第八章 固定资产与无形资产.docx
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第八章固定资产与无形资产
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第8章固定资产与无形资产
通过本章学习，你可以：
1、了解固定资产的定义、特点和分类。
2、掌握固定资产的初始计量。
3、掌握固定资产折旧的核算。
4、掌握固定资产后续支出的计量。
5、掌握固定资产处置与清查的核算。
6、了解无形资产的定义和特征和确认条件。
7、掌握无形资产取得、摊销和处置的核算。
主编：
王耕李子雄
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8.1固定资产概述
8.1.1固定资产的定义和特征
固定资产是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用寿命超过一个会计年度的有形资产。
固定资产是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用寿命超过一个会计年度的有形资产。
以上的定义，我们归纳出固定资产的三个特征：
1.固定资产是为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有。
2.使用寿命超过一个会计年度。
3.固定资产是有形资产。
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8.1.2固定资产的分类
企业固定资产的种类繁多，为了对固定资产加强管理，便于组织会计核算，有必要根据不同的管理需要和目的，对其进行科学合理的分类。
1.按经济用途分类
按照经济用途，固定资产可以分成生产经营用和非生产经营用的固定资产。
2.按使用情况分类
按照使用情况，固定资产可以分为使用中、未使用和不需要使用的固定资产。
3．按照所有权性质分类按照所有权性质，固定资产可分为自有和租入两大类。
4．按经济用途和使用情况综合分类
按照固定资产的经济用途和使用情况可以将固定资产分为七大类：
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●⑴生产经营用固定资产。
●⑵非生产经营用固定资产。
●⑶租出的固定资产。
指在经营性租赁方式下出租给外单位使用的固定资产。
●⑷不需要使用的固定资产。
●⑸未使用的固定资产
●⑹土地。
主要指已估价单独入账的土地。
●⑺融资租入的固定资产。
指企业采用融资租赁的方式租入的固定资产，根据实质重于形式的原则，在租赁期内，应视为自有固定资产进行管理。
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8.2固定资产的初始计量
●固定资产应当按照成本进行初始计量。
固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。
这些支出包括直接发生的价款、相关税费、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。
●企业取得固定资产的方式一般包括购买、自行建造、融资租入等，
●取得方式不同，初始计量的方法也各不相同。
●8.2.1外购固定资产
●外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费以及使固定资产达到预定可使用状态前发生的可归属于该资产的运输费、装卸费、安装费等。
企业外购的固定资产分为不需要安装的固定资产和需要安装的固定资产两种。
两者在会计核算上不尽相同。
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1.不需安装的固定资产
购入不需要安装的固定资产，应按照实际支付的买价，加上包装费、运杂费及相关税金等支出，作为入账价值，借记“固定资产”账户，贷记“银行存款”账户。
【例8-1】科林公司购入一台不需要安装的设备，增值税专用发票上注明的设备价格为100万元，增值税税额为17万元，发生运输费5000元（不考虑运输费抵扣进项税额），款项全部付清。
假定不考虑其它相关税费，这台设备的成本是：
1,000,000＋5,000=1,005,000（元）。
会计分录如下：
借：
固定资产1005000
应交税费——应交增值税（进项税额）170000
贷：
银行存款1175000
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2.需安装的固定资产
购入需要安装的固定资产，应按照实际支付的价款（包括买价、包装费、税金、运输费等），借记“在建工程”账户，贷记“银行存款”账户。
发生的安装费用，借记“在建工程”账户，贷记“银行存款”、“原材料”等账户。
安装完毕交付使用时，再按其实际成本（包括买价、包装费、运输费和安装费等）作为固定资产的原价转账，借记“固定资产”账户，贷记“在建工程”账户。
【例8-2】2009年2月13日，宏力公司购入一台需要安装的机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为260000元，增值税税额为44200元，支付的装卸费为3000元，款项已通过银行转帐支付；安装设备时，领用原材料一批，其账面成本为24200元，未计提存货跌价准备；应支付安装工人薪酬4800元。
