东北财经大学版《高级财务会计》课件.pptx

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国家级重点学科东北财经大学会计学,高级财务会计,东北财经大学会计学院高级财务会计课程组2012年,高级财务会计课程组,2,第一章,企业合并会计,优酷土豆合并案,。

2012年8月20日上午，优酷土豆合并方案获在香港召开的双方股东大会批准通过，优酷土豆集团公司正式成立，优酷CEO古永锵将担任集团董事长兼CEO，土豆CEO王微将进入集团董事会担任董事，并参与重大决策。

合并方案,2012年3月12日，优酷股份有限公司（NYSE:

YOKU）（“优酷”1）和土豆股份有限公司（NASDAQ:

TUDO）土豆”）共同宣布双方于2012年3月11日签订最终协议，优酷和土豆将以100%换股的方式合并。

合并后的新公司将命名为优酷土豆股份有限公司（YoukuTudouInc.）。

优酷的美国存托凭证将继续在纽约证券交易所交易，码YOKU。

而土豆网则将退市。

根据协议条款，土豆所有已发行和流通中的A类普通股和B类普通股将退市，每股兑换成7.177股优酷A类普通股；土豆的美国存托凭证（TudouADS）将退市并兑换成1.595股优酷美国存托凭证（YoukuADS）。

每股TudouADS相当于4股土豆B类普通股，每股YoukuADS相当于18股优酷A类普通股。

合并后，优酷股东及美国存托凭证持有者将拥有新公司约71.5%的股份，土豆股东及美国存托凭证持有者将拥有新公司约28.5%的股份。

优酷创始人、董事长兼CEO古永锵指出：

“我们将开创中国网络视频新纪元。

优酷土豆将拥有最庞大的用户群体、最多元化的视频内容、最成熟的视频技术平台和最强大的收入转换能力，并将带给用户最高质量的视频体验。

”土豆创始人、董事长兼CEO王微表示：

“优酷和土豆对中国视频行业的发展前景，以及如何为用户提供最佳的视频体验，已经建立了共同的愿景。

这次合并将进一步强化我们的行业领先地位。

土豆可为新公司带来家喻户晓的品牌、诸多正版影视和用户生成内容、庞大的用户群体，以及移动视频领域的广泛伙伴关系和专业经验。

我们相信，优酷土豆可以为广大用户带来最佳的视频浏览、上传和分享体验。

我们将与我们的广告商、内容供应商和行业伙伴共同成长。

”,业内评价,优酷和土豆一直都是的竞争对手。

从激烈的版权之争开始，到自制剧与流量的抢夺，优酷和土豆的“视界大战”一直持续到今天。

人们常说：

“冤家路窄”，可是他们却打成了一家人，“优酷土豆”则是这场“视界大战”的战果。

谈起优酷和土豆的合并，业界普遍对并购案持肯定态度。

在并购之前，优酷和土豆的资金压力都非常巨大。

根据易观国际的统计数据显示，2011年第四季度，中国视频市场份额分布中，优酷位列第一，占据21.8%，土豆位列第二，占据13.7%。

两家网站之前在广告业务、版权购买、用户吸纳诸方面有着激烈的竞争。

此次优酷土豆合并是两家公司考虑现状的决定。

合并之前，优酷的资金相对宽裕，土豆的资金相对紧缩。

合并之后，土豆在解决资金燃眉之急的同时，优酷也可以扩大自己的市场规模。

就日常经营而言，两家并为一家，不会再在广告招商中互相拆台、恶性竞争，而是可以站在同一战壕里与客户谈条件；也不会再在版权竞价中你死我活、哄抬物价，而是可以通过规模优势来讨价还价，并且花一份钱就解决两家的版权问题。

