制造成本的概念及其控制.docx

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制造成本的概念及其控制

1制造成本的概念及其控制

1.1制造成本的定义

生产成本是生产单位为生产产品或提供劳务而发生的各项生产费用，包括各项直接支出和制造费用。

直接支出包括直接材料（原材料、辅助材料、备品备件、燃料及动力等）、直接工资（生产人员的工资、补贴）、其他直接支出（如福利费）；制造费用是指企业内的分厂、车间为组织和管理生产所发生的各项费用，包括分厂、车间管理人员工资、折旧费、维修费、修理费及其他制造费用（办公费、差旅费、劳保费等），从会计学的角度来看，对于“制造成本”这一概念，是相对于“完全成本”而言的。

两者的区别在于核算成本时，对于“料工费”中“费”的核算口径的不同。

制造成本只包括服务于生产而发生的各种费用（一般指生产车间费用），不包括企业营业费用（在销售过程中发生的费用）、管理费用（为组织管理生产经营而发生的费用）、财务费用（为筹集资金而发生的费用）等三大费用，而是将这三大费用作为期间费用，计入发生当月的损益之中。

而完全成本不仅包括了制造成本的部分，还将期间费用也纳入成本核算范围，即：

完全成本=制造成本+期间费用。

制造成本是工厂主要的成本，但由于以往工厂成本控制是基于财务报表所提供的数据来操作，而财务报表只是作交税之用，并不能反映工厂实际的成本细节，包括七大浪费等管理不善成本（即质量、效率和资金占用成本等），因此管理者不能及时判断成本的控制点并作出有效的控制决策。

工厂产品制造成本由两个部分组成：

（1）正常投入的料、工、费所构成的产品纯生产成本；

（2）生产过程中所产生包括七大浪费在内的管理不善成本。

因此要降低产品制造成本，首先要控制管理不善成本。

传统的价值分析存在局限性，表现在：

把作业分为增值作业和非增值作业，强调控制非增值作业，但其忽略了增值作业也会产生管理不善成本这一事实，更无法处理这个问题。

事实上，分析和判断作业的有效性不是看其是否增值或非增值作业，而是看其是否导致管理不善成本的产生。

许多管理人员对流程管理的局限性没有充分认识，只是强调过程的管理，而忽略了结果的管理。

例如，从成本这个结果来看，企业采购流程与质量流程是矛盾的，采购流程追求低采购成本，质量流程追求低质量成本，由于采购成本与质量成本本身是反比关系，因此必须从结果上追求采购成本与质量成本之和最小的成本平衡效果，而不是片面的低采购成本或者低质量成本。

传统工厂成本控制并没有针对质量不足或质量过剩的状况进行质量成本预算，因此也不能有效控制质量预防成本的投入，以达到控制故障成本的目的。

传统工厂采购成本控制只注重原材料采购成本的降低，而忽略了采购不良所产生的管理不善成本，它包括：

（1）原材料质量导致产品缺陷的质量损失成本；

（2）交货延迟所导致停工待料的效率损失成本；

（3）过量采购所导致库存增加的资金占用成本等等。

1.2制造成本控制的内容

制造成本控制是在成本形成的过程中，对生产经营活动进行指导、限制和监督，及时发现其中的偏差，采取恰当的纠正措施，使各项耗费被控制在规定的范围之内，并不断采取改进措施，降低成本，以保证成本目标的实现。

制造成本控制按成本发生的时间划分，可将其分为成本的事前控制、事中控制和事后控制三种。

成本的事前控制，是指产品在投产前对影响成本的经济活动进行的规化、审核与监督。

这是成本控制的前提。

成本的事中控制，是指产品的生产过程中，从投料起对成本的形成和偏离成本目标的差异进行的日常的控制。

包括：

对费用开支的控制；对料工费的控制；对直接人工工资的控制；对原材料消耗的控制等。

成本的事后控制，是指在产品成本形成之后的综合分析与考核，目的在于查找产生差异的原因，确定责任归属，考核责任部门业绩;对可能产生的偏差制定有效的措施，做到防患于未然，从而进一步降低成本。

