第二十四章 企业合并.docx

1、第二十四章 企业合并第二十四章 企业合并（6课时）考情分析本章依据企业会计准则第20号企业合并编写。在考试中可能以单项选择题、多项选择题的形式出现，在计算及会计处理题和综合题中也有可能出现。最近三年本章考试题型、分值分布年份单项选择题多项选择题计算及会计处理题综合题合计2009年1414分2008年5分9分14分2007年1分16 分17 分2006年主要考点1.企业合并的界定及分类2.同一控制下企业合并的处理3.非同一控制下企业合并的处理4.结合长期股权投资、合并报表的综合题（2008、2009年统计包括合并报表）第一节 界定及分类表1：合并界定及分类合并：概念企业合并是将两个或两个以上单独

2、的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。A 合并B 或者A与B合并分类1：合并方式新设：A+B=C吸收：控股：控制控股比例：51100分类2: A获取B方式从原控股股东，购买控股权，方式包括：现金、非现金、承担债务和换股增加投资，获得控股权。分类3：绘图！、合并前的关系同一控制下企业合并非同一控制下的企业合并其他分类？(战略性并购、财务性并购)表2：合并方A的处理核算分类同一控制下企业合并非同一控制下的企业合并吸收（略）控股（重点）吸收（略）控股（重点）核算内容一合并后，的经济内容变动。如控股合并，以某些代价，获得B的控股权，则一方面长期股权投资资产增加，另一方面，资产减少等和第四章，长期股权

3、投资的关系？二 合并日报表。？合并是一个过程，需要按规范公告。和第二十五章 合并报表的关系？ 补充概念：1、合并方与被合并方/收购公司、目标公司2、合并日：一次性收购、逐渐收购第二节 同一控制下企业合并的处理一、同一控制下企业合并的处理原则处理内容原则一、对于因该项企业合并形成的对被合并方的长期股权投资的确认和计量二、合并日合并财务报表的编制1.合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债。2.合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变。3.合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行企业

4、合并支付的对价账面价值之间的差额，不作为资产的处置损益，不影响合并当期利润表，有关差额应调整所有者权益相关项目。4.对于同一控制下的控股合并，合并方在编制合并财务报表时，应视同合并后形成的报告主体，自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来的，参与合并各方，在合并以前期间实现的留存收益应体现为合并财务报表中的留存收益。详见教材！二、同一控制下的控股合并1、长期股权投资的确认和计量（处理1）：1、A从共同的母公司，以某项资产，换取B公司的股权借：长期股权投资（被合并方账面所有者权益投资企业持股比例）应收股利（按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润）贷：有关资产（账面价值） 资本公积

5、（倒挤）2、A增发自己的股票，从共同的母公司换取B的股权。借：长期股权投资（被合并方账面所有者权益投资企业持股比例）贷：股本 （股票面值）资本公积股本溢价与长期股权投资一样；企业会计准则2长期股权投资例：P【例41】206年6月30日，P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1 500万股普通股（每股面值为1元，市价为13.02元），取得S公司100%的股份，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，S公司的账面所有者权益总额为6 606万元。借：长期股权投资 6 606贷：股本 15 00资本公积股本溢价 51 0

6、61500*13.02=19530万？以19530万现金购买母公司无偿划拨借：长期股权投资6 606资本公积 12 924贷：银行存款 19 530借：长期股权投资6 606贷：资本公积 6 606P公司其他股东的利益？P公司其他股东的利益？补充1：（2007年）甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80%股权。为取得该股权，甲公司增发2 000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9 000万元，公允价值为12 000万元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为（）

7、。A.5 150万元B.5 200万元C.7 550万元D.7 600万元【答案】A 【解析】发行权益性证券支付的手续费、佣金应冲减资本公积（股本溢价），所以应确认的资本公积9 00080%2 000505 150（万元）。借：长期股权投资 7200贷：股本 2000 资本公积 5150 银行存款 50合并中的费用同一控制下企业合并，进行过程中发生的各项直接相关费用，应于发生时费用化计入当期损益。借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。但以下情况除外：（1）发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等应按照企业会计准则第37号金融工具列报的规定进行核算。即与发行