如此一来，新的优酷土豆公司将在开源和节流两方面都有作为，财务报表自会有所改善。

业界普遍对并购案持肯定态度。

在并购之前，优酷和土豆的资金压力都非常巨大。

优酷网虽然一直保持视频领域第一的宝座，但是上市巨额融资，并未实质性提高它的盈利水平。

DCCI互联网数据中心创始人胡延平认为，“此次合并，弱化竞争结合强化合作意义大于合并，有利于降低双方成本，尤其是视频版权采购成本，提升视频广告价格和营收。

两家今年营收都将倍增，合计可接近30亿元左右。

”古永锵此前曾表示，“优酷如果不加速摊销内容成本就基本接近盈利。

”“优酷和土豆在采购上有相当高的重叠度，两家合并后，采购的成本几乎可以节省一半。

”上述不愿具名的投资人士分析道，“此前，两家在广告竞争上存在互相压价的现象，这个现象如今也可以缓解，配合广告每年上涨的速度，新公司的广告价格至少有10%-15%的提升空间,企业合并的动机,追求成本优势：

企业通过合并的形式取得所需设备，其花费往往比自行添置设备要少，在通货膨胀时期尤其如此。

降低风险：

购买已经建立的生销线，与开发新的产品产销线相比，所承受的风险通常较小；当采用多元化经营战略时，其经营风险大为降低。

实施多元化战略的一个非常重要的途径就是企业合并缩短经营的滞延时间：

要扩大生产规模，基本上有两条路可走，一是自行添置生产设备，增加相应的生产、经营和管理人员；另外一条路是通过合并来扩大生产规模。

问题是自行添置生产设备等要有一个生产建设期，并且可能要获得政府的批准才能进行建设或生产，这都是要花费代价有时还是很大的代价。

机会稍纵即逝。

要把握机会，就要尽量缩短建设周期。

怎么办？

合并。

避免被收购：

市场经济竞争激烈，企业要避免被淘汰被收购的境地，就要扩大规模增强实力，一个行之有效的办法就是企业联合、企业合并。

获取无形资产：

增强研发能力、获取先进技术等都可以通过企业合并的方式降低竞争程度注意：

企业合并可能导致垄断,问题,什么是企业合并？

企业合并的方式有哪些？

企业合并带来的会计问题有哪些？

企业合并的会计方法有哪些？

不同的合并会计方法对企业财务报表的影响？

第一章企业合并会计,第一节企业合并概述第二节企业合并会计处理的基本方法第三节同一控制下企业合并的会计处理第四节非同一控制下企业合并的会计处理第五节分步实现企业合并的会计处理,核心知识点：

8,高级财务会计课程组,对企业合并的确认、计量,第一章企业合并会计,第一节企业合并概述第二节企业合并会计处理的基本方法第三节同一控制下企业合并的会计处理第四节非同一控制下企业合并的会计处理第五节分步实现企业合并的会计处理,核心知识点：

9,高级财务会计课程组,对企业合并的确认、计量,第一节企业合并概述,一、企业合并的含义二、企业合并的类型,主要知识点,什么是企业合并？

企业合并有哪几种分类方法？

如何理解各类企业合并的实质？

高级财务会计课程组,10,一、企业合并的含义,企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成,一个报告主体的交易或事项。

会计主体形成一个法人会计主体或形成一个非法人会计主体,交易:

独立主体之间财务活动事项:

一个主体内部的财务活动,+既是独立的法人主体也是独立的报告主体,独立的非法人会计主体,交易：

买卖关系,事项：

非买卖关系,3个关键词

（1）单独的企业；

（2）报告主体；（3）交易或事项,CAS20第二条,CAS20第三条：

涉及业务的合并比照本准则规定处理。

高级财务会计课程组,11,企业合并的含义（续）,IFRSNO.3（国际会计报告准则第3号）企业合并是将单独的主体或业务集合为一个报告主体。

几乎所有企业合并的结果都是一个主体（即购买方）获得一个或多个其他业务（即被购方）的控制权,企业合并的界定,一项交易或事项能否界定为企业合并？

必须同时具备两个条件才能认定为企业合并：

（1）该交易或事项是否导致报告主体变化：

由多个主体变成一个主体由于控制权转移而引起

（2）被控制方或被合并方必须构成业务业务：

企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的,收入,板材加工车间,理解企业合并的定义,企业合并在于合并前后财务报告主体的变化：

即由合并前相互独立的多个主体变成合并后单一报告主体；合并的方式或途径：

由原来彼此独立的若干企业联合起来（权益联合）；或一家企业通过支付现金等对价购得权益性证券、资产、通过签订协议或任何其他方式对一家或几家其他企业的净资产（股权）进行直接或间接控制。

