预计负债与递延收益的会计处理.docx

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预计负债与递延收益的会计处理

预计负债与递延收益

一、预计负债

预计负债是指过去的交易或事项形成的现时义务但应付金额须根据一定的标准予以合理预计的流动负债，包括对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义务以及固定资产和矿区权益弃置义务等产生的预计负债。

或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。

（一）预计负债核算的规定

1．与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债：

（1）该义务是公司承担的现时义务；

（2）履行该义务很可能导致经济利益流出公司；

（3）该义务的金额能够可靠地计量。

注：

在对或有事项加以确认时，通常需要对其发生的概率加以分析和判断。

一般情况下，发生的概率分为以下几个层次：

基本确定：

95%＜发生的可能性＜100%；

很可能：

50%＜发生的可能性≤95%；

可能：

5%＜发生的可能性≤50%；

极小可能：

0＜发生的可能性≤5%。

2．预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。

（1）所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同的，最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定。

（2）在其他情况下，最佳估计数应当分别下列情况处理：

①或有事项涉及单个项目的，按照最可能发生金额确定。

②或有事项涉及多个项目的，按照各种可能结果及相关概率计算确定。

3．在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素。

　　货币时间价值影响重大的，应当通过对相关未来现金流出进行折现后确定最佳估计数。

4．清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。

确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值。

5．待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债。

　　待执行合同，是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。

亏损合同，是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。

6．未来经营亏损不应当确认为预计负债。

7．公司承担的重组义务满足预计负债确认条件的，应当确认预计负债。

同时存在下列情况时，表明公司承担了重组义务：

（1）有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等；

（2）该重组计划已对外公告。

重组，是指公司制定和控制的，将显著改变公司组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。

应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额。

直接支出不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。

由于公司在计量预计负债时不应当考虑预期处置相关资产的利得，在计量与重组义务相关的预计负债时，也不考虑处置相关资产（厂房、店面，有时是一个事业部整体）可能形成的利得或损失，即使资产的出售构成重组的一部分也是如此。

参照下表判断某项支出是否属于与重组有关的直接支出。

支出项目

包括

不包括

不包括原因

自愿遣散

√

强制遣散（如果自愿遣散目标未实现）

√

将不再使用的厂房租赁撤消费

√

将职工和设备从拟关闭的工厂转移到继续使用的工厂

√

支出与继续进行的活动相关

剩余职工的再培训

√

支出与继续进行的活动相关

新经理的招募成本

√

支出与继续进行的活动相关

推广公司新形象的营销成本

√

支出与继续进行的活动相关

对新分销网络的投资

√

支出与继续进行的活动相关

重组的未来可辨认经营损失（最新预计值）

√

支出与继续进行的活动相关

特定不动产\厂场和设备的减值损失

√

减值准备应当按照《企业会计准则第8号—资产减值》进行评估，并作为资产的抵减项

8．公司应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。

有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。

9．公司对外担保预计负债的确认。

担保若涉及诉讼已被判决败诉，则应按照法院判决应承担的损失金额，确认为预计负债。

若经上一级法院裁定暂缓执行，或由上一级法院发回重审，应当在资产负债表中，根据已有判决结果合理估计可能产生的损失金额，确定预计负债；若法院尚未判决，应向本案聘请的律师或公司法律顾问咨询，估计败诉的可能性，及败诉后的损失金额，并取得有关的书面意见。