假定不考虑其他相关税费。
宏力公司的账务处理如下：
（1）支付设备价款、增值税、装卸费
借：
在建工程263000
应交税费——应交增值税（进项税额）44200
贷：
银行存款307200
（2）领用本公司原材料、支付安装工人薪酬
借：
在建工程29000
贷：
原材料24200
应付职工薪酬4800
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（3）设备安装完毕达到预定可使用状态，结转成本
借：
固定资产292000
贷：
在建工程292000
8.2.2自行建造的固定资产
企业生产经营所需的固定资产，除了外购方式取得外，还经常根据生产经营的特殊需要利用自有的人力和物力条件自行建造成为自制和自建的固定资产。
企业自行建造的固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。
包括工程物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用及应分摊的间接费等。
自建固定资产按实施方式的不同，可分为自营工程和出包工程。
不论采用哪种方式，以银行借款等长期负债建造的固定资产在交付使用之前所发生的借款利息和有关费用，应包括在原价内。
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1.自营工程
企业以自营的方式建造固定资产，发生的工程成本应通过“在建工程”账户核算。
工程实际发生的各项支出计入“在建工程”账户的借方。
工程完工，结转工程的实际成本从“在建工程”账户转入“固定资产”账户。
“在建工程”账户期末的借方余额反映尚未完工工程的实际支出。
【例8-3】2009年1月，丙公司准备自行建造工程，为此购入工程物资一批，价款为250000元，支付的增值税进项税额为42500元，款项以银行存款支付。
1～6月，工程先后领用工程物资200000元，剩余工程物资转为该公司的存货；领用生产用原材料一批，实际成本为32000元，未计提存货跌价准备；辅助生产车间为工程提供有关劳务支出35000元；应支付工程人员薪酬65800元；6月底，设备达到预定可使用状态并交付使用。
丙公司的账务处理如下：
（1）购入为工程准备的物资
借：
工程物资250000
应交税费——应交增值税（进项税额）42500
贷：
银行存款292500
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（2）领用工程物资
借：
在建工程200000
贷：
工程物资200000
剩余工程物资转存货
借：
原材料50000
贷：
工程物资50000
（3）领用原材料
借：
在建工程32000
贷：
原材料32000
（4）结转辅助车间成本
借：
在建工程35000
贷：
生产成本——辅助生产车间成本35000
（5）计提工程人员薪酬
借：
在建工程65800
贷：
应付职工薪酬65800
（6）工程达到预定可使用状态并交付使用
借：
固定资产332800
贷：
在建工程332800
当所购建的固定资产达到预定可使用状态时，应停止借款费用的资本化，以后发生的借款费用应当于发生当期计入财务费用。
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2.出包工程
采用出包方式建造固定资产，企业要与建造承包商签定建造合同。
企业的新建，改建，扩建等建设项目，通常采用出包方式。
企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括发生的建筑工程支出，安装工程支出，以及需分摊计入的待摊支出。
待摊支出是指在建设期间发生的、不能直接计入某项固定资产价值，而应由所建造固定资产共同负担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费用，监理费，可行性研究费，符合资本化条件的借款费用等。
以出包方式建造固定资产的具体支出，由建造承包商核算，“在建工程”科目实际成为企业与建造承包商的结算科目，企业将与建造承包商结算的工程价款作为工程成本，统一通过“在建工程”科目进行核算。
采用出包方式建造固定资产发生的，需分摊计入固定资产价值的待摊支出，可按下列公式计算：
待摊支出分配率＝待摊支出总额（建筑工程支出＋安装工程支出）ⅹ100％
某工程应分配的待摊支出＝（某工程的建筑工程支出＋某工程的安装工程支出）ⅹ待摊支出分配率
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【例8-4】安宁公司20x9年1月经批准启动建设工程，整个工程包括建造厂房、供热循环系统和安装生产设备等共三个单项工程。
20x9年2月1日，安宁公司和天佑公司签订合同，将该项目出包给天佑公司承建。
根据合同，建造厂房的价款为6000000元，建造供热循环系统的价款为4000000元，安装生产设备需支付安装费用500000元。
建造期间发生的有关经济业务如下：
（1）20x9年2月10日，安宁公司按合同约定，预付给天佑公司10％备料款1000000元，其中厂房600000，供热循环系统400000.
