融资租赁会计处理.docx

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融资租赁会计处理

一、承租人对融资租赁的处理

几组重要的概念：

①最低租赁付款额=承租人支付的款额（不含履约成本和或有租金）+承租人担保部分+与承租人有关的第三方的担保余值+到期日购买很可能支付的价款

②最低租赁收款额=最低租赁付款额+第三方担保余值

③承租人而言的担保余值=承租人担保部分+与其有关的第三方承担部分

④出租人而言的担保余值=承租人而言的担保余值+第三方担保余值

⑤未担保余值=资产余值—出租人而言的担保余值

⑥起租日为租赁期开始日

⑦租赁开始日是租赁合同签订的日期，要确定租赁的类型等；租赁开始日是承租人正式开始使用租赁物的日期。

⑧计算租赁的内含利润r可以使得下列等式成立：

最低租赁收款额现值+未担保余值现值=租赁资产公允价值+出租人的初始直接费用

应用实际利率法的特点：

已知折现率求现值（入账价值是最低租赁付款额现值时；如果是租赁资产公允价值入账则也得计算实际利率）

1.租赁期开始日

借：

固定资产——融资租入固定资产（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值孰低+承租人初始直接费用

未确认融资费用

贷：

长期应付款——应付融资租赁款（最低租赁付款额）

银行存款（初始直接费用）

★折现率的确定（计算最低租赁付款额的现值时，其折现率可按下列顺序确定）

①出租人的租赁内含利率；

②租赁合同规定的利率；

③同期银行贷款利率。

2.未确认融资费用分摊的处理——按实际利率法分摊

★未确认融资费用每一期的摊销额＝（每一期的长期应付款的期初余额－未确认融资费用的期初余额）×实际利率

★分摊率的确定：

（1）以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。

（2）以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。

（3）以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。

（4）以租赁资产公允价值为入账价值，应当重新计算分摊率。

该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。

★会计处理：

借：

长期应付款——应付融资租赁款

贷：

银行存款

借：

财务费用

贷：

未确认融资费用

3.租赁资产折旧的计提

★应提折旧总额的确定：

存在担保余值的：

应提折旧总额＝融资租入固定资产入账价值－担保余值

不存在担保余值的：

应提折旧总额＝融资租入固定资产入账价值

★折旧期间：

①如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权，即可认为承租人拥有该项资产的全部使用寿命，因此应以租赁开始日租赁资产的寿命作为折旧期间；

