体“双定户”税收超定额的法律适用.doc

1、体“双定户”税收超定额的法律适用字体:大 中 小来源:中国税网作者:陈学智日期:2009-10-12长期以来，税务机关对个体工商户的税款征收大多采用“双定征收”，即定期定额征收，这种方式操作性强，简便易行，比较符合我国个体税收管理实际。但是，由于税务机关核定的税款与纳税人的实际税款存在“永久性差异”，且税务机关长期采用“不到定额按定额，超过定额按实际”的“稳捉雄麻雀”式的征收方法（即长赢不输的意思），使纳税人长期处于不平等地位。因此，当纳税人税收超定额一定幅度时，该负哪些法律责任就被提到议事日程上来了？个体工商户税收定期定额征收管理办法（国家税务总局令第16号，以下简称新办法）第二十条规定并未

2、明晰告知如何细化处理此类问题：“经税务机关检查发现定期定额户在以前定额执行期发生的经营额、所得额超过定额，或者当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度而未向税务机关进行纳税申报及结清应纳税款的，税务机关应当追缴税款、加收滞纳金，并按照法律、行政法规规定予以处理”。为此，本文有必要从保障纳税人合法权益的角度和业内同行一起来探讨这个问题。2007年1月1日以前，个体工商户定期定额管理暂行办法（国税发1997101号，以下简称老办法）对税收超定额问题皆定性为偷税。老办法第十五条规定：“定期定额户在核定期内的实际经营额高于税务机关核定定额20%至30%(具体幅度由各省、自治区、直辖市及计划单列市国家税

3、务局、地方税务局根据本地情况确定)而不及时如实向主管税务机关申报调整定额的，按偷税处理”。而从2007年1月1日起实施的新办法第十条规定：“依照法律、行政法规的规定，定期定额户负有纳税申报义务。实行简易申报的定期定额户，应当在税务机关规定的期限内按照法律、行政法规规定缴清应纳税款，当期（指纳税期）可以不办理申报手续”。该条强调了纳税人的申报义务和简易申报的合理性，与中华人民共和国税收征管法有关规定一致。新办法第十八条第一款规定：“定期定额户在定额执行期结束后，应当以该期每月实际发生的经营额、所得额向税务机关申报，申报额超过定额的，按申报额缴纳税款；申报额低于定额的，按定额缴纳税款。具体申报期限

4、由省级税务机关确定”。该条第二款规定：“定期定额户当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度的，应当在法律、行政法规规定的申报期限内向税务机关进行申报并缴清税款。具体幅度由省级税务机关确定”。因此，纳税人除了按照定额纳税的简易申报外，该条规定还要求纳税人履行再次申报，即“在定额执行期结束后，应当以该期每月实际发生的经营额、所得额向税务机关申报”，或“定期定额户当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度的，也要按照规定申报”。此条规定比原来规定更为明确。我们也可以这样理解：定额期内没有超过定额幅度的，只要进行简易申报即按定额纳税即可，简易申报不视为虚假申报。在定额执行期结束后再进行据实统一申报；超过

5、定额幅度的，除简易申报外，还应在定额执行期内按规定据实申报。明确上述申报责任后，如果纳税人对超过定额部分不按规定申报，税务机关则可以按照中华人民共和国税收征管法有关条款及新办法第二十条进行相应处理。分二种情形处理：一、如果税务机关在核定定额时已经通知纳税人申报事项，纳税人仍不申报的，或者申报不实的，则可以根据中华人民共和国税收征管法第六十三条第一款“通知申报拒不申报”或“进行虚假的纳税申报”按偷税处理,而且不缴或者少缴应纳税款达到一定数额时要负“刑责”；二、如果税务机关在核定定额时没有告知纳税人申报事项，纳税人又没有申报的，则应按税收征管法第六十四条第二款“不进行纳税申报”处理，这里无“刑责”

6、风险（参见国税函2009326号文）。申报告知事项以核定定额通知书上是否注明且通知书是否送达为准。以上就是对新办法第二十条“并按照法律、行政法规规定予以处理”的细化探讨。另外，新办法第十八条第一款规定：“申报额低于定额的，按定额缴纳税款”。纳税人看了不太舒服，谓其似“霸王条款”，一些纳税人认为“我营业额确实不到定额，你应该给予退抵税，这样才体现以人为本的精神，怎么硬拗一记呢？”，再者，“你税务机关难道没有责任么？譬如，税收定额明明低于员工的工资，或由于某种“非正常因素”而导致定额低于实际，也要由纳税人来买风险单？”总之，税务机关在制定税收政策时，要兼顾纳税人的合法权益而不要凭“大盖帽”行事。作

