资收益300万元。206年4月,A公司又斥资10000万元自C公司取得B公司另外30%的股权。本例中假定A公司在取得对B公司的临时股权投资以后,B公司并未宣揭发放现金股利或利润。A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司对该项临时股权投资未计提任何减值预备。A公司与C公司不存在任何关联关系。本例中A公司是经过火步购置最终到达对B公司实施控制,构成企业兼并。在购置日,A公司应停止以下会计处置(假定不思索所得税影响):借:盈余公积 3000000 利润分配未分配利润 27000000 贷:临时股权投资 300000000借:临时股权投资 100000000 贷:银行存款 100000000购置日对

21、B公司临时股权投资的账面余额(8300300)1000018000万元三、投资本钱中包括的已宣告尚未发放规金股利或利润的处置 企业无论是以何种方式取得临时股权投资,取得投资时，关于支付的对价中包括的应享有被投资单位曾经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确以为应收项目，不构成取得临时股权投资的初始投资本钱。(例37)沿用(例31),假定甲公司取得该项投资时,乙公司曾经宣告但尚未发放现金股利,甲公司按其持股比例计算确定可分得60万元。那么甲公司在确认该临时股权投资时,应将包括的现金股利局部独自核算:借:临时股权投资 163400000 应收股利 600000 贷:银行存款 164000000第三节

22、临时股权投资的后续计量 临时股权投资在持有时期，依据投资企业对被投资单位的影响水平及能否存在生动市场、公允价值能否牢靠取得等状况，区分采用本钱法及权益法停止核算。一、临时股权投资的本钱法一本钱法的适用范围 依照临时股权投资准那么核算的权益性投资中，应当采用本钱法核算的是以下两类:一是企业持有的对子公司投资；二是对被投资单位不具有共同控制或严重影响，且在生动市场中没有报价、公允价值不能牢靠计量的临时股权投资。准那么中要求企业对子公司的临时股权投资在日常核算及母公司一般财务报表中采用本钱法核算，主要是为了防止在子公司实践宣揭发放现金股利或利润之前，母公司垫付资金发放现金股利或利润等状况，处置了原来

23、权益法下投资收益不能足额收回招致超额分配效果。二本钱法核算下临时股权投资账面价值的调整及投资损益确实认采用本钱法核算的临时股权投资，初始投资或追加投资时，依照初始投资或追加投资的本钱添加临时股权投资的账面价值。被投资单位宣告分派的现金股利或利润中，投资企业按应享有的局部确以为当期投资收益；但投资企业确认的投资收益仅限于所取得的被投资单位在接受投资后发生的累积净利润的分配额。例38甲公司207年1月,取得对乙公司5%的股权，本钱为800万元。208年2月，甲公司又以1200万元取得对乙公司6%的股权。假定甲公司对乙公司的消费运营决策不具有严重影响或共同控制，且该投资不存在生动的买卖市场，公允价值

24、无法取得。208年3月，乙公司宣告分派现金股利，甲公司按其持股比例可取得10万元。甲公司应停止的会计处置为：借:临时股权投资 8000000 贷:银行存款 8000000借:临时股权投资 12000000 贷:银行存款 12000000借:应收股利 100000 贷:投资收益 100000三应抵减初始投资本钱金额确实定 普通状况下,投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资本钱的收回。缘由是被投资单位当年分配的往往是以前年完成的利润。以后年度，被投资单位累积分派的现金股利或利润超越投资以后至上年末止被投资单位累积完成净损益的,投资企业依照持股比例计算应享有的局部作为投资本

25、钱的收回。详细可按以下公式计算： 应冲减初始投资本钱的金额投资后至本年末(或本期末)止被投资单位分派的现金股利或利润投资后至上年末止被投资单位累积完成的净损益投资企业的持股比例投资企业已冲减的初始投资本钱应确认的投资收益投资企业当年取得的利润或现金股利应冲减初始投资本钱的金额 假设投资后至本年末(或本期末)止被投资单位累积分派的现金股利或利润大于投资后至上年末止被投资单位累积完成的净损益，那么按上述公式计箅应冲减初始投资本钱的金额；假设投资后至本年末(或本期末)止被投资单位累积分派的现金股利或利润等于或小于投资后至上年末止被投资单位累积完成的净损益，那么被投资单位当期分派利润或现金股利中应由投