②如果无法合理确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产寿命两者中较短者作为折旧期间。

★履约成本的会计处理——履约成本发生时通常直接计入当期损益

借：

管理费用等

贷：

银行存款

★或有租金的会计处理——在实际发生时确认为当期损益

①或有租金以销售百分比、使用量等为依据计算的：

借：

销售费用

贷：

银行存款

②或有租金以物价指数为依据计算的：

借：

财务费用

贷：

银行存款

4.租赁期满时的会计处理

（1）返还租赁资产

①存在承租人担保余值：

借：

累计折旧

长期应付款——应付融资租赁款

贷：

固定资产——融资租入固定资产

②不存在承租人担保余值：

借：

累计折旧

贷：

固定资产——融资租入固定资产

（2）优惠续租租赁资产

①如果承租人行使优惠续租选择权：

视同该项租赁一直存在而做出相应的账务处理。

②如果租赁期届满时承租人没有续租支付的违约金

借：

营业外支出

贷：

银行存款

（3）留购租赁资产

①支付购买价款时：

借：

长期应付款——应付融资租赁款

贷：

银行存款

②结转固定资产所有权：

借：

固定资产——生产用固定资产

贷：

固定资产——融资租入固定资产

二、出租人对融资租赁的处理

应用实际利率法的特点：

已知现值求折现率

1.租赁期开始日

Ø这里有两种处理方式，第一种是：

这种方式是严格按照注会教材上文字叙述部分的会计处理，可以不用看，仅作了解，实践意义不大。

（1）应收融资租赁款的入账价值＝最低租赁收款额+初始直接费用

（2）未实现融资收益的计算

请注意：

内含利率R应当满足：

最低租赁收款额现值+未担保余值现值=租赁资产公允价值+初始直接费用

未实现融资收益＝（最低租赁收款额＋未担保余值）－【（最低租赁收款额的现值＋未担保余值的现值）或（租赁资产公允价值+初始直接费用）】

由此可见未实现融资收益中会多出来“初始直接费用”。

（3）会计处理

借：

长期应收款（最低租赁收款额＋初始直接费用）

未担保余值

营业外支出（融资租赁资产公允价值小于账面价值的差额）

贷：

融资租赁资产（原账面价值）

银行存款（初始直接费用）

营业外收入（融资租赁资产公允价值大于账面价值的差额）

未实现融资收益

在计算内含报酬率时已考虑了初始直接费用的因素，为了避免未实现融资收益高估，在初始确认时应对未实现融资收益进行调整。

借：

未实现融资收益（初始直接费用）

贷：

长期应付款（初始直接费用）

Ø（重点）第二种是：

上面的方法虽然严格按照文字叙述来，但是难以理解，注会教材例题中采用的是第二种方法，虽然结果完全相同，但使得分录更容易理解。

请注意：

计算的内含利率R应当满足：

✓最低租赁收款额现值+未担保余值现值=租赁资产公允价值+初始直接费用

等价于：

✓最低租赁付款额现值+第三方担保余值=租赁资产公允价值+初始直接费用

等价于：

✓承租人支付的款额（不含履约成本和或有租金）+到期日很可能购买支付的价款+承租人担保部分+与承租人有关第三方担保部分+独立的第三方担保余值+未担保余值=租赁资产公允价值+初始直接费用

（1）应收融资租赁款的入账价值＝最低租赁收款额

（2）实际利率法下未实现融资收益的计算（即现值和代数和的差额，这是实际利率法的精髓）

未实现融资收益＝（最低租赁收款额＋未担保余值）－（租赁资产公允价值+初始直接费用）

（3）会计处理

借：

长期应收款（最低租赁收款额）

未担保余值

营业外支出（融资租赁资产公允价值小于账面价值的差额）

贷：

融资租赁资产（原账面价值）

银行存款（初始直接费用）

营业外收入（融资租赁资产公允价值大于账面价值的差额）

未实现融资收益（倒挤差额）

“融资租赁资产”和“营业外支出”或“营业外收入”合计数就是租赁资产的公允价值

“未实现融资收益”倒挤差额就是公式计算的差额。

融资租赁资产-营业外支出或+营业外收入+银行存款，为租赁投资净额，是实际利率法摊销的起点。

2．未实现融资收益分配的会计处理

（1）分配方法——按实际利率法分配

未实现融资收益每一期的摊销额＝（每一期的长期应收款的期初余额－未实现融资收益的期初余额）×租赁内含利率

（2）会计处理

①按收到的租金：

借：

银行存款

贷：

长期应收款

②按当期应确认的融资收入金额：

借：

未实现融资收益

贷：

租赁收入

3．应收融资租赁款坏账准备的计提

出租人只需对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分（在金额上等于本金的部分）合理计提坏账准备，而不是对应收融资租赁款全额计提坏账准备。