8、权益性证券相关的费用，不管其是否与企业合并直接相关，均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减;(2)在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。见教材2.合并日合并财务报表的编制(理解？)编制合并日的合并财务报表时，一般包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。（记忆，和非同一控制下的比较）同一控制下企业合并（合并日合并报表编制）的基本处理原则是：视同合并后形成的报告主体在合并日及以前期间一直存在（一体化原则），在合并资产负债表中，对于被合并方在企业合并前实现的留存收益（盈余公积和未分配利润之和）中归属

9、于合并方的部分，自合并方的资本公积转入留存收益（关键点，调整分录）。借记“资本公积”科目，贷记“盈余公积”和“未分配利润”科目。 特别注意：理解上述的关键点在于，合并日合并报表的编制必须：（1）抵消分录；（2）调整分录。调整是对抵消后的调整！因合并方的资本公积（资本溢价或股本溢价）余额不足，被合并方在合并前实现的留存收益在合并资产负债表中未予全额恢复的，合并方应当在会计报表附注中对这一情况进行说明。（特殊情况）注意2: 合并方与被合并方在合并日及以前期间发生的交易，应作为内部交易进行抵销（例题简化，放在二十五章）【例241】A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。A公司于206年3月10日自

10、母公司P处取得B公司l00%的股权，合并后B公司仍维持其独立法人资格继续经营。为进行该项企业合并，A公司发行了1 500万股本公司普通股（每股面值1元）作为对价。假定A、B公司采用的会计政策相同。合并前，A公司及B公司的所有者权益构成A公司（合并方）B公司（目标公司）项 目金 额项 目金 额股本9 000股本1 500资本公积2 500资本公积500盈余公积2 000盈余公积1 000未分配利润5 000未分配利润2 000合计18 500合计5 000A公司在合并日,确定和计量长期股权投资借：长期股权投资-A 50 00贷：股本-A 15 00 资本公积 -A35 00编制业务分录，登记账户

11、！编制合并报表工作底稿中，抵消分录？借：股本-B 1500资本公积 -B 500盈余公积 -B 1000未分配利润 -B 2000 贷：长期股权投资-A 5000合并报表，根据A、B的报表调整和抵消分录，使用的是报表项目编制合并报表工作底稿中，应编制以下调整分录借：资本公积 -A30 00贷：盈余公积 -Al0 00 未分配利润-A 20 00如何理解抵消分录？B公司发行1000万股股票，注册成立A公司用1000万元，以面值全部购买A公司B公司AB公司作为一个整体借：长期股权投资B 1000贷：银行存款 1000借：银行存款 1000 贷：股本A 1000借：股本（B） 1000贷：长期股权投

12、资（A） 1000合并日个别资产负债表（简表）项 目A公司（合并方）B公司（被合并方）合并前合并后合并前合并后长期股权投资05 00000股本9 000105001 5001 500资本公积2 5006 000500500盈余公积2 0002 0001 0001 000未分配利润5 0005 0002 0002 000合计18 50023 5005 0005 000合并日合并资产负债表（简表）项 目A公司（合并方）B公司（被合并方）抵消分录调整分录合并金额借方贷方借方贷方长期股权投资5 00005 0000股本105001 5001 50010 500资本公积6 00050050030003

13、000盈余公积2 0001 0001 00010003 000未分配利润5 0002 0002 00020007 000合计23 5005 00023 500（2）合并利润表。合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润为了帮助企业的会计信息使用者了解合并利润表中净利润的构成，发生同一控制下企业合并的当期，合并方在合并利润表中的“净利润”项下应单列“其中：被合并方在合并前实现的净利润”项目。三、同一控制下的吸收合并（略）第三节非同一控制下企业合并的处理 一、非同一控制下企业合并的处理原则-购买法原则内容规则1、购买方股权 表决权 控制权2、购买日确

14、定标准3、合并成本：长期股权投资的初始投资成本企业合并成本支付的现金或非现金资产的公允价值发行或承担的债务的公允价值发行的权益性证券的公允价值发生的各项直接相关费用等。非同一控制下企业合并中发生的与企业合并直接相关的费用，包括为进行合并而发生的会计审计费用、法律服务费用、咨询费用等，应当计入企业合并成本。不包括与为进行企业合并发行的权益性证券或发行的债务相关的手续费、佣金等，即应抵减权益性证券的溢价发行收入或是计入所发行债务的初始确认金额。4、企业合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配实际是：购买方在企业合并中取得的被购买方各项可辨认资产和负债是否直接体现在购买方账簿或合并报表中控股合并的