7、者单位：浙江省嘉善县地方税务局稽查局2007年1月1日起执行的个体工商户税收定期定额征收管理办法（以下简称新办法）是2006年8月30日国家税务总局发布的首部税收定额管理规章，1997年6月19日国家税务总局发布的个体工商户定期定额管理暂行办法（以下简称原办法）同时废止。新办法有哪些主要变化，广大税务干部和纳税人都需要了解和掌握，本文对此给予比较详细的归纳和提炼。一、法律地位得到提升新办法由国家税务总局局长谢旭人以总局令第16号子以发布。属于规章，而原办法由国家税务总局于1997年6月19日发布，属于规章性文件。新办法法律地位明显高于原办法。二、适用范围有增有减新旧办法除了均不适用企业、事业单

8、位税收定额管理外，还有两处明显不同：一是新办法第二十六条规定，个人独资企业税收定额管理比照执行，而原办法则不适用于个人独资企业。二是新办法适用于经主管税务机关认定和县以上税务机关批准的生产、经营规模小，达不到个体工商户建账管理暂行办法规定的设置账簿标准的个体工商户的税收征收管理。原办法则适用于生产经营规模小、又确无建账能力，经主管税务机关严格审核，报经县级以上税务机关批准可以不设置账簿或暂缓建账的个体工商户。也就是说，按照原办法规定，只要个体工商户没有建账，税务机关就可双定，而按照新办法规定，只有达不到建账标准的个体工商户才适用新办法入达到建账条件的个体工商户就应该建账，实行查账征收。值得注意

9、的是，按照新办法第三条和税收征管法第三十五条规定，应当设置但未设置账簿的，或者虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的个体工商户，税务机关可以核定其应纳税额，实行定额管理，但不适用新办法。三、超定额不再按偷税论处原办法第十五条规定：定期定额户在核定期内的实际经营额高于税务机关核定定额20%30%（具体幅度由各省、自治区、直辖市及计划单列市国家税务局、地方税务局根据本地情况确定）而不及时如实向主管税务机关申报调整定额的，按偷税处理。新办法对此作了不同规定。新办法第二十条规定：经税务机关检查发现定期定额户在以前定额执行期发生的经营额、所得额超过定额，或者当期发生的

10、经营额、所得额超过定额一定幅度而未向税务机关进行纳税申报及结清应纳税款的，税务机关应当追缴税款、加收滞纳金，并按照法律、行政法规规定予以处理。这就意味着对超定额一定幅度的不再按照偷税处理，而要按逾期办理纳税申报和逾期缴纳税款处理了。新办法之所以这样修改，原因在于原办法的规定违反了自2001年5月1日起施行的新税收征管法第六十三条规定。对超定额部分，税务机关应当在发现后通知纳税人申报，只有纳税人拒不申报缴纳超定额的税款，税务机关才能按照偷税处理。四、核定方法更加科学一是新增了可以按照银行经营账户资金往来情况测算核定定额；二是删除了可以按照省级税务机关根据当地情况规定的其他方法核定定额的内容，更改

11、为可以按照其他合理方法核定定额，扩大了可以采取核定方法的外延；三是将按照核实收入凭证测算实际收入核定定额更改为按照发票和相关凭据核定定额，进一步明确了核定方法。同时新办法还要求税务机关应当运用现代信息技术手段核定定额，增强核定工作的规范性和合理性。五、核定程序更加公开一是新增了定额公示程序。新办法规定主管税务机关应当将核定定额的初步结果进行公示，公示期限为5个工作日。公示地点、范围、形式应当按照便于定期定额户及社会各界了解、监督的原则，由主管税务机关确定。二是明确将公布定额作为核定必经程序。原办法只在下达定额程序中附带要求主管税务机关将核定结果张榜公开，而新办法则要求主管税务机关将最终确定的定

12、额和应纳税额情况在原公示范围内进行公布，将公布定额作为核定必经程序予以规定。六、定额救济进一步完善一是延长了申请重新核定期限。原办法第五条第二款规定，定期定额户对主管税务机关核定的定额有异议的。可在接到通知书之日起10日内，向主管税务机关申请重新核定。新办法第二十三条则规定可以在接到核定定额通知书之日起30日内向主管税务机关提出重新核定定额申请。二是将举证责任倒置制度引进重新核定程序。原办法对重新定额未要求定期定额户提侧目应证据，而新办法贝U规定定期定额户在申请重新核定的同时，一并提供足以说明其生产、经营真实情况的证据。这个规定源于税收征管法实施细则第四个七条第二款规定。三是明确不服定额核定可