对应收融资租赁款计提坏账准备的会计处理与应收账款计提坏账准备的会计处理相同。

4．未担保余值发生变动的会计处理

（1）期末

①未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值的差额

借：

资产减值损失

贷：

未担保余值减值准备

②将减值金额与由此产生的租赁投资净额的减少额的差额

借：

未实现融资收益

贷：

资产减值损失

（2）已确认损失的未担保余值得以恢复的

①按未担保余值恢复的金额

借：

未担保余值减值准备

贷：

资产减值损失

②原减值额与由此产生的租赁投资净额的增加额的差额

借：

资产减值损失

贷：

未实现融资收益

5．或有租金的会计处理

出租人对或有租金应在实际发生时确认为当期收入

借：

应收账款

贷：

租赁收入

6．租赁期满时的会计处理

（1）收回租赁资产

①存在担保余值（长期应收款有余额），不存在未担保余值（未担保余值无余额）

借：

融资租赁资产

贷：

长期应收款

应向承租人收取的价值损失补偿金：

借：

其他应收款

贷：

营业外收入

②存在担保余值，也存在未担保余值

借：

融资租赁资产

贷：

长期应收款

未担保余值

应向承租人收取的价值损失补偿金：

借：

其他应收款

贷：

营业外收入

③不存在担保余值，但存在未担保余值

借：

融资租赁资产

贷：

未担保余值

④不存在担保余值，也不存在未担保余值——不做会计处理，只需做备查登记

（2）优惠续租租赁资产

①如果承租人行使优惠续租选择权——则视同该项租赁一直存在而做出相应的会计处理

②如果租赁期届满时承租人没有续租——承租人返还资产的会计处理同上述

（1）收回租赁资产的会计处理。

（3）留购租赁资产

①收到购买价款时

借：

银行存款

贷：

长期应收款

②如存在未担保余值

借：

营业外支出

贷：

未担保余值

三、习题讲解

例题一

A公司于2010年12月10日与B租赁公司签订了一份设备租赁合同。

合同主要内容如下：

（1）租赁标的物：

甲生产设备

（2）起租日：

2010年12月31日

（3）租赁期：

2010年12月31日到2014年12月31日

（4）租金支付方式：

2011年至2014年每年年末支付租金800万元。

（5）租赁期满时，甲生产设备的估计余值为400万元，其中A公司担保余值为300万元，未担保余值为100万元。

（6）A公司支付初始直接费用为10万元；B公司支付初始直接费用为13万元。

（7）甲生产设备2010年12月31日的账面价值为3000万元，公允价值3020万元，已使用3年，预计还可以使用5年。

（8）A公司2012年和2013年与B公司分享自身1%的销售收入。

假定2012年和2013年A公司的销售收入都是1000万元。

（9）租赁合同年利率6%。

（10）2014年12月31日，A公司将甲生产设备归还B租赁公司。

甲生产设备于2010年12月31日运抵A公司，当日投入使用。

固定资产采用平均年限法计提折旧，与租赁有关的未确认融资费用均采用实际利率法摊销，并假定未确认融资费用在相关资产的折旧年限内摊销。

已知：

利率为6%，期数为4期的普通年金现值系数为3.4651，终值系数为0.7921。

1.承租方的会计处理

①首先判断租赁类型

最低租赁付款额现值=800×3.4651+300×0.7921=3009.71

租赁资产的公允价值为：

3100

3009.71÷3020=99%＞90%

故判断类型为融资租赁。

②最低租赁付款额现值为3009.71；租赁资产公允价值为3020，故以最低租赁付款额入账。

起租日：

借：

固定资产——融资租入固定资产3019.71

未确认融资费用490.29

贷：

长期应付款——应付融资租赁款3500

银行存款10

2011年12月31日

借：

长期应付款——应付融资租赁款800

贷：

银行存款800

借：

财务费用180.58

贷：

未确认融资费用180.58

注意：

应提折旧总额=3019.71-300（担保余值）=2719.71。

因为租赁期结束后返还租赁设备，故折旧期间应该是min（租赁期4年，预计使用寿命5年）=4年。

借：

制造费用679.93

贷：

累计折旧679.93

2012年12月31日

借：

长期应付款——应付融资租赁款800

贷：

银行存款800

借：

财务费用143.42

贷：

未确认融资费用143.42

借：

制造费用679.93

贷：

累计折旧679.93

借：

销售费用10

贷：

银行存款10

2013年12月31日

借：

长期应付款——应付融资租赁款800

贷：

银行存款800

借：

财务费用104.02

贷：

未确认融资费用104.02

借：

制造费用679.93

贷：

累计折旧679.93

借：

销售费用10

贷：

银行存款10

2014年12月31日

借：

长期应付款——应付融资租赁款800

贷：

银行存款800

借：

财务费用61.96

贷：

未确认融资费用61.96

借：

制造费用679.92

贷：

累计折旧679.92

归还设备：

借：

长期应付款——应付融资租赁款300

贷：

固定资产——融资租入固定资产300

2.出租方的会计处理

①最低租赁收款额现值÷租赁资产公允价值＞90%，所以判断为融资租赁（计算过程略）

②计算租赁的内含利润r可以使得下列等式成立：

最低租赁收款额现值+未担保余值现值=租赁资产公允价值+初始直接费用即：

[800×（P/A，r，4）300×+300×（P/F，r，4）]+100×（P/F，r，4）=3020+13=3033

可以求得，r=6.75%。

③计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值和未实现融资收益

最低租赁收款额＝最低租赁付款额＝800×4+300=3500

应收融资租赁款入账价值＝3500

最低租赁收款额现值+未担保余值现值＝租赁开始日租赁资产公允价值＋初始直接费用＝3020+13=3033

