非居民企业所得税政策解释(特许权使用费).docx

1、非居民企业所得税政策解释 （特许权使用费）【特许权使用费】涉及相关法规【国税函2009.507号】 国家税务总局关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知【国税函2010.46号】 国家税务总局关于税收协定有关条款执行问题的通知【国税发2010.75号】 中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定及议定书条文解释解释企业所得税税法 第三条第三款 非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税企业所得税税法 第十九第一款 非居民企业取得本法第三条第三款规定的

2、所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额； 企业所得税税法实施条例 第七第五款 企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：(五)利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定； 注：即某项特许权转让给中国境内的企业使用，若使用费由其在境外的关联企业支付或者负担，则这笔特许权使用费就不属于来源于中国境内的所得。使用特许权的中国境内企业的设在不征收特许权使用费预提所得税的国家或地区的关联企业向许可一方缴纳特许权使

3、用费，就可能绕开中国政府对特许权使用费课征的预提税。不征收特许权使用费预提所得税的国家包括荷兰、挪威、瑞士、瑞典等国。 企业所得税税法实施条例 第九十一条 非居民企业取得企业所得税法第二十七条第(五)项规定的所得，减按10%的税率征收企业所得税。 注：协定约定税率低于我国税法规定10%的税率时，适用协定税率。在我国和美国以及英国签订的税收协定中就规定了对于租赁工业、商业或科学设备所支付的特许权使用费，只得就特许权使用费总额的70%征税。中新协定中只得就特许权使用费总额的60%征税。中港税收安排对于特许权使用费总额没有打折，但税率调整为7%。特许权使用费的定义项目定义备注依据特许权使用费收入是指

4、企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。 专利技术是指被处于有效期内的专利所保护的技术。包括发明专利和实用新型专利、外观设计专利。非专利技术又称专有技术：它是指不为外界所知、在生产经营活动中已采用了的、不享有法律保护的、可以带来经济效益的各种技术和诀窍。非专利技术一般包括工业专有技术、商业贸易专有技术、管理专有技术等。商标权是商标专用权的简称，是指依法授予商标所有人对其注册商标受国家法律保护的专有权。著作权也称版权，是指作者及其他权利人对文学、艺术和科学作品享有的人身权和财产权的总称，包含软件。实施条例特许权使用费“特许权使用费”一语是指使用或有权使用文学、

5、艺术或科学著作，包括电影影片，无线电或电视广播使用的胶片、磁带的版权，专利、商标、设计、模型、图纸、秘密配方或秘密程序所支付的作为报酬的各种款项，也包括使用或有权使用工业、商业、科学设备或有关工业、商业、科学经验的情报所支付的作为报酬的各种款项。OECD协定范本/中日税收协定特许权使用费首先应与使用或有权使用以下权利有关：构成权利和财产的各种形式的文学和艺术，有关工业、商业和科学实验的文字和信息中确定的知识产权不论这些权利是否已经或必须在规定的部门注册登记。这一定义既包括了在有许可的情况下支付的款项，也包括因侵权支付的赔偿款国税函2009.507号/国税发2010.75号使用或有权使用工业、商

6、业、科学设备取得的所得，即设备租金。但不包括设备所有权最终转移给用户的有关融资租赁协议涉及的支付款项中被认定为利息的部分；也不包括使用不动产取得的所得，使用不动产取得的所得适用协定第六条不动产条款的规定。非居民转让工业、商业、科学设备所有权的销售所得，不适用协定特许权使用费条款。使用或有权使用有关工业、商业、科学经验的情报取得的所得。技术许可方通常不亲自参与技术受让方对被许可技术的具体应用，并且不保证实施的结果。被许可的技术通常已经存在，但也包括应技术受让方的需求而研发后许可使用，并在合同中列有保密等使用限制的技术。技术情报应理解为1、一般是涉及产品生产和工艺流程的技术信息；2、这些技术信息必

7、须是未曾公开的，仍处在保密状态下。3、情报必须具有专有技术的性质。象客户资料、企业收入、成本数据等不具备专有技术性质的商业情报不适用特许权使用费条款。注：中国与外国税收协定中，对特许权使用费的规定选择了与OECD范本的定义保持一致，范围比国内法的规定更为广泛。例外条款：-【国税函2009.507号】下列款项或报酬不应是特许权使用费，应为劳务活动所得：（一）单纯货物贸易项下作为售后服务的报酬；（二）产品保证期内卖方为买方提供服务所取得的报酬；（三）专门从事工程、管理、咨询等专业服务的机构或个人提供的相关服务所取得的款项；（四）国家税务总局规定的其他类似报酬。技术销售、技术特许、技术服务的区别项目