（2）20x9年8月2日，建造厂房和供热循环系统的工程进度达到50％，安宁公司与天佑公司办理工程价款结算5000000，其中厂房3000000元，供热循环系统2000000元，安宁公司抵扣了预付备料款后，将余款通过银行转帐付讫。
（3）20x9年10月8日，安宁公司购入需安装的设备，取得的增值税专用发票上注明的价款为4500000元，增值税税额为765000元，以通过银行转帐支付。
（4）2x10年3月10日，安宁公司与天佑公司办理工程价款结算5000000，其中，厂房3000000，供热循环系统2000000元，款项已通过银行转账支付。
（5）2x10年4月1日，安宁公司将生产设备运抵现场，交天佑公司安装。
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（6）2x10年5月10日，安宁公司与天佑公司办理设备安装价款结算500000元，款项已通过银行转账支付。
（7）整个工程项目发生管理费和监理费等共计300000元，已通过银行转账支付。
（8）2x10年6月1日，完成建设项目验收，结转固定资产。
假定不考虑其他相关税费，安宁公司的账务处理如下：
（1）20x9年2月10日预付备料款
借：
预付账款――天佑公司1000000
贷：
银行存款1000000
（2）20x9年8月2日，办理工程价款结算
借：
在建工程――天佑公司――建筑工程――厂房3000000
――供热循环系统
2000000
贷：
银行存款4000000
预付账款――天佑公司1000000
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（3）20x9年10月8日，购入设备
借：
工程物资――xx设备4500000应交税费――应交增值税（进项税额）765000
贷：
银行存款5265000
（4）2x10年3月10日，办理建筑工程价款结算
借：
在建工程――天佑公司――建筑工程――厂房3000000
――供热循环系统
2000000
贷：
银行存款5000000
（5）2x10年4月1日，将设备交天佑公司安装
借：
在建工程――天佑公司――安装工程――xx设备4500000
贷：
工程物资――xx设备4500000
（6）2x10年5月10日，办理安装工程价款结算
借：
在建工程――天佑公司――安装工程――xx设备500000
贷：
银行存款500000
（7）支付工程发生的管理费和监理费等
借：
在建工程――天佑公司――待摊支出300000
贷：
银行存款300000
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（8）结转固定资产
①计算分配待摊支出
待摊支出分配率＝300000（6000000＋4000000＋4500000＋500000）ⅹ100％＝2％
厂房应分配的待摊支出＝6000000ⅹ2％＝120000元
供热循环系统应分配的待摊支出＝4000000ⅹ2％＝80000元
安装工程应分配的待摊支出＝（4500000＋5000000）ⅹ2％＝100000元
借：
在建工程――天佑公司――建筑工程――厂房120000
――供热循环系统80000
――安装工程――xx设备100000
贷：
在建工程――天佑公司――待摊支出300000
②计算完工固定资产的成本
厂房的成本＝6000000＋120000＝6120000元
供热循环系统的成本＝4000000＋80000＝4080000元
生产设备的成本＝（4500000＋500000）＋100000＝5100000元
借：
固定资产――厂房6120000
――供热循环系统4080000
――xx设备5100000
贷：
在建工程――天佑公司――建筑工程――厂房6120000
――供热循环系统4080000
――安装工程――xx设备5100000
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8.2.3投资者投入的固定资产
企业接受投资者投入的固定资产，需借记“固定资产”，同时贷记“实收资本”或“股本”账户。
由投资者投入而取得固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
在合同价值不公允的情况下，按照固定资产的公允价值作为入账价值。
【例8-5】天祥公司接受智立公司作为资本投入的机器设备一台，该设备在双方的投资协议中确认的价值为60000元。
天祥公司应作如下会计处理：
借：
固定资产60000
贷：
实收资本60000
8.2.4接受捐赠的固定资产
企业接受捐赠的固定资产，应按照同类固定资产的市场价格，或根据提供的有关凭证所列的金额作为固定资产原值入账。
接受固定资产时发生的各项费用，计入固定资产成本。
企业在接受捐赠时，借记“固定资产”账户；如接受捐赠的是旧的固定资产，应估计折旧，贷记“累计折旧”账户，并按其差额贷记“营业外收入”账户。