未实现融资收益＝800×4+300+100－3033=567

起租日

借：

长期应收款——应收融资租赁款3500

未担保余值100

贷：

融资租赁资产3000

银行存款13

营业外收入20

未实现融资收益567

2011年12月31日

注意：

实际利率法计算的起点是3033，不是长期应收款的账面价值。

注意理解实际利率法的本质，逆折现的操作，起点是当前的折现值。

借：

银行存款800

贷：

长期应收款——应收融资租赁款800

借：

未实现融资收益204.73（3033×6.75%）

贷：

租赁收入204.73

2012年12月31日

借：

银行存款800

贷：

长期应收款——应收融资租赁款800

借：

未实现融资收益164.55

贷：

租赁收入164.55

借：

银行存款10

贷：

租赁收入10

2013年12月31日

借：

银行存款800

贷：

长期应收款——应收融资租赁款800

借：

未实现融资收益121.65

贷：

租赁收入121.65

借：

银行存款10

贷：

租赁收入10

2014年12月31日

借：

银行存款800

贷：

长期应收款——应收融资租赁款800

借：

未实现融资收益76.07

贷：

租赁收入76.07

注：

此时长期应收款账户余额是300

归还时：

借：

融资租赁资产400

贷：

长期应收融—应收融资租赁款300

未担保余值100

例题二

2011年1月5日，A公司与B租赁公司签订了一项融资租赁合同，合同主要条款如下：

1、租赁标的物：

某产品生产线。

2、起租日：

2012年1月1日。

3、租赁期：

2012年1月1日至2014年12月31日，共3年。

4、租金支付方式：

每年年初支付租金540000元。

5、租赁期届满时，该生产线的估计余值234000元。

其中由A公司担保的余值为200000元，未担保余值为34000元。

6、该生产线的维护费用由A公司自行承担，每年50000元。

7、该生产线在2012年1月1日的账面价值亦即公允价值，为1670000元。

8、租赁合同规定的利率为6%。

9、该生产线估计使用年限为4年，承租人采用年数总和法计提折旧。

10、2014年12月31日，A公司将该生产线退回给租赁公司。

1.承租人的会计处理：

①先判断租赁类型（小心，是年初支付！

）

最低租赁付款额现值=540000+540000×（P/A，6%，2）+200000（P/F，6%，3）

=540000+540000×1.833+200000×0.839=1697620

租赁资产公允价值=1670000

∵1697620÷1670000＞90%，所以判断为融资租赁。

因为以公允价值入账，所以得求实际利率R，R应当满足：

540000+540000×（P/A，R，2）+200000（P/F，R，3）=1670000

当R=7.5%和为1670597

当R=X和为1670000

当R=7.6%和为1668814

利用插值法所以有R=7.53%。

②会计分录

起租日：

2012年1月1日

借：

固定资产——融资租入固定资产1670000

未确认融资费用150000

贷：

长期应付款——应付融资租赁款1820000

借：

长期应付款——应付融资租赁款540000

贷：

银行存款540000

因为是年初支付，所以不存在分摊问题。

2012年12月31日

借：

财务费用85089

贷：

未确认融资费用85089

借：

制造费用462000

贷：

累计折旧462000

借：

制造费用50000

贷：

银行存款50000

2013年1月1日

借：

长期应付款——应付融资租赁款540000

贷：

银行存款540000

2013年12月31日

借：

财务费用50834

贷：

未确认融资费用50834

借：

制造费用504000

贷：

累计折旧504000

借：

制造费用50000

贷：

银行存款50000

2014年1月1日

借：

长期应付款——应付融资租赁款540000

贷：

银行存款540000

2014年12月31日

借：

财务费用14077*

贷：

未确认融资费用14077

借：

制造费用504000

贷：

累计折旧504000

借：

制造费用50000

贷：

银行存款50000

*含尾数调整

归还时：

借：

长期应付款——应付融资租赁款200000

贷：

固定资产——融资租入固定资产200000

2.出租人的会计处理

①类型为融资租赁

②计算租赁内含利率R，R应当满足

540000+540000×（P/A，R，2）+200000×（P/F，R，3）+34000×（P/F，R，3）=1670000

插值法可求得R=9.03%

最低租赁收款额现值=540000+540000×（P/A，R，2）+200000×（P/F，R，3）=1643843

1643843÷1670000=98.43%＞90%，所以判断为融资租赁。

起租日：

2012年1月1日

借：

长期应收款——应收融资租赁款1820000

未担保余值34000

贷：

融资租赁资产1670000

未实现融资收益184000

借：

长期应收款——应收融资租赁款540000

贷：

银行存款540000

2012年12月31日

借：

未实现融资收益102039

贷：

租赁收入102039

2013年1月1日

借：

长期应收款——应收融资租赁款540000

贷：

银行存款540000

2013年12月31日

借：

未实现融资收益62491

贷：

租赁收入62491

2014年1月1日

借：

长期应收款——应收融资租赁款540000

贷：

银行存款540000

2014年12月31日

借：

未实现融资收益19470

贷：

租赁收入19470

归还时：

借：

融资租赁资产234000

贷：

长期应收款——应收融资租赁款200000

未担保余值34000