如果败诉可能性大于胜诉，且损失金额能够合理估计的，应当在资产负债表中将其损失确认为预计负债。

10．有关未决诉讼、未决仲裁，经咨询律师或法律顾问，若胜诉可能性很少，而且能估计其经济损失，其损失确认为预计负债。

11．公司出售产品，应根据以往经验预计保修费占销售额的比例，计算并确认产品质量保证的预计负债。

（二）预计负债的核算

1．会计科目

（1）总账科目：

“预计负债”。

（2）明细科目：

①对外提供担保②未决诉讼③产品质量保证④重组义务⑤亏损性合同等科目。

“预计负债”科目贷方核算按规定的项目和金额确认的预计负债，借方核算实际偿付的负债；期末余额在贷方，反映公司已预计尚未清偿的债务。

公司根据或有事项准则确认的由对外提供担保、未决诉讼、重组义务产生的预计负债，应按确定的金额，借记“营业外支出”科目，贷记“预计负债”科目。

公司根据或有事项准则确认的由产品质量保证产生的预计负债，应按确定的金额，借记“销售费用”科目，贷记“预计负债”科目。

根据企业合并准则确认的预计负债，应按确定的金额，借记有关科目，贷记“预计负债”科目。

投资合同或协议中约定在被投资单位出现超额亏损，投资公司需要承担额外损失的，公司应在“长期股权投资”科目以及其他实质上构成投资的长期权益账面价值均减记至零的情况下，对于按照投资合同或协议规定仍然需要承担的损失金额，借记“投资收益”科目，贷记“预计负债”科目。

2．会计事项

Ø未决诉讼或未决仲裁产生的预计负债

公司于2007年10月5日受到B公司的起诉，B公司声称公司侵犯了B公司的软件版权，要求公司予以赔偿，赔偿金额为60万元。

在应诉过程中，公司发现，诉讼所涉及的软件主体部分是有偿委托C公司开发的。

如果这套软件确有侵权问题，C公司应当承担连带责任，对公司予以赔偿。

公司在2007年末编制会计报表时，根据法律诉讼的进展情况以及律师的意见，认为对B公司予以赔偿的可能性在50%以上，最有可能发生的赔偿金额为40万元（含诉讼费2万元）；从C公司得到补偿基本上可以确定，最有可能获得的赔偿金额为30万元。

公司赔偿B公司这一或有事项符合将其确认负债的条件，公司实际赔偿金额＝40－30（从C公司得到补偿金额）＝10（万元）。

借：

管理费用—诉讼费20,000　　

营业外支出80,000　　

贷：

预计负债—未决诉讼100,000

Ø债务担保产生的预计负债

债务担保在公司中是较为普遍的现象，客观、充分地反映公司因担保义务而承担的潜在风险是非常必要的。

甲公司为乙公司提供担保的某项银行借款计5,000万元于2007年5月到期。

该借款系由乙公司于2004年5月从银行借入，甲公司为乙公司此项银行借款的本息提供担保。

乙公司借入的款项至到期日应偿付的本息为5,100万元。

由于乙公司无力偿还到期债务，债权银行于7月向法院提起诉讼，要求乙公司及为其提供担保的甲公司偿还借款本息，并支付罚息80万元。

至12月31日，法院尚未作出判决，甲公司预计承担此项债务的可能性为50%。

2008年3月5日，法院作出一审判决，乙公司和甲公司败诉，甲公司需为乙公司偿还借款本息的50%，乙公司和甲公司对该判决不服，于3月15日上诉至二审法院。

至财务会计报告批准报出前，二审法院尚未作出终审判决，甲公司估计需替乙公司偿还借款本息50%的可能性为80%。

甲企业所得税按资产负债表债务法核算，预计担保损失作为暂时性差异处理；甲公司按净利润10%提取法定盈余公积。

在资产负债表日甲公司未确认损失；在日后期间满足确认负债的条件，应确认预计负债：

借：

以前年度损益调整25,900,000[（5,100+80）×50%]　　