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【例8-6】天祥公司接受捐赠固定资产一台，根据有关单据确定其价值为70000元，估计折旧额为8000元，发生的运输费和包装费共计5000元，以银行存款支付。
公司接受捐赠固定资产，应作如下会计处理：
借：
固定资产75000
贷：
累计折旧8000
营业外收入62000
银行存款5000
8.2.5盘盈固定资产
企业为了加强固定资产实物管理，年末应对固定资产进行盘点。
盘点中发现的帐外固定资产，称为盘盈的固定资产。
盘盈的固定资产作为前期差错处理，在报经批准处理前，应先通过“以前年度损益调整”账户核算。
【8-7】庆丰公司在年底财产清查过程中，发现没有入账的机器设备一台，其重置完全价值为29000元，估计折旧额为6000元。
有关账务处理如下：
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盘盈机器设备时，编制会计分录如下：
借：
固定资产29000
贷：
累计折旧6000
以前年度损益调整23000
盘盈的机器设备经批准转销时，编制以下会计分录：
借：
以前年度损益调整23000
贷：
利润分配——未分配利润23000
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8.3固定资产的后续计量
8.3.1.固定资产的折旧
1折旧的性质
2折旧的范围
3固定资产折旧的决定因素
影响固定资产折旧的因素主要有以下几个方面：
⑴固定资产原值
固定资产原值是指固定资产的实际成本，是企业取得固定资产时确定的账面价值，也是计提固定资产折旧的基数。
⑵预计净残值
预计净残值是指固定资产在使用寿命终了的状态，企业可从处置该项资产中收回的残值减去预计处置费用后的金额。
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⑶固定资产的减值准备
固定资产的减值准备，是指固定资产已计提的固定资产减值准备累计金额。
⑷固定资产的使用寿命
固定资产的使用寿命是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。
⑸折旧计算方法
4固定资产的折旧方法
企业应当根据与固定资产有关的经济利益预期的实现方式，合理选择折旧方法。
企业选用不同的折旧方法，将影响固定资产使用寿命期间内各期的折旧费用，因此，固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。
如需变更，须在有关部门备案，并在会计报表附注中予以说明。
固定资产折旧的计算方法可以分为两类：
平均法和加速折旧法。
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⑴平均法
平均法具体又可分为年限平均法和工作量法。
年限平均法又称直线法，是指将固定资产的应计折旧额均匀地分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。
①年限平均法
年限平均法又称直线法，是指将固定资产的应计折旧额均匀地分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。
采用这种方法计算的每期折旧额都相等。
计算公式如下：
年折旧率=（1－预计净残值率）÷预计使用寿命（年）х100%
预计净残值率=净残值÷固定资产原值
月折旧率=年折旧率÷12
月折旧额=固定资产原价х月折旧率
【例8-8】五星公司有厂房一幢，原值为1200000元，预计使用寿命为20年，预计净残值率4%，该厂房的年折旧率、月折旧率和月折旧额计算如下：
年折旧率=（1－4%）÷20х100%=4.8%
月折旧率=4.8%÷12=0.4%
月折旧额=1200000х0.4%=4800（元）
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②工作量法
工作量法是按照固定资产在使用寿命内的每一会计期间实际的工作量计算折旧的一种方法。
工作量法是按照固定资产在使用寿命内的每一会计期间实际的工作量计算折旧的一种方法。
在这一方法下，固定资产每期所计提的折旧额与当期实际完成的工作量成正比，其计算公式如下：
单位工作量折旧额=固定资产原价х（1－预计净残值率）÷预计的总工作量
某项固定资产月折旧额=该项固定资产当月工作量х
单位工作量折旧额
【例8-9】某载重货车原价为100000元，估计其净残值率5%，预计可行驶190000公里的，本月实际行驶了3000公里。
该货车本月的折旧额计算如下：
单位里程折旧额=100000х（1－5%）÷190000=0.5元/公里
本月折旧额=3000х0.5=1500（元）
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⑵加速折旧法