在事前、事中难以控制，有待于事后分析改进的问题，都属于成本事后控制的内容。

1.3制造成本控制的方法

1.3.1标准成本法

标准成本法是企业在产品的生产过程中根据标准成本控制实际成本的一种控制方法。

目的在于减少浪费，降低成本。

这种方法除了在生产过程中对实际发生的生产费用控制以外，还要在事后及时地将实际成本与标准成本相比较，分析差异产生的原因，采取改进措施，以达到降低成本的目的。

1.3.2预算控制法

预算控制法是根据目标制定预算，并据以控制企业生产经营活动的一种方法。

预算控制贯穿于事前、事中、事后，即预算实施的全过程。

1.3.3相对成本控制法

相对成本控制法是企业把产销量、成本和收入三者结合起来进行控制，以达到增加盈利的目的。

而不是单纯控制产品的成本。

如保本点分析就属于此类方法。

1.3.4其它成本控制

其它成本控制，除上述方法外，还有控制成本的方法：

成本核算定额法、实行限额领料、用预算或流通券或内部支票控制费用、实行成本的归口分级管理等。

为实现成本控制的科学化，在成本控制中广泛采用了一些现代化管理方法，主要有ABC管理法、价值工程、经济订购批量以及其他一些数学模型。

1.4制造成本的应用及处理

1.4.1制造成本的应用详细

制造成本只包括服务于生产而发生的各种费用（一般指生产车间费用），不包括企业营业费用（在销售过程中发生的费用）、管理费用（为组织管理生产经营而发生的费用）、财务费用（为筹集资金而发生的费用）等三大费用，而是将这三大费用作为期间费用，计入发生当月的损益之中。

1.4.2生产成本的作用

在市场经济条件下，产品成本是衡量生产消耗的补偿尺度，企业必须以产品销售收入抵补产品生产过程中的各项支出，才能确定盈利，因此在企业成本管理中生产成本的控制是一项极其重要的工作。

生产成本法是目前世界各国普遍采用了一种成本计算方法，用生产成本法计算成本时，只将生产经营过程中发生的直接材料费用、直接人工费用和制造费用计入产品成本，而管理费用、财务费用和销售费用不计入产品成本，而是作为当期费用直接计入当期损益。

生产成本是工业企业为生产一定种类、一定数量的产品所发生的直接费用、直接人工和间接制造费用的总和。

企业原材料消耗水平，设备利用好坏，劳动生产率的高低，产品技术水平是否先进等，都会通过生产成本反映出来。

换言之，生产成本的控制能反映企业生产经营工作的效果。

1.4.3生产成本的构成

生产成本由直接材料、直接人工和制造费用三部分组成。

直接材料是指在生产过程中的劳动对象，通过加工使之成为半成品或成品，它们的使用价值随之变成了另一种使用价值；直接人工是指生产过程中所耗费的人力资源，可用工资额和福利费等计算；制造费用则是指生产过程中使用的厂房、机器、车辆及设备等设施及机物料和辅料，它们的耗用一部分是通过折旧方式计入成本，另一部分是通过维修、定额费用、机物料耗用和辅料耗用等方式计入成本。

1.5产品制造成本的日常控制

产品制造成本日常控制，是指在产品制造成本形成过程中，对有关制造成本的活动进行测量、指导和监督，来保证目标制造成本实现的事中控制。

产品制造成本日常控制程序见图。

产品制造成本的日常控制，包括材料成本的控制；人工成本控制；费用成本控制等几个方面。

1.5.1原材料成本的控制

产品的原材料成本是由原材料的消耗量与原材料的单位采购成本两个方面的因素决定的，因此原材料的成本控制要从这两个方面着手。

对原材料消耗量，要从原材料的采购、计量检查入库、下料、领料、用料、回收等方面加以控制。

严格控制手续制度，实行定额供料，及时的发现和解决采购的不合理、领发无手续、用料不节约、废料无记录等方面的问题；积极的推广修旧利废、代用和综合利用等节约用料方法;对材料的采购成本，可采用内部支票或流通卷等形式加以控制；同时，在材料过程中，注意从材料价格、质量、采购地点、采购数量、运费等方面降低采购的成本。