贷：

预计负债25,900,000

借：

递延所得税资产6,475,000（25,900,000×25%）　　

贷：

以前年度损益调整6,475,000

借：

利润分配—未分配利润19,425,000　　

贷：

以前年度损益调整19,425,000

借：

盈余公积—法定盈余公积1,942,500　　

贷：

利润分配—未分配利润1,942,500

Ø产品质量保证产生的预计负债

2007年，公司销售收入为1,000万元。

公司的产品质量保证条款规定：

产品售出后一年内，如发生正常质量问题，公司将免费负责修理。

根据以往的经验，如果出现较小的质量问题，则须发生的修理费为销售收入的1%；而如果出现较大的质量问题，则须发生的修理费为销售收入的2%。

据预测，本年度已售产品中，有80%不会发生质量问题，有15%将发生较小质量问题，有5%将发生较大质量问题。

则：

2007年末甲公司应确认的负债金额＝（80%×0＋15%×1%＋5%×2%）×1000＝2.5（万元）。

借：

销售费用—产品质量保证25,000　　

贷：

预计负债—品质量保证25,000

Ø亏损合同产生的预计负债

待执行合同，是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。

比如，公司与其他公司签订的商品销售合同、劳务提供合同、让渡资产使用权合同、租赁合同等，均属于待执行合同。

待执行合同本身不属于或有事项准则规范的内容，只有待执行合同变为亏损合同的，应当作为或有事项准则规范的或有事项。

待执行合同变为亏损合同时，合同存在标的资产的，应当对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，在这种情况下，公司通常不需确认预计负债，如果预计亏损超过该减值损失，应当将超过部分确认为预计负债；合同不存在标的资产的，亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确认预计负债。

甲公司与乙公司于2007年10月签订不可撤销合同，甲公司向乙公司销售设备70台，合同价格每台100万元（不含税）。

该批设备在2008年2月20日交货。

至2007年末甲公司已生产50台设备，由于原材料价格上涨，单位成本达到103万元，本合同已成为亏损合同。

预计其余未生产的20台设备的单位成本与已生产的设备的单位成本相同。

甲公司对有标的的部分应计提存货跌价准备，对没有标的部分确认预计负债。

会计处理如下：

合同为亏损合同时，有标的部分，确认减值损失：

借：

资产减值损失—存货跌价损失1,500,000（50×30,000）

贷：

存货跌价准备1,500,000

合同为亏损合同时，无标的部分，确认预计负债：

借：

营业外支出600,000（20×30,000）　

贷：

预计负债600,000

Ø重组义务产生的预计负债

公司承担的重组义务满足确认负债的条件时，应当确认预计负债；按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额。

但注意：

直接支出不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。

2007年12月甲公司因第八业务分部长期亏损，决定进行重大业务重组。

按照重组计划，需要发生直接重组支出22万元。

该重组业务所涉及到的人员，实施计划等详细计划已于2007年年末前对外公布。

则甲公司应按或有事项准则确认预计负债22万元，账务处理如下：

借：

管理费用220,000　　

贷：

预计负债220,000

Ø实际偿付的预计负债

公司实际清偿预计负债时，借记“预计负债”科目，贷记“银行存款”等科目。

（1）公司生产A产品，侵犯甲公司专利技术一案，于20*7年11月经法院判决，应赔偿甲公司损失50,000元，诉讼费5,000元。

公司于20*7年12月31日将多提的预计负债30,000元冲回，应支付所赔款已支付给甲公司。

①支付赔偿金

借：

预计负债—未决诉讼55,000

贷：

银行存款55,000

②冲回多提预计负债

借：

营业外支出—罚款支出-30,000

贷：

预计负债—未决诉讼-30,000

（2）公司20*7年4月15日，销售给甲公司的产品，由于出现停运转故障，派人员到甲公司维修，支付差旅费300元。

借：

预计负债—产品质量保证300

贷：

银行存款300

注：

如果保证费实际发生额同预计相差较大，应及时调整预提比例；如果某产品保修期到期，而且该产品不再生产，预计保证费仍有余额，应该给予冲回。

二、递延收益

递延收益，是指公司从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产并按规定确认为递延收益的政府补助。