13、以选择复议。新办法第二十三条第二款规定，定期定额户不服定额核定，既可以向主管税务机关申请重新核定，也可以向上一级税务机关申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院提起行政诉讼。原办法则对此没有做出规定。七、申报方式多元化原办法对纳税申报方式没有做出规定，在实践中一般采取直接上门申报。新办法根据税收征管法第二十六条以及税收征管法实施细则第三十六条，规定定期定额户可以选择直接上门申报、数据电文申报、邮寄申报、简易申报、简并征期申报等方式申报纳税。实行简易申报的定期定额户只需按期缴清应纳税款，当期可以不办理申报手续，是比较简便的一种申报方式。至于简并征期申报，只适用于经营地点偏远、缴纳税

14、款数额较小，或者税务机关征收税款有困难的双定户.简并征期最长不得超过一个定额执行期。简并征期的税款征收时间为最后一个纳税期。上述申报方式定期定额户虽然可以选择，但一旦确定申报方式，在定额执行期内（具体期限由省级税务机关确定，但最长不得超过一年）不予更改。八、典型调查进一步规范一是不再将典型调查作为具体定额核定程序。原办法将典型调查作为定额核定的必经程序是不妥当的。因为对税务机关而言，典型调查是做好定额核定工作的基础，但并不意味着对于每个个体工商户核定定额时都要开展典型调查。二是要求主管税务机关将定期定额户进行分类，在年度内按行业、区域选择一定数量并具有代表性的定期定额户。对其经营、所得情况进行

15、典型调查，做出调查分析，填制相关表格。九、定额执行期得到规范一是明确定额执行期的定义，指出定额执行期是指税务机关核定后执行的第一个纳税期至最后一个纳税期。二是严格定额执行期的设定权限。将原办法规定由各地确定定额执行期更改为由省级税务机关确定定额执行期。定额执行期可以是一个季度、半年等，但最长不得超过一年。十、新增特定情形定期定额户还应办理纳税申报和缴纳税款的规定按照新办法第十三条规定，定期定额户发生下列情形应向税务机关办理相关纳税事宜：定额与发票开具金额或税控收款机记录数据比对后，超过定额的经营额、所得额所应缴纳的税款；在税务机关核定定额的经营地点以外从事经营活动所应缴纳的税款。另外，新办法第

16、十八条第二款还规定了定期定额户当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度的，应当在法律、行政法规规定的申报期限内向税务机关进行申报并缴清税款。具体幅度由省级税务机关确定。十一、新增定额执行期满的税务处理按照新办法第十八条规定，定期定额户在定额执行期结束后，应当以该期每月实际发生的经营额、所得额向税务机关申报，申报额超过定额的，按申报额缴纳税款；申报额低于定额的，按定额缴纳税款。具体申报期限由省级税务机关确定。同时新办法第二十二条还规定，税务机关停止定期定额户实行定期定额征收方式，应当书面通知定期定额户。 对定期定额征收的个体工商业户超定额未申报的定性处理：观念1、16号文件法律责任的变化。原办法

17、规定，“双定户”实际经营额高于核定定额20%30%(具体幅度由省级税务机关确定)而不及时如实申报调整定额的，按偷税处理；虚假停(歇)业也按偷税处理。这一规定超出了税收征管法第六十三条有关偷税的定义，因此新办法摒弃了这一说法。但不按偷税处理并不等于不处理。按新办法第二十条规定：“经税务机关检查发现定期定额户在以前定额执行期发生的经营额、所得额超过定额，或者当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度而未向税务机关进行纳税申报及结清应纳税款的，税务机关应当追缴税款、加收滞纳金，并按照法律、行政法规规定予以处理。”这就意味着要按逾期办理纳税申报和逾期缴纳税款处理了。至于是否重新核定其定额，还要看是否连续

18、纳税期超过定额观念2、超定额未申报未必按偷税论处。摘自中国税务报2006年12月18日原办法第十五条规定：定期定额户在核定期内的实际经营额高于税务机关核定定额20%30%(具体幅度由各省、自治区、直辖市及计划单列市国家税务局、地方税务局根据本地情况确定)而不及时如实向主管税务机关申报调整定额的，按偷税处理。新办法对此则作出明显不同规定。新办法第二十条规定：经税务机关检查发现定期定额户在以前定额执行期发生的经营额、所得额超过定额，或者当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度而未向税务机关进行纳税申报及结清应纳税款的，税务机关应当追缴税款、加收滞纳金，并按照法律、行政法规规定予以处理。新办法之所以