8、涉及权益所得性质备注技术销售转让所有权营业利润或财产收益技术特许转让使用权特许权使用费所得技术提供方不参与技术接受方的活动技术服务不涉及转让使用权或转让所有权营业利润技术提供方参与技术服务接受方的活动，技术服务并不涉及特有技术的授权技术服务费与特许权使用费的区别 情况是否为特许权使用费案例服务合同中，服务提供方（非居民企业）提供服务过程中使用了某些专门知识和技术，但并不向服务接受方转让或容许服务接受方使用该技术 否 服务提供方提供服务形成的成果属于税收协定特许权使用费定义范围 服务提供方仍保有该项成果的所有权 服务接受方对此成果仅有使用权 是 在转让或许可专有技术使用权过程中如技术许可方派人员

9、为该项技术的使用提供有关支持、指导等服务并收取服务费 上述人员的服务不构成常设机构（即：外方人员来华提供服务的时间未超过税收协定中被认定为常设机构的时间上限）是 （该服务费无论是单独收取还是包含在技术价款中，均应视为特许权使用费条款的规定） 在转让或许可专有技术使用权过程中如技术人员许可方派人员为该项技术的使用提供有关支持、指导等服务并收取服务费 上述人员的服务构成常设机构（即：外方人员来华提供服务的时间超过税收协定中被认定为常设机构的时间上限） 如果纳税人不能准确计算应属于常识机构的营业利润，则税务机关可根据税收协定界定常设机构利润原则予以确定 否 （来源于常设机构中的服务费和特许权使用费要

10、分别计算） 特许权使用费的确认原则1.所有权是否转移特许权使用费不涉及所有权的转移，它只与使用权有关。如果存在所有权转移则属于财产所得或营业利润。2.交易标的物的性质特许权使用费的标的物一般是无形资产，包括知识、技术、权利等。如果是对有形资产的交易（使用工业、商业、科学设备收取租金除外），一般为财产所得或营业利润。3.限制性条款特许权的使用一般是附有特定条件的，时间上或空间上的限制，或添附保密条款。4.技术是否传授特许权使用费是技术传授，在合同范围内技术自由使用，提供方不参与受让方活动，也不保证使用结果。如果提供方用其专有技术为受让方完成工作，不涉及技术传授，一般为劳务所得。【例1】-扣缴义务

11、发生时间 （何时登记备案、何时缴税）基本情况：山东淄博公司是由山东科技公司和美国F公司共同出资成立的中外合资经营企业。美国F公司负责对山东淄博公司进行技术支持和业务指导。淄博公司与美国F公司就技术使用费和商标使用费签有协议。1、根据商标许可协议，淄博公司按制造、加工、包装或再包装的带有任何许可商标的所有产品的销售价格，以0.75%的费率向美国F公司支付商标使用费，年末一次付款。2、根据技术协助和许可证协议，淄博公司向美国F公司支付使用费，就每项现有许可产品，在使用期间，按销售价的3%计算支付特许权使用费，年末一次付款。税务检查情况： 2007年8月税务人员查看淄博公司税源监管台帐时，发现该企业

12、07年1-7月份未发生扣缴所得税业务，而06年同期扣缴所得税98607.57元，同比下降100%，出现异常。税务人员向淄博公司下达了扣缴所得税日常检查通知书，对该企业扣缴所得税情况进行了日常检查，检查采取了询问和抽查帐簿凭证相结合的方法。通过询问，检查人员确认上述协议一直在执行，但对所得税扣缴情况企业办税人员表示不太清楚。通过审核原始凭证，核对管理费用-特许权使用费、商标使用费及其他应付款等科目，检查人员发现淄博公司2006年7月年至07年8月实际计提应付美国F公司商标使用费2600830.61元，特许权使用费1641553.60元，合计4242384.21元，没有在代扣代缴税款明细账中扣缴所

13、得税。认定处理：企业财务人员认为扣缴所得税应在实际支付时缴纳，对于没有实际支付的款项不需扣缴所得税。企业财务人员认为扣缴所得税应在实际支付时缴纳，对于没有实际支付的款项不需扣缴所得税。检查人员在向上级汇报后对其下发补税通知，淄博公司应代扣代缴美国F公司企业所得税403026.50元。税法依据：国税发20093号 国家税务总局关于印发非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法的通知 第四条 扣缴义务人与非居民企业首次签订与本办法第三条规定的所得有关的业务合同或协议（以下简称合同）的，扣缴义务人应当自合同签订之日起30日内，向其主管税务机关申报办理扣缴税款登记。第五条 扣缴义务人每次与非居民企业签订与本