政府补助是指公司从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为公司所有者投入的资本。

主要包括财政拨款的重大技术改造专项资金、研发补贴；财政贴息贷款；按照先征后退、即征即退的税款返还（直接免税、减税、抵免、增加计税抵扣额等不确认为政府补助）等。

政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。

与资产相关的政府补助，是指公司取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。

与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。

（一）递延收益核算的规定

1．确认条件

准则规定政府补助能否确认，取决于以下两项条件：

（1）公司能否满足政府补助所附条件；

（2）公司能够收到政府补助；

（3）同时公司还需满足政府提供补助的其他附加条件

2．会计处理方法

采用总额法，总额法是在确认政府补助时，将其全额确认为收益，而不是作为相关资产账面余额或者费用的扣减。

3．初始计量

应根据政府向公司提供补助的性质、补助的公允价值进行计量。

政府补助为货币性资产的，如政府拨款等，应按照收到的和应收的金额计量，即按照确认资产的金额借记“银行存款”或“其他应收款”等科目、贷记“递延收益”科目。

政府补助为非货币性资产的，应当按照公允价值计量；公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量。

即按照固定资产、无形资产和长期投资等的公允价值，借记“固定资产”等，贷记“递延收益”、“营业外收入”等科目。

4．后续计量

由于政府向公司提供的政府补助既有与资产相关的政府补助，也有与收益相关的政府补助。

（1）公司收到与资产相关的后续政府补助。

根据准则的规定应当确认为“递延收益”，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。

（2）公司收到与收益相关的政府补助。

根据准则规定应区别情况分别处理：

用于补偿公司以后期间的相关费用和损失的，应确认为递延收益，并在确认相关费用期间，计入当期损益。

用于补偿公司已发生的相关费用和损失的，直接计入当期损益。

（3）需要返还的政府补助。

根据准则规定己确认的政府补助需要返还的，应区别以下两种情况处理：

①存在相关递延收益的，应冲减相关收益的账面余额，超出部分计入当期损益。

②不存在相关的递延收益的，应直接计入当期损益。

（二）递延收益的核算

1．会计科目

（1）总账科目：

“递延收益”。

（2）明细科目：

按政府补助的种类设置明细科目。

“递延收益”科目贷方核算应收或收到的政府补助，借方核算分配递延收益及返还政府补助；期末余额在贷方，反映公司应在以后期间计入当期损益的政府补助金额。

2．会计事项

Ø与资产相关的政府补助

企业取得与资产相关的政府补助，不能全额确认为当期收益，应当随着相关资产的使用逐渐计入以后各期的收益。

即这类补助应当先确认为递延收益，然后自相关资产可供使用时起，在该项资产使用寿命内平均分配，计入当期营业外收入

收到或应收的与资产相关的政府补助，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记“递延收益”科目。

在相关资产使用寿命内分配递延收益，借记“递延收益”科目，贷记“营业外收入”科目。

例：

20*1年2月，甲企业需购置一台环保设备，预计价款为500万元，因资金不足，按相关规定向有关部门提出补助210万元的申请。

20*1年3月1日，政府批准了甲企业的申请并拨付甲企业210万元财政拨款（同日到账）。

20*1年4月31日，甲企业购入不需安装环保设备，实际成本为480万元，使用寿命10年，采用直线法计提折旧（假设无残值）。

20×9年4月，甲企业出售了这台设备，取得价款120万元。

不考虑其他因素,甲企业的账务处理如下：

（1）20*1年3月1日实际收到财政拨款，确认政府补助：

　　借：

银行存款　　2,100,000

　　　　贷：

递延收益　　2,100,000

（2）20*1年4月31日购入设备：

　　借：

固定资产　　4,800,000

　　　　贷：

银行存款　　4,800,000