26、资企业享有的局部，应确以为投资收益。自己补充【例3补1】甲公司205年1月1日以2 400万元的价钱购入乙公司3的股份，购置进程中另支付相关税费9万元。乙公司为一家未上市企业，其股权不存在生动的市场价钱。甲公司在取得该局部投资后，未参与被投资单位的消费运营决策。取得投资后，乙公司完成的净利润及利润分配状况见表3补1：表3补1 单位：万元年度被投资单位完成净利润当年度分派利润205年3 0002 700206年6 0004 800注：乙公司205年度分派的利润属于对其204年及以前完成净利润的分配。 1.甲公司205年1月1日购入乙公司3的股份的账务处置如下：借：临时股权投资 24090000

27、贷：银行存款 24090000 2.甲公司每年应确认投资收益、冲减投资本钱的金额及相应的账务处置如下：1205年：当年度被投资单位分派的2700万元利润属于对其在204年及以后时期已完成利润的分配，甲公司按持股比例取得8127003%万元，应冲减投资本钱。账务处置为：借：应收股利 810 000贷：临时股权投资 810 000收到现金股利时：借：银行存款 810 000贷：应收股利 810 0002206年：应冲减投资本钱金额=2700+4800-30003%-81=54万元当年度实践分得现金股利=48003%=144万元应确认投资收益=144-54=90万元账务处置为：借：应收股利 1 44

28、0 000贷：投资收益 900 000 临时股权投资 540 000收到现金股利时：借：银行存款 1 440 000贷：应收股利 1 440 000 2020年度注册会计师全国一致考试辅导教材会计第5章临时股权投资P.98【例58】)妙法打破会计难点本钱法下,205年应确认投资收益、冲减投资本钱的金额:投资后，累积应收股利 27003%81万元 投资后，累积应收净利 03%0 万元 投资后，累积应确认的投资收益为累积应收股利与累积应收净利两者孰低。因：累积应收净利0 万元累积应收股利81万元，故：累积应确认的投资收益0 万元本年应确认的投资收益=累积应确认的投资收益0万元-以前年度已累计确认的

29、投资收益0万元=0万元本年应冲减初始投资本钱=本年应收股利27003%-本年应确认的投资收益0 =81-0=81万元本钱法下,206年应确认投资收益、冲减投资本钱的金额:投资后，累积应收股利2700+48003%225万元 投资后，累积应收净利 0+30003% 90 万元 投资后，累积应确认的投资收益为累积应收股利与累积应收净利两者孰低。因：累积应收净利90 万元累积应收股利225万元，故：累积应确认的投资收益90 万元本年应确认的投资收益=累积应确认的投资收益90万元-以前年度已累计确认的投资收益0万元=90万元本年应冲减初始投资本钱=本年应收股利48003%-本年应确认的投资收益90 =

30、144-90=54万元本钱法下，用上述方法确认投资收益、冲减投资本钱的金额，基本不需求记忆本解说上的如下公式：应冲减初始投资本钱的金额=投资后至本年末或本期末止被投资单位分派的现金股利或利润-投资后至上年末止被投资单位累积完成的净损益投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资本钱应确认的投资收益=投资企业当年取得的利润或现金股利-应冲减初始投资本钱的金额 二、临时股权投资的权益法 临时股权投资准那么规则,应当采用权益法核算的临时股权投资包括两类:一是对合营企业投资；二是对联营企业投资。依照权益法核算的临时股权投资,普通的核算顺序为: 一是初始投资或追加投资时,依照初始投资本钱或追加投资的投资本钱,添加临时股权投资的账面价值。 二是比拟初始投资本钱与投资时应享有被投资单位可识别净资产公允价值的份额,关于初始投资本钱小于应享有被投资单位可识别净资产公允价值份额的,应对临时股权投资的账面价值停止调整,计入取得投资当期的损益。三是持有投资时期,随着被投资单位一切者权益的变化相应调整添加或增加临时股权投资的账面价值,并区分状况处置:对属于因被投资单位完成净损益发生的一切者权益的变化,投资企业依照持股比例计算应