14、办法第三条规定的所得有关的业务合同时，应当自签订合同（包括修改、补充、延期合同）之日起30日内，向其主管税务机关报送扣缴企业所得税合同备案登记表（见附件1）、合同复印件及相关资料。文本为外文的应同时附送中文译本。第七条 扣缴义务人在每次向非居民企业支付或者到期应支付本办法第三条规定的所得时，应从支付或者到期应支付的款项中扣缴企业所得税。本条所称到期应支付的款项，是指支付人按照权责发生制原则应当计入相关成本、费用的应付款项。体会说明：税法只对合同备案登记时间和缴税登记时间做了明确的说明。对于何时缴纳税款没有明确的时间限定，特别是按照按照权责发生制原则计入相关成本、费用的应付款项。所以在实际操作中

15、还是以税务局的解释为准。【例2】-劳务与特许权使用费的区分基本情况：美国A公司与我国B公司在某市签订一份天然气综合利用项目设计、设备和服务合同。合同约定，美国A公司将为B公司建设液态烃的天然气综合利用项目提供工艺技术设计，并负责长周期设备及材料的提供，以及在设计、安装和试车阶段的技术服务。合同总价款2386万美元，合同主要标的物及价格分项表如下： A.工艺包1,275,000美元B.工艺装置基础设计1,310,000美元C.储罐详细设计975,000美元D.设备及材料19,400,000美元E.培训、在详细设计、安装和试车阶段的技术服务包900,000美元，总计23,860,000美元。合同约

16、定了对相关设计文件资料的使用及保密限制条款。除为建设、运行、维修、改进、调整、修复、报批和拆除目的外，买方不得为其他目的使用、复制卖方文件。且卖方提供的电子文件，只允许在买方为该项目专门配备的计算机上应用。美国A公司认为：该项目设备及材料19,400,000美元部分属于一般贸易进口，不涉及中国的非居民企业所得税问题;设计、培训和服务4,460,000美元部分属于劳务，根据企业所得税法实施条例第七条规定，应按劳务发生地原则划分境内外所得，即对境外的设计所得3,560,000美元部分中国税务机关不应征税，对境内培训和服务900,000美元部分，只有在构成中美税收协定规定的常设机构情况下，中国税务机

17、关才有权征税。因此，对于B公司向美国A公司支付的设计费，中国税务机关应适用新企业所得税法境外劳务不予征税规定。税务主管机关的判定：对该项目合同中19,400,000美元设备及材料部分的判定与企业一致。但对3,560,000美元设计所得，初步判定为专有技术许可，而非境外劳务。为进一步确认上述判定结论，税务主管机关要求B公司补充提供合同设计部分的技术附件。1、通过对技术附件中设计条款的分析，发现主合同中所谓设计，在技术附件中全部体现为一系列的技术资料和信息，完全符合国税函2009507号文件关于“专有技术”的规定，并且在设计条款中附带了严格的限制使用和保密条款。因此判定：美国A公司从该项目合同取得

18、的3,560,000美元设计所得部分依据企业所得税法及其实施细则、中美税收协定、国税函2009507号文件规定，属于专有技术的许可使用，应按照特许权使用费所得征收企业所得税，税款依法由支付人B公司代扣代缴。 2、与专有技术许可相关的900,000美元的培训和服务部分，依据国税函20100 46号文件规定，应于实际发生时进行判定。如果最终构成常设机构则按营业利润条款征税，如果不构成常设机构则与专有技术许可一起按特许权使用费征税。体会说明：与设备进口相关的项目设计、服务支持等协议，如果技术附件中符合“专有技术”的特征（1、一般是涉及产品生产和工艺流程的技术信息；2、这些技术信息必须是未曾公开的，仍处在保密状态下。3、情报必须具有专有技术的性质。），并且附带限制使用和保密条款的，那很有可能会被认定为特许权使用费。并且与之相关的培训和服务部分，如果不构成常设机构则与专有技术许可一起会被认定为特许权使用费征税。【其他思考】1、软件软件的购入（通过物理媒质传递或网上下载），是认定为特许权使用费还是财产收益还是一般的商品贸易？软件的维护，是认定为特许权使用费还是劳务收入？软件的源代码使用权的转让，是认定为特许权使用费还是财产收益？2、电子商务网上电子咨询刊物的查阅，是认定为特许权使用费还是购买劳务？网上电子咨询刊物的查阅并下载，是认定为特许权使用费还是劳务收入？第 7 页