双倍余额递减法，是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，用直线法折旧率的双倍乘以每期期初的固定资产原价减去累计折旧后的余额，以计算各期折旧额的折旧方法。
加速折旧法是在固定资产使用早期多提折旧，在使用后期少提折旧的一种方法。
我国企业会计准则规定，加速折旧法可以使用双倍余额递减法和年数总和法。
①双倍余额递减法
双倍余额递减法，是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，用直线法折旧率的双倍乘以每期期初的固定资产原价减去累计折旧后的余额，以计算各期折旧额的折旧方法。
计算公式如下：
年折旧率=2÷折旧年限х100%
月折旧率=年折旧率÷12
月折旧额=固定资产月初账面净值х月折旧率
我国企业会计制度规定，使用这种方法，在固定资产折旧年限到期前两年内，应将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。
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【例8-10】元康公司拥有某台设备原价为50000元，估计使用年限四年，预计净残值2000元。
假设公司没有对该台设备计提减值准备。
用双倍余额递减法计算各年度的折旧额如下：
双倍直线折旧率=2÷4х100%=50%
第一年应提折旧额=50000х50%=25000（元）
第二年应提折旧额=（50000-25000）х50%=12500（元）
第三年应提折旧额=（12500-2000）÷2=5250（元）
第四年应提折旧额=（12500-2000）÷2=5250（元）
各年计提折旧额如表8.1所示。
表8.1折旧计算表（双倍余额递减法）单位：
元
年次
期初固定资产账面净值
折旧率（%）
折旧额
累计折旧
期末固定资产净值
1
50000
50
25000
25000
25000
2
25000
12500
37500
12500
3
12500
5250
42750
7250
4
7250
5250
48000
2000
合计
48000
2000
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②年数总和法
年数总和法，又称年限合计法，是将固定资产的原价减去预计净残值后的余额乘以一个以固定资产尚可使用寿命为分子、以预计使用寿命逐年数字之和为分母（即nх（n+1）÷2）的逐年递减的分数来计算每年的折旧额。
计算公式如下：
年折旧率=（折旧年限-已使用年数）÷预计使用寿命的年数总和x100%
月折旧率=年折旧率÷12
月折旧额=（固定资产原价-预计净残值）х月折旧率
【例8-11】仍用【例8-9】资料举例，各年折旧额计算如下：
第一年应提折旧额=（50000-2000）х4÷10=19200（元）
第二年应提折旧额=（50000-2000）х3÷10=14400（元）
第三年应提折旧额=（50000-2000）х2÷10=9600（元）
第四年应提折旧额=（50000-2000）х1÷10=4800（元）
各年计算折旧额如表8.2所示。
表8.2折旧计算表（年数总和法）单位：
元
年次
应计提折旧总额
剩余年限
使用年限总额
年折旧率
年折旧额
1
48000
4
10
40%
19200
2
48000
3
10
30%
14400
3
48000
2
10
20%
9600
4
48000
1
10
10%
4800
合计
100%
48000
幻灯片26
5.固定资产折旧的会计处理
固定资产应当按月计提折旧，并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。
当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月开始计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不再计提折旧。
在实际工作中，为了简化折旧的计算，可以按照以下公式计算折旧：
固定资产月折旧额=上月计提的固定资产折旧额+上月增加固定资产应计提折旧额-上月减少固定资产应计提折旧额
各月计提的折旧应通过“累计折旧”账户核算，并根据固定资产的使用地点和用途，计入有关成本费用。
对于企业基本生产车间所使用的固定资产计提的折旧，计入“制造费用”账户；对于管理部门所使用的固定资产计提的折旧，计入“管理费用”账户；对于销售部门所使用的固定资产计提的折旧，计入“销售费用”账户；对于自行建造固定资产过程中使用的固定资产计提的折旧，计入在建工程成本；对于经营租出的固定资产计提的折旧，计入其他业务成本。
计提折旧的会计分录表示如下：
借：
制造费用——甲车间XXX
——乙车间XXX
管理费用——管理部门XXX
销售费用XXX
其他业
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