1.5.2人工成本的控制

主要在于控制职工人数、定额、出勤率、工时利用率和劳动生产率等方面，要加强劳动组织，生产组织的管理，及时的发现并解决工时利用、停工、等方面问题。

1.5.3费用陈本的控制

首先要尽量把费用开支实际数控制在计划数以内；其次要使费用分配标准总数低于计划规定数。

在一般企业中，费用是按生产工时分配的，所以要严格控制生产工时总数和单位产品工时的消耗；然后在费用支出时，要从金额上、时间上、用途上，严格审查、监督，使其符合国家规定的各项开支标准。

1.6原材料消耗与制造成本

原材料是产品制造成本的重要组成部分，原材料的选择和利用、原材料的消耗、原材料的节约、代用等因素直接影响着产品的制造成本，所以控制产品制造成本的关键在于控制其直接原材料成本，对其从以下几个方面进行管理。

1.6.1原材料利用率

原材料利用率是反映原材料利用程度的指标，它是用投入的原材料数量和生产出来的产品数量比例关系来表示的，其计算公式是:

原材料利用率=合格产品净重/材料耗用总量程×100%

或原材料利用率=单位产品净重/单位材料耗用总量程×100%

从上式可以看出，如果材料得到充分的合理的利用，就能够比较少的投入生产出更多数量的产品，从而降低单位产品成本。

原材料利用率变动对单位成本影响的计算公式是:

成本升降率（%）=（计划原材料利用率/实际原材料利用率-1）×原材料成本占产品成本的计划比重

1.6.2原材料利用率的变动因素

一般来说，原材料质量好，利用率就会高;反之则低，但优质的原材料往往价格比较昂贵，究竟采用什么原材料应该综合考虑。

在保证产品质量的前提下,应尽量采用价格比较低廉的原材料，以降低成本。

材料质量变动是否合算可以使用下列公式测定:

采用新材料的单耗×新材料单价一采用前的单耗×采用前的材料单耗

如果采用新的材料后单位材料成本低于以前材料的成本，那么采用新材料是合算的。

但有时采用新材料，单位成本也会上升，然而采用优质材料产品质量也随之提高，如果产品单价提高的幅度大于单位成本上升的幅度，那么采用新材料从最终效益看也是合算的。

在加工企业中，不可避免地产生一些废料，这些废料要全部由合格品成本来负担。

如果企业能将废料加以合理利用，用废料代替好料进行产品生产，那么，就会提高原材料利用率，使产品单位成本下降。

如企业改进工艺、减少机械的损耗;采取合理的套裁下料方法等，都能提高原材料的利用率，降低单位材料的成本。

此外，工人技术水平的高低，机器设备的性能和良好程度，经济责任制的贯彻情况等等，也都对原材料的利用率发生重要影响。

1.6.3材料消耗定倾的管理

在实际工作中，应加强材料消耗的管理。

首先要制定合理的材料消耗定额，并采取有效的手段和方法，如“限额领料制’，、“标准成本制”、“定额成本控制”等，对材料消耗定额进行严格的控制。

其次，对材料消耗实际脱离计划或定额的差异随时进行分析，查明原因，拟定节约的具体措施，以使充分挖掘利用企业内部潜力，为提高材料利用率和降低成本提供保证。

1.7劳动生产率与制造成本

劳动生产率是影响产品制造成本的一个重要因素，在工业化程度较高的欧美、日本等发达国家，早就把提高劳动生产率做为控制产品成本的战略武器，他们采取全自动化控制、大规模生产、先进的技术及设备来大幅度提高劳动生产率，以优质低成本策略占领市场阵地，确实值得我们借鉴。

1.7.1劳动生产率对制造成本的影响

劳动生产率是劳动者的生产效率，通常以一定时间内每个劳动者生产的产品数量来表示。

在一定时间内，每人生产量越多，劳动生产率越高，反之，劳动生产率越低。

劳动生产率与产品成本的关系以下式表示:

单位产品工资成本=平均工资/平均产量

当劳动生产率提高幅度大于平均工资增长幅度时，单位产品分摊的工资成本就会下降。

因此，提高劳动生产率是降低产品成本的重要方面。

劳动生产率提高与平均工资增长双重因素变动对单位成本影响的公式是:

成本升降率（%）=[（1+平均工资增长%）/（1+劳动生产率增长%）-1]×生产工人工资占产品成本的计划比重

1.7.2劳动生产率的变动因素

劳动生产率变动的原因是复杂的，一般说主要取决于以下几方面的因素：

工作时间利用情况的好坏，在制度时间一定的情况下，缺勤与停工等非生产时间越多，则用来工作、生产产品的时间就越少，劳动生产率也会越低，反之，提高出勤率和工时利用率，就会使劳动生产率提高；劳动力配备合理程度，如果劳动力配备不合理，非生产人数比重过大，就会减少产品的生产量，使劳动生产率下降；纯劳动生产率的高低，纯劳动生产率也称小时劳动生产率。

它的变动主要取决于工人的技术水平，生产过程机械化和自动化程度，新技术的采用，降低废品措施的贯彻以及生产组织的改善和产品质量的提高等等。

为了保证提高劳动生产率，企业应充分挖掘劳动时间利用与劳动力利用方面的潜力，尽量减少非生产时间，缩减非生产的人数;加强技术培训，提高工人的生产技术水平，尽量采用新工艺、新技术，提高生产过程机械化、自动化程度，加强质量的管理，尽量的减少废品、提高等级品质量。

还要深入细致地做好思想工作，充分调动广大工人的生产积极性，以保证最大限度地提高生产率。

1.8产品质量与制造成本

提高产品的质量和降低产品的成本有着内在的联系。

在生产等级品的企业，它的平均质量水平是通过等级系数大小来表现的，等级率数越高，说明折各一级品的产量就越高，折各产量的单位成本也就相应的降低，反之则上升。

有些企业，根本不允许有次级品出现，生产出来的产品不是合格品就是废品，它的质量指标是用废品率来表现的，这时，废品率的高低对单位成本的升降也发生着影响，其影响程度通常按下式计算:

废品形成对成品的影响程度=[废品率×（1-废品可回收价值占废品原耗费成本%）]/（1-废品率）

如果企业计划废品率10%，实际废品率5%，废品可收回价值占其原耗费成本30%，则废品率变动对单位成本影响程度是:

计划=10%×（1-30%）/（1-10%）=7.78%

实际=5%×（1-30%）/（1-5%）=3.68%

则废品率降低5%，使单位成本降低4.1%。

决定产品质量的因素有很多，例如企业经营思想问题、管理问题，材料质量好坏、设备精度如何、工人技术熟练程度的高低等等。

在实际工作中，必须采取一系列行之有效的措施，如设置科学、合理的质量指标体系;严格质量检查制度;定期或不定期的研究影响等级品质量和造成废品的具体原因，并拟定改进工作、提高产品质量的方案等等，以保证充分挖掘提高产品质量的潜力，不断降低产品生产成本。

2南通云乾纺织有限公司的制造成本体系现状

2.1纺织公司简介

南通云乾纺织有限公司是一个中小型的纺织品公司，位于南通市如东县，成立于2007年，具有独立法人资格。

主要产品有加密色、亚光色丁、涤纶布等纺织品，另外还自产化纤丝等原材料。

2.2公司业务流程

销售部门负责对外承揽业务、接待客户并把销售信息传达到生产部门。

如果是老产品，生产部门则下达计划，车间生产产品，质检部门检验合格后入库销售；如果是新产品，生产部门根据客户的要求以任务单的形式下达给研究部门，进行项目的研究及配方设计，研制产品经有关质检部门检验合格，方能正式生产、入库，交付给用户合格的产品。

2.3公司现行财务核算办法及制造成本控制体系的评价

南通云纺织有限公司一直按照企业会计核算制度进行成本核算，采取逐步结转分步法，分别对于单项品种成本结构及综合成本结构进行核算。

建立了各车间成本、车间各产品成本、单一产品成本各项目完成情况报表，最后建立了车间产品各项指标明细，以便于对各产品成本进行直观地分析，采取相应的对策进行控制。

这应该是比较合理的的成本核算体系，但预算指标的确定方面还是缺乏科学性和合理性。

因为其预算指标仅仅是根据历史数据来确定的，而不是通过市场情况来预测和倒推来确定的，有时必定会造成成本偏高、价格偏高的结果，导致利润降低场。

2.4公4公司现有制造成本休系情况及评价

2.4.1直接材料成本

纺织厂从07年成立公司以来，花了几年时间的将公司生产走上正规化的道路，云乾纺织公司并购入一些先进的生产设备。

但是由于起预算指标还缺乏科学性合理性导致生产成本还是有些偏高。

首先消耗定额的指标预测，缺乏科学性和合理性，对于材料的消耗定额的控制，只限于形式，靠车间上一年的报表数据，而不是通过市场情况来预测和倒推来确定的，有时必定会造成成本偏高、价格偏高的结果，导致利润降低场。