15、情况下，购买方在企业合并中取得的被购买方各项可辨认资产和负债，不体现在购买方账簿及个别报表中，而体现在合并财务报表中；吸收合并（略）5、非同一控制下的企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额处理方法（1）企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉。 控股合并的情况下，该差额是指在合并财务报表中应予列示的商誉； 吸收合并的情况下（略）（2）企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，应计入合并当期损益，就是计入合并当期的营业外收入，并在会计报表附注中予以说明。 控股合并的情况下，上述差额应体现在合并当期的合并利润

16、表中，不影响购买方的个别利润表； 吸收合并的情况下（略）6、企业合并成本或有关可辨认资产、负债公允价值暂时确定的情况略7、购买日合并财务报表非同一控制下的企业合并中形成母子公司关系的，购买方一般应于购买日编制合并资产负债表。不需要编制合并利润表。二、非同一控制下的控股合并例题：【例24-3】 206年6月30日，P公司向S公司的原控股股东定向增发1 000万股普通股（每股面值1元），市场价格为8.75元，取得了S公司70%的股权。当日，P公司、S公司资产、负债情况如下表所示合并时，个别资产负债表（简表）206年6月30日单位：万元项目P公司S公司账面价值账面价值公允价值资产：货币资金4 312

17、.50450450存货6 200255450应收账款3 0002 0002 000长期股权投资5 0002 1503 800固定资产：固定资产原价10 0004 0005 500减：累计折旧3 0001 0000固定资产净值7 0003 0005 500无形资产4 5005001 500商誉000资产总计30 012.508 35513 700负债和所有者权益：短期借款2 5002 2502 250应付账款3 750300300其他负债375300300负债合计6 6252 8502 850实收资本（股本）7 5002 500资本公积5 0001 500盈余公积5 000500未分配利润5 8

18、87.501 005所有者权益合计23 387.505 50510 850负债和所有者权益总计30 012.508 35513 700分析：简单的合并，资料利用了例2。1、确定合并成本即长期股权投资成本借：长期股权投资8750（公允价值）贷：股本 1000（面值） 资本公积股本溢价7750（差额，倒挤）2、确定商誉或收益合并商誉=企业合并成本-合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额=8750万-1085070%=1155（万元）注意：商誉不入账，只是反映在合并报表中3、合并日，合并资产负债表。调整分录“不体现在购买方账簿及个别报表中，而体现在合并财务报表中”见教材借：存货 195( 450

19、-255)长期股权投资 1 650(3 800-2 150)固定资产 2 500 (5 500-3 000)无形资产 1 000 (1 500-500) 商誉 1 155贷：资本公积 65004、抵消分录：借：实收资本 2 500（？）资本公积 8000（倒挤） 盈余公积 500（？）未分配利润 1 005（？）贷：长期股权投资 8 750少数股东权益 3 255（10 85030%）为何和教材不同？合并在一起，更好理解注意，合并报表的基础是个别报表。因此合并报表的调整、抵消分录，都是用报表项目借：存货 195 （公允价值-面值.调增）长期股权投资1650（公允价值-面值。调增）固定资产250

20、0（公允价值-面值。调增）无形资产 1000（公允价值-面值. 调增） 实收资本2500（面值）资本公积1500（面值）盈余公积500（面值）未分配利润1005（面值）商誉1155 （计算）贷：长期股权投资8750少数股东权益3255（10850*30%）表243 合并资产负债表（简表） 206年6月30日 单位：万元P公司S公司抵销分录合并金额借方贷方资产：货币资金：4312.504504 762.50存货6 2002551956 650应收账款3 0002 0005 000长期股权投资13 750？2 1501 6508 7508 800固定资产：固定资产原价10 0004 0002 50

21、016 500减：累计折旧3 0001 0004 000无形资产4 5005001 0006 000商誉001 1551 155资产总计38 762.508 35544 867.50负债和所有者权益：短期借款2 5002 2504 750应付账款3 7503004 050其他负债375300675负债合计6 6252 8509 475实收资本（股本）85002 5002 5008500资本公积127501 5008000650012750盈余公积5 0005005005 000未分配利润5 887.501 0051 0055 887.50少数股东权益3 2553 255所有者权益合计32 137.505 50535 392.50负债和所有者权益总计38 762.508 35544 867.50问题：1、P公司合并后资产负债报和合并前的资产负债表，有何不同？2、合并时，产生的1155商誉，体现在P公司单一报表里？3、数字？其他内容（略）