权益联合（吸收合并，换股）,甲,A+B=A乙丙,丁,甲乙丙,丁,增发股票合并前两个主体，合并后变成一个独立法人主体合并前A由甲和乙控制，B由丙和丁控制；A合并B，合并后，A存续，A由甲、乙、丙、丁控制。

合并前后控制权发生变化。

例,双汇发展吸收合并广东双汇公司、内蒙古双汇公司、双汇牧业公司、华懋化工包装公司、双汇新材料公司案。

被吸收合并公司系由双汇集团和香港罗特克思公司出资设立。

双汇发展通过向双汇集团和香港罗特克思公司发行本公司股票的方式换取双汇集团和香港罗特克思公司持有的上述被合并公司的股权，换股后将这些公司注销,例（续）,双汇发展+广东双汇公司+内蒙古双汇公司+双汇牧业公司+华懋化工包装公司+双汇新材料公司=双汇发展合并前存在多个主体，合并后只有双汇发展一个主体,权益联合,控股合并（换股）A+B=,甲,乙,丙,丁,发行股份,A,甲乙丙,丁,+,B,100%,A企业集团,合并报表,支付现金（购买）,甲乙丙丁,支付现金,A,甲乙,+,B,100%,A企业集团,合并报表,例,河南辉煌科技股份有限公司收购北京国铁路阳技术有限公司50.87%股权案辉煌科技通过向国铁路阳的股东支付现金的方式持有北京国铁路阳技术有限公司50.87%股权，控制了国铁路阳，国铁路阳变成了辉煌科技的子公司。

辉煌科技+国铁路阳=辉煌科技+国铁路阳合并后虽然仍存在者两个主体。

但站在辉煌科技集团合并报表主体的角度看，合并前2个主体，合并后1个主体。

（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行分类

（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类（三）按涉及行业的不同进行分类,二、企业合并的类型,高级财务会计课程组,21,

（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行分类,两类合并的概念两类合并的实质两类合并的实施方式两类合并的法律结果,企业合并,同一控制下的企业合并,非同一控制下的企业合并,注意：

比较,CAS20中的分类,高级财务会计课程组,22,1.两类合并的概念比较,

（1）同一控制下的企业合并,参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且,该控制并非暂时性的。

A（母公司）,（子公司）,+,C,B（子公司）,C+B,A控制B、C在12个月以上,【例1-1】,同一控制,非暂时性,B、C同为A的子公司,B、C合并，属于同一控制下的企业合并,高级财务会计课程组,23,相同多方控制,图,A,B,C,D,甲公司,25%,25%25%,25%,+,ABCD,乙公司,=,ABCD,甲公司,乙公司,+100%,甲发行本公司股份给乙公司的股东，收购乙公司全部股份，收购完成后，乙公司仍存续。

合并前甲和乙为兄弟公司，合并后甲为母公司，乙为子公司,构成企业集团。

直接控制、间接控制、最终控制,多层控制,P企业,A1a,A1b,A1c,B2a,B2c,B2b,A1d,B2d,60%,40%,100%,33%,22%,60%,80%,20%,40%,90%,假设：

B2a合并B2b?

B2c合并B2d?

1.两类合并的概念比较,非同一控制下的企业合并,A（母公司）,（子公司）,D,C+CD（子公司）,A、B分别控制C、D,B（母公司）,参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制。

【例1-2】,C、D合并，属于非同一控制下的企业合并,高级财务会计课程组,26,合并日与购买日实际取得控制权之日“交易日”与“购买日”有何区别？

关键词控制定义“控制”关系的认定投资单位拥有被投资单位半数以上的表决权但不能控制被投资单位的情形潜在表决权,高级财务会计课程组,27,2。

两类合并的实质比较,同一控制下的企业合并，由于合并各方在合并前、后的最终控制方没有发生变化，准则没有把这种合并视为“交易”，只是当作一个经济事项。

因此，相应的会计处理中采用账面价值进行计量。

非同一控制下的企业合并，由于参与合并各方在合并前、后不属于同一方或相同的多方最终控制，这种合并实质上是一种交易购买方购买被购买方控制权的交易。

正因为如此，相应的会计处理中需要遵循交易规则，使用自愿交易的双方都能够接受的价值公允价值。

高级财务会计课程组,28,3。

两类合并的合并对价的形式比较,两类合并，合并方的合并对价都有可能是：

付出现金或非现金资产发生或承担负债发行权益性证券,高级财务会计课程组,29,不形成母子公司关系的企业合并,吸收合并,新设合并,形成母子公司关,系的企业合并,控股合并,合并方取得股权,4。