由于工艺管理不严格，小品种还是比较繁多，切换速度又比较的快快，造成废品率及不合格品率偏高，加之考核力度小，造成改制产品量偏大，成本偏高。

由于老产品适应不了市场发展的需要，加上有些盲目排产，使得库存积压产品过多，有时会出现超期产品，不得不倒库和改制，造成库存费用和成本偏高。

2.4.2直接人工成本

目前没有建立工时定额，而是根据工作人数来核发工资，车间考勤制度没有严格的执行，管理部门检查不到位，造成有些人干不干活都发工资，使人工成本偏高。

2.4.3制造费用

只是根据历史数据下达预算的指标，没有对于构成制造费用的各项目分别下达预算指标，只是对于个别项目进行月考核，由于计量不准，造成机物料消耗不准，而且对于消耗定额的超标也没有进行及时认真地分析和考核。

所以产品的制造费用得不到有效的控制，制造费用偏高。

3制造成本的控制

为了达到有效地控制制造成本的目的，我们首先必须确定目标制造成本指标。

目标成本是指企业在一定时期内，产品成本预期达到的水平，是成本管理工作的目标，预测目标制造成本，可以为编制车间成本计划提供科学的有效的依据。

一般可采用下述两种方法之一进行测算。

3.1倒扣计算法确定目标制造成本，实行成本否决

这是事先确定目标利润，然后倒求目标成本的一种方法。

计算公式有两种:

单位产品目标制造成本=产品预计单价（1一税率）x（1一管理费费率）一单位目标利润

式中单位目标利润可根据国内外同种或同类产品销售利润率乘上预订销售单价来计算。

而预订销售单价需要根据市场情况而定。

可根据上级规定或企业同类老产品成本利润率来计算目标成本：

单位产品目标制造成本=产品预计单价（1一税率）x（1一管理费费率）/（1+成本利润）

例:

纺织厂根据市场调查得知，色丁市场需求比较多，出厂价（含税价）在2.70-3.00元之间的最受市场欢迎，厂方要求销售利润率为4%，增值税扣除消耗原材料的进项税额后的税率为10%，预计管理费费率为5%。

据此可推算出:

下限目标成本=2.7×（1-0.1-0.05-0.04）=2.187

上限目标成本=3×（1-0.1-0.05-0.04）=2.43

3.2回归分析法确定目标成本

当历史资料有两个或两个以上的产量和成本并分布比较分散的时候，可以采用回归分析法来预测成本变化趋势。

建立目标函数方程。

y二a+bx

式中:

yi—总成本;a一一总固定成本;b单位变动成本;xi产量

建立数学模型

∑a+∑bxi=∑yi

axi+b∑xi2=∑xiyi

求参数a.b

a=（∑yi一bxi）/n

b=（n·xi·yi一xi·∑yi）/（n·xi2一xi2）

例：

纺织厂加密色丁2008一2011年的产量和总制造成本及根

据需要计算的数据见表

年份

产量xi（千米）

总成本yi（万元）

xi·yi

xi2

2008

3540

930

3292200

12531600

2009

3350

910

3048500

11222500

2010

3620

950

3439000

13104400

2011

3810

980

3733800

14516100

n=4

∑xi=14320

∑yi=3770

∑xi·yi=13513500

∑xi2=51374600

将数据带入a≈895.96

b≈0.013

2012年的计划产量为4000千米，则目标成本预测数为y2012=895.96

3.3建立目标制造成本控制体系，指标层层分解

成本费用控制是企业成本费用管理的关键环节。

要根据成本费用管理责任制的要求，建立相应的成本费用控制责任制。

企业要建立健全厂长领导下的以总会计师为首的分级归口控制体系。

厂长对本企业生产经营效果负完全责任。

总会计师协助厂长组织领导本企业的成本费用管理，正确执行成本费用计划，准确核算成本费用，并对企业的经济效果负责。

技术人员要协助厂长在生产技术方面采取有效的降低成本费用措施，并对其经济效果负责。

他们不仅是成本费用控制的组织领导者，还拥有相应的成本费用控制审批权限。

分级是指纵向的控制体系，即厂部、车间、班组都承担控制任务，各级直线管理人员对分担的任务负责，并把责任相应地落实到下属部门和个人。

对各级应负的责任及相互关系要有明确规定，以便组成一个工作效率高、组织严密的有机控制体系。

归口是指按经济性质分解的成本费用指标，分配给有关职能部门控制，并规定相应的责任与权限，建立相应的奖惩办法。

对于纺织厂来说，目标制造成本的预测指标确定之后，由厂部对于各车间下达成本及期间费用指标，车间对于班组按不同的比重分配，最后落实到人头。

分配的前提是按品种将构成目标制造成本的原材料、直接人工、制造费用等项预测指标，按合理的权数进行分解，作为各项目的控制标准，对于每项成本控制的总目标和子目标都应有相应的责任中心和主要责任人，即建立目标责任制，按月进行经济责任制考核:

只有这样才能保证目标责任制的落实，根据各项实际发生的额度与预计定额指标之间的差异来分析查找造成差异的原因，从而制定出合理的对策来控制，缩小差异达到有效地控制制造成本的目的。

3.4成本费用控制

成本费用控制是指企业为使实际制造成本保持在预定的目标成本或计划成本之内，使各项实际费用保持在费用预算之内，对各种消耗和费用进行的一系列引导、限制和监督工作。

成本费用控制是有计划、有目的的管理工作，是实现制造成本计划，各项费用预算的有效手段，是提高企业经济效益的一项重要的工作。

3.4.1制造成本预测

制造成本预测就是通过调查研究，根据掌握的有关情况和数据资料以及成本习性，对未来的制造成本水平及其变动趋势做出科学的估计，它是对制造成本进行有效控制的一个重要依据，可以分两个阶段进行，一种是在制造成本计划或方案阶段进行的预测，一种是在计划实施过程中进行的预测，以便分析预测下一阶段可能出现的新情况和将要采取的的技术经济措施的效果，保证成本计划的实现，这种预测是结合成本控制进行的。

可比产品是指上年或近年曾正常生产，本年度或计划年度仍继续生产，并有成本资料可进行前后期对比的产品成本。

产品的可比性，是按产品的主要规格与性能决定的。

有的产品虽然使用的材料、生产技术、产品结构或花色方案方面有所改变，但只要产品的经济用途和基本质量标准没有变化，仍作为可比产品。

可比产品一般具有采用原材料定型稳定、工艺成熟、生产批量大的特点，是企业成本管理的重点，预测方法也很多。

经常采用的有影响因素分析测法、高低点法、回归分法等。

影响因素分析预测法是根据预计成本变动因素的影响程度，按照成本构成计算预测可比产品的一种方法。

现以ci为预测的单位成本降低率，ai为各成本项目的费用占单位成本比重，计划期与报告期比重相同。

降低原材料费用、电力费用是降低成本的重要因素。

以M代表这类费用降低的幅度，则对单位成本降低率的影响为:

C1=a1·M=……

（1）

劳动生产率提高超过工资增长幅度也是一个降低成本的重要方面。

以L为预计劳动生产率增长幅度，W为预计工资增长幅度。

C2=a2·[1—（1+W）/（1+L）]

=a2·（L—W）/（1+L）……

（2）

制造费用的大部分项目属于固定费用，产量增加费用总额不变，单位成本降低。

以N为预计产量增长幅度则:

C3=a3·[1—1/（1+N）]

但是，制造费用也包含有变动成分。

不过，由于固定费用所占

比重较大，这类费用的变动幅度不应过大。

现以E为预计的制造费

用的增加幅度，则上式就修正为:

C3=a3·[1—（1+E）/（1+N）]

=a3·（N-E）/（1+N）……（3）

将上列