（3）自20*2年5月起每个资产负债表日（月末）计提折旧，同时分摊递延收益：

①计提折旧：

　　借：

管理费用　　40,000

　　　　贷：

累计折旧　　40,000

②分摊递延收益（月末）：

　　借：

递延收益　　17,500

　　　　贷：

营业外收入　　17,500

（4）20×9年4月出售设备，同时转销递延收益余额：

①出售设备：

　　借：

固定资产清理　　960,000

　　　　累计折旧　　　3,840,000

　　　　贷：

固定资产　　　4,800,000

　　借：

银行存款　　　1,200,000

　　　　贷：

固定资产清理　　960,000

　　　　　　营业外收入　　　240,000

　　②转销递延收益余额：

　　借：

递延收益　　　420,000

　　　　贷：

营业外收入　　　420,000

Ø与收益相关的政府补助

与收益相关的政府补助应当在其补偿的相关费用或损失发生的期间计入当期损益，即：

①用于补偿企业以后期间费用或损失的，在取得时先确认为递延收益，然后在确认相关费用的期间计入当期营业外收入；②用于补偿企业已发生费用或损失的，取得时直接计入当期营业外收入。

按收到或应收的金额，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记“递延收益”科目。

在发生相关费用或损失的未来期间，按应补偿的金额，借记“递延收益”科目，贷记“营业外收入”科目。

用于补偿公司已发生的相关费用或损失的，按收到或应收的金额，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记“营业外收入”科目。

例:

A公司20*6年12月申请某国家级研发补贴。

申报书中的有关内容如下：

本公司于20*6年1月启动数字印刷技术开发项目，预计总投资360万元、为期3年，已投入资金120万元。

项目还需新增投资240万（其中，购置固定资产80万元、场地租赁费40万元、人员费100万元、市场营销20万元），计划自筹资金120万元、申请财政拨款120万元。

20*7年1月1日，主管部门批准了A公司的申报，签订的补贴协议规定：

批准A公司补贴申请，共补贴款项120万元，分两次拨付。

合同签订日拨付60万元，结项验收时支付60万元。

A公司的账务处理如下：

（1）20*7年1月1日，实际收到拨款60万元：

　　借：

银行存款　　600,000

　　　　贷：

递延收益　　600,000

（2）自20*7年1月1日至20×9年1月1日：

每个资产负债表日，分配递延收益（假定按年分配）

　　借：

递延收益　　300,000

　　　　贷：

营业外收入　　300,000

（3）20×9年项目完工并通过验收，于5月1日实际收到拨付60万元：

　　借：

银行存款　　600,000

　　　　贷：

营业外收入　　600,000

例：

20*7年9月，乙公司按照有关规定为其自主创新的某高新技术项目申报政府财政贴息，申报材料中表明该项目已于20*7年3月启动，预计共需投入资金2,000万元，项目期2.5年，已投入资金600万元。

项目尚需新增投资1,400万元，其中计划贷款800万元，已与银行签订贷款协议，协议规定贷款年利率6%，贷款期2年。

经审核，20*7年11月政府批准拨付乙公司贴息资金70万元，分别在20*8年10月和20×9年10月支付30万元和40万元。

乙公司的账务处理如下：

（1）20*8年10月实际收到贴息资金30万元：

　　借：

银行存款　　300,000

　　　　贷：

递延收益　　300,000

（2）20*8年10月起，在项目期内分配递延收益（假设按月分配）

　　借：

递延收益　　25,000

　　　　贷：

营业外收入　　25,000

（3）20×9年10月实际收到贴息资金40万元：

　　借：

银行存款　　400,000

　　　　贷：

营业外收入　　400,000　

Ø返还政府补助

返还政府补助时，按应返还的金额，借记“递延收益”科目、“营业外支出”科目，贷记“银行存款”、“其他应付款”等科目。

公司根据原签订政府补助的条款，公司应在两年后返还政府补助5万元

①如果公司留有相关收益

借：

递延收益50,000

贷：

银行存款50,000

②如甲公司返还时不存在相关收益时

借：

营业外支出50,000

贷：

银行存款50,000