两类合并的法律结果比较,合并后主体仍为多个法律主体,合并后主体为一个法律主体,合并方取得净资产,企业合并的第二种分类方法,高级财务会计课程组,30,

（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类,新设合并,控股合并,企业合并,吸收合并法律意义上的企业合并,比较,公司法中的分类,高级财务会计课程组,31,吸收合并、新设合并、控股合并比较,+,+,=,=,+,=,+,1,2,3,吸收合并,创立合并,控股合并,高级财务会计课程组,32,母公司,子公司,同一控制下的企业合并,非同一控制下的企业合并,结果1：

吸收合并、新设合并,结果2：

控股合并,长期股权投资,企业合并形成的,投资后的处理：

成本法、权益法,合并时的处理：

购买法、权益结合法,共同控制、重大影响、非控、非共控、非重大影响其他方式取得的,企业合并与长期股权投资的关系,会计方法,控,高级财务会计课程组,33,制,（三）按涉及行业的不同进行分类,横向合并,纵向合并,混合合并,企业合并,经济学意义上的分类,高级财务会计课程组,34,第二节企业合并会计处理的基本方法,一、企业合并会计的主要内容二、权益结合法与购买法的基本原理,主要知识点,企业合并会计要解决什么问题？

如何理解和应用权益结合法？

如何理解和应用购买法？

高级财务会计课程组,35,企业合并会计的简要背景,企业合并会计方法主要有两种：

权益结合法和购买法企业合并会计方法最初只有购买法权益结合法是美国会计程序委员会（ARB）在1950年发布的第40号会计研究公报中才成为一般公认的会计方法（GAAP）1970年美国会计原则委员会（APB）发布的会计原则委员会第16号意见书正式同时采纳了权益结合法和购买法作为企业合并会计的方法，但对采用权益结合法必须满足所有的12个条件。

国际会计准则委员会（IASC）1983年颁布IAS22号企业合并，只允许采用权益结合法和购买法两种方法，要求对所有企业合并都采用购买法，除非在实现权益结合这种极罕见的情况下才能采用权益结合法。

权益结合法对合并后主体财务报表的有利影响，导致业界对权益结合法粉饰企业经营业绩的诟病2001年美国财务会计准则委员会（FASB）正式颁布SFASNo.141企业合并，要求所有企业合并都必须使用购买法，禁止使用权益结合法2004年国际会计准则理事会（IASB）发布国际财务报告准则（IFRS）第3号企业合并（2008年修订），规定除了共同控制下企业合并以外，所有的企业合并都采用购买法（收购法），禁止采用权益结合法我国现行企业会计准则将企业合并分为同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并。

要求同一控制下企业合并采用权益结合法，非同一控制下企业合并采用购买法。

一、企业合并会计的主要内容,企业合并会计的主要内容,下面主要介绍企业合并的确认、计量方法,高级财务会计课程组,37,对企业合并交易（或事项）进行确认、计量合并日合并财务报表的编制,吸收合并、新设合并,控股合并,借：

有关资产账户取得的净资产贷：

有关负债账户,借：

长期股权投资,取得股权,贷：

银行存款,库存商品等,应付债券,支付的合并对价,股本,银行存款等,支付的合并费用,贷：

银行存款,库存商品等,支付的合并对价,应付债券,股本,银行存款等,支付的合并费用,对企业合并的确认与计量合并方账务处理基本框架,高级财务会计课程组,38,确认与计量企业合并的账务处理中的关键问题,合并方合并日如何确认与计量取得的净资产或股权购买方购买日支付的合并对价应如何计量？