19、这样修改，原因在于原办法的规定与自2001年5月1日起施行的新税收征管法第六十三条规定有所抵触。对超定额部分，税务机关应当在发现后通知纳税人申报，只有纳税人拒不申报缴纳超定额的税款，税务机关才能按照偷税处理。观念3:、按照中华人民共和国税收征收管理法第二十五条规定，纳税人必须依照法律、行政法规或税务机关依法确定的申报期限，申报内容如实办理纳税申报。税务机关确定的申报内容包含了按核定定额申报和主动对超定额部分进行申报两部分内容。定期定额只是税款的一种征收方式，如实申报的法定义务不能因定期定额的方式而得到免除。如果税务机关在定期定额征税通知书中的显著位置上已明确告知了纳税人应对超定额收入主动进行申

20、报，不申报按偷税处理，并有纳税人签字的送达回证为依据，那么税务机关可以依照中华人民共和国税收征收管理法第六十三条的规定按虚假申报进行处罚。观念4：安徽省国税局双定户经检查超定额的定性处理问题？问题内容：根据个体工商户税收定期定额征收管理办法（国家税务总局令第16号）第二十条之规定：经税务机关检查发现定期定额户在以前定额执行期发生的经营额、所得额超过定额，或者当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度而未向税务机关进行纳税申报及结清应纳税款的，税务机关应当追缴税款、加收滞纳金，并按照法律、行政法规规定予以处理。这一条款中“并按照法律、行政法规规定予以处理”如何理解，是按征管法第六十三条定性为偷税，

21、还是按六十四条第二款（纳税人不进行纳税申报）处罚，还是不予处罚？答复内容：税收征管法第六十三条关于“偷税”的定义是：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记帐凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款。”因此可以看出，纳税人未申报必须具备税务机关通知申报的前置条件，才可以定性“偷税”。国家税务总局关于印发个体工商户税收定期定额征收管理文书的通知（国税函20061199号）规定核定定额通知书的告知事项可以作为对纳税人的事先告知，因此，当纳税人发生总局16号令第二十条，即”经税务机关检查发现定期定额户在以前定额执行期发生

22、的经营额、所得额超过定额，或者当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度而未向税务机关进行纳税申报及结清应纳税款的”行为，税务机关可以依据征管法第六十三条规定进行处理。答复单位：安微省局征管处 答复时间：2008-07-18观念5：新个体工商户税收定期定额征收管理办法（国家税务总局令2006第16号）克服了上述不足之处，制定了更为完善、更加符合法律规范的政策。新办法第十条规定，依照法律、行政法规的规定，定期定额户负有纳税申报义务。实行简易申报的定期定额户，应当在税务机关规定的期限内按照法律、行政法规规定缴清应纳税款，当期（指纳税期）可以不办理申报手续。该条还是强调了纳税人的申报义务和简易申报的合

23、理性，与税收征管法规定一致。新办法第十八条第一款规定：定期定额户在定额执行期结束后，应当以该期每月实际发生的经营额、所得额向税务机关申报，申报额超过定额的，按申报额缴纳税款；申报额低于定额的，按定额缴纳税款。具体申报期限由省级税务机关确定。该条第二款规定：定期定额户当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度的，应当在法律、行政法规规定的申报期限内向税务机关进行申报并缴清税款。具体幅度由省级税务机关确定。因此，纳税人除了按照定额纳税的简易申报外，该条规定还要求纳税人履行再次申报，即在定额执行期结束后，应当以该期每月实际发生的经营额、所得额向税务机关申报，或定期定额户当期发生的经营额、所得额超过定额

24、一定幅度的，也要按照规定申报。此条规定比原来规定更为明确，我们也可以这样理解：定额期内没有超过定额幅度的，只要进行简易申报即按定额纳税即可，简易申报不视为虚假申报。在定额执行期结束后再进行据实统一申报；超过定额幅度的，除简易申报外，还应在定额执行期内按规定据实申报。明确上述申报责任后，如果纳税人对超过定额部分不按规定申报，税务机关则可以按照税收征管法进行相应处理。即如果税务机关在核定定额时已经通知纳税人申报事项，纳税人仍不申报的，或者申报不实的，则可以根据税收征管法第六十三条第一款通知申报拒不申报或进行虚假的纳税申报按偷税处理；如果税务机关在核定定额时没有告知纳税人申报事项，纳税人又没有申报的，则应按税收征管法第六十四条第二款不进行纳税申报处理。因此，新办法第二十条就有如下规定：经税务机关检查发现定期定额户在以前定额执行期发生的经营额、所得额超过定额，或者当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度而未向税务机关进行纳税申报及结清应纳税款的，税务机关应当追缴税款、加收滞纳金，并按照法律、行政法规规定予以处理