两者如果有差异，应如何处理？

合并费用如何处理？

权益结合法和购买法，对以上问题有不同回答。

高级财务会计课程组,39,二、权益结合法与购买法的基本原理,学习重点基本特点如何应用,高级财务会计课程组,40,

（一）、权益结合法的基本原理1、基本含义2、基本特点3、举例,1、权益结合法基本含义,IASNo.22：

权益结合法是指参与合并的企业的股东联合控制他们实际上全部的资产和经营，以便继续对联合实体分享利益和分担风险的合并。

IFRSNo.3：

权益结合法的采用仅限于权益是主要对价形式的企业合并。

我国准则未具体明确权益结合法的定义,高级财务会计课程组,41,“权益结合法”含义简示以换股实施吸收合并为例,A企业,B企业,A企业股东,以本公司股份作为对价,吸收B企业,B企业股东,合并后主体,同为合并后主体的股东,高级财务会计课程组,42,43,合并的实质是权益之联合而非购买交易合并中取得净资产或股权的入账价值按账面价值确定合并费用计入当期费用不需要确认合并商誉需要调整股东权益内部结构合并当年净收益的计算难点：

如何调整股东权益？

期中合并时当年净收益如何计算？

高级财务会计课程组,2、权益结合法的特点,权益结合法应用要点（换股吸收合并）,合并后存续企业的资产总额=参与合并各企业资产总额之和合并后存续企业的负债总额=参与合并各企业负债总额之和合并后存续企业的所有者权益=参与合并各企业所有者权益之和所有者权益的内部结构根据换出股份面值总额与被并企业股份面值总额的差额的不同情况来调整。

不论合并发生在会计年度的哪个时点，参与合并企业的这个个年度的利润都要全部包括在合并后的企业中。

同样，参与合并企业的留存收益均应转入合并后的企业。

合并前后权益总额不变,合并后主体的股东权益合并后主体拥有的参与各方合并前股东权益之和合并后主体股本总额发行在外普通股面值总额据此调整资本溢价合并后主体投入资本总额合并后主体拥有的参与各方合并前投入资本之和如果合并后主体股本面值大于合并前各方投入资本之和，则：

合并后投入资本总额合并后主体股本总额据此调整留存收益合并后主体留存收益合并后主体股东权益合并后主体投入资本,以换股上市的吸收合并为例来归纳,45,高级财务会计课程组,【例1-3】权益结合法基本原理,情况1：

换股实施吸收合并换出股份面值等于被并方股本,甲企业发行每股面值10元普通股25万股给乙企业的股东，吸收合并乙企业。

甲企业乙企业,乙企业注销,贷：

资产,借：

负债股本,留存收益,500,150,250,100,股本,甲企业吸收净资产借：

资产500贷：

负债150,250留存收益100,合并前股东权益750,合并后甲企业,550,200,1100350,+,=合并后股东权益750,实施方式,46,高级财务会计课程组,情况2：

换股实施吸收合并换出股份面值小于被并方股本,甲企业发行每股面值10元普通股20万股给乙企业的股东，吸收合并乙企,乙企业,乙企业注销,借：

负债股本,留存收益,150,250,100,贷：

负债股本,甲企业吸收净资产借：

资产500,合并前股东权益790,甲企业合并后甲企业,资产,负债,股本,留存收益,1140350,150200资本公积50,资本公积,50090200,64020030040100,资产,负债,股本,留存收益,资本公积,+=+=+=+=+=合并后股东权益790,实施方式,贷：

资产,500高级财务会计课程组,业。

10047,留存收益,情况3：

换股实施吸收合并换出股份面值大于被并方股本,甲企业发行每股面值10元普通股30万股给乙企业的股东，吸收合并乙企业。

乙企业,乙企业注销,借：

负债,150,甲企业吸收净资产,贷：

负债,股本,留存收益,15030090,合并前股东权益790,甲企业合并后甲企业,资产,负债,股本,留存收益,1140350600,借：

资产资本公积,50040,资本公积,0190,64020030040100,资产,负债,股本,留存收益,资本公积,+=+=+=-=+=合并后股东权益790,实施方式,高级财务会计课程组,48,情况4：

换股实施吸收合并换出股份面值大于被并方股本,甲企业发行每股面值10元普通股30万股给乙企业的股东，吸收合并乙企业。

甲企业,乙企业,乙企业注销,贷：

资产,借：

负债股本,留存收益,500,150,250,100,甲企业吸收净资产,贷：

负债股本,留存收益,150300100,合并前股东权益810,资产,负债,股本,留存收益,1160350600,借：

资产资本公积,50050,资本公积,10200,66020030060100,资产,负债,股本,留存收益,资本公积,合并后甲企业+=+=+=-=+=合并后股东权益810,实施方式,高级财务会计课程组,49,二、权益结合法与购买法的基本原理,学习重点基本特点如何应用,50,高级财务会计课程组,

（二）、购买法的基本原理1、基本含义2、基本特点3、举例,1、购买法基本含义,IASNo.22：

购买是指通过转让资产、承担负债或发行股票等方式，由一个企业（收购企业）获得对另一个企业（被收购企业）净资产和经营的控制权的企业合并。

支付对价收购B企业或购买控股权,A企业,购买方,B企业,B企业的股东,被购买方,51,高级财务会计课程组,2、购买法的特点,购买方的认定是首要步骤合并的实质是购买交易合并成本主要取决于合并对价的公允价值需要确认合并商誉合并当年净收益的计算与权益结合法不同,难点：

如何确定合并成本？

如何确定公允价值？

如何计量合并商誉？

高级财务会计课程组,52,被购买方可辨认净资产账面价值500万,被购买方可辨认净资产公允价值520万,购买方支付的合并对价550万,净资产增值20万,商誉30万,合并价差50万,【例1-4】,吸收合并,100%控股合并,借：

有关净资产520,贷：

银行存款,550,商誉,30,借：

长期股权投资550,贷：

银行存款,550,其中包括30万的商誉,高级财务会计课程组,53,注意：

现行会计规范中对于权益结合法和购买法的的发展与变通使用,高级财务会计课程组,54,第三节同一控制下企业合并的会计处理,一、确认与计量的基本要求二、账务处理思路,主要知识点,如何对同一控制下企业合并进行确认？

如何在合并日对股东权益进行调整？

如何理解合并费用的处理方法？

这里仅以对企业合并事项的确认与计量为讲解重点，而关于合并日合并财务报表的问题请参见第二章。

高级财务会计课程组,55,一、确认与计量的基本要求,合并费用的处理,合并方取得的净资产或股权按账面价值入账,评估审计咨询费用,当期损益,发行债券的费用,债券初始计量金额,发行权益证券的费用,抵减溢价收入,两者之差合并方支付的合并对价按其账面价值计量,调整股东权益,理解的关键,调整顺序,高级财务会计课程组,56,二、合并方账务处理思路,放弃资产实施的企业合并发行债券实施的企业合并发行股票实施的企业合并,吸收合并,控股合并,新设合并基本上与吸收合并相同,比较,高级财务会计课程组,57,放弃资产实施的吸收合并：

借：

有关资产,取得的被并方资产账面价值,B,C,贷：

有关负债承担的被并方负债账面价值银行存款、存货等支付的资产的账面价值资本公积A大于B的差额*,A,贷：

银行存款等,借：

管理费用,实际发生的直接合并费用,如果需要借记“资本公积”科目，则以合并方“资本公积”科目（股本溢价）贷方余额为上限，不足部分冲减合并方“留存收益”账面余额。

以下同。

以下同,同一控制下的合并,高级财务会计课程组,58,发行债券实施的吸收合并：

【例1-5】：

甲企业按面值发行1800万元的债券给乙公司股东，取得乙公司账面价值为2000万元的净资产；甲公司另支付发行债券有关费用1万元。

银行存款,有关资产,应付债券面值,1800,2800,1,应付债券利息调整1,有关负债,800,资本公积,200,同一控制下的合并,高级财务会计课程组,59,发行股票实施的吸收合并：

B,借：

有关资产取得的被并方资产账面价值贷：

有关负债承担的被并方负债账面价值股本发行股票的面值,A,银行存款等资本公积,与发行股票相关的手续费