第三章固定资产.docx

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第三章固定资产

第三章　固定资产

　　本章历年考情概况

　　本章属于基础性章节，难度不大。

在历年的考试中，本章内容主要出现在客观题中，重点内容为固定资产的初始确认、折旧计提、改扩建及处置等。

但作为基础知识，也常与非货币性资产交换、借款费用、债务重组、日后事项、会计差错更正、所得税等内容结合在计算分析题、综合题中出现。

　　近年考试题型、分值、考点分布

题型

2017年（卷一）

2017年（卷二）

2016年

2015年

2014年

考点

单选题

1题1.5分

—

1题1.5分

1题1分

1题1分

（1）固定资产处置损益的核算

（2）固定资产入账价值的确定

（3）固定资产折旧方法

多选题

1题2分

—

—

1题2分

1题2分

（1）自行建造固定资产的核算

（2）固定资产资本化后续支出

判断题

1题1分

—

—

1题1分

1题1分

（1）固定资产的确认条件

（2）自行建造固定资产的核算

（3）固定资产暂估入账

计算题

—

—

1题12分

—

—

固定资产初始计量、后续计量及处置核算

综合题

—

1题15分

—

—

—

固定资产初始计量、后续计量及处置核算

合计

3题4.5分

1题15分

2题13.5分

3题4分

3题4分

—

　　　考点及经典例题

　　【知识点一】固定资产初始计量（★★）

　　固定资产应按成本进行初始计量。

诺诺敲黑板：

动产还是不动产

（一）外购固定资产

　　企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

如果需要安装，应先通过“在建工程”核算，然后安装完毕达到预定可使用状态时转入“固定资产”科目。

　　1.固定资产有关增值税的问题

（1）按固定资产核算的不动产

　　增值税一般纳税人取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及取得的不动产在建工程，其进项税额应按照有关规定分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。

上述进项税额中，60%的部分于取得扣税凭证的当期从销项税额中抵扣；40%的部分为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。

　　会计处理时，新增“应交税费——待抵扣进项税额”科目核算待抵扣的进项税额。

待抵扣进项税额记入“应交税费——待抵扣进项税额”科目核算，并于可抵扣当期转入“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目。

　　【例·计算分析题】甲公司系增值税一般纳税人，不动产适用的增值税率为11%。

　　资料一：

2017年8月1日，甲公司购入一栋办公楼，取得的增值税专用发票上注明的价款为10000万元，增值税税额1100万元，税法规定，上述进项税额中，60%的部分于取得扣税凭证的当期从销项税额中抵扣；40%的部分为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。

货款已经支付，不考虑其他因素。

　　资料二：

2018年8月1日，待抵扣进项税额转为应交增值税的进项税额。

『正确答案』

　　2017年8月1日，甲公司会计处理如下：

　　借：

固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　10000

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）（1100×60%）660

　　　　　　　　——待抵扣进项税额　　　　（1100×40%）440

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　11100

　　2018年8月，甲公司会计处理如下：

　　借：

应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　　　　440

　　　　贷：

应交税费——待抵扣进项税额　　　　　　　　　　　440

（2）按固定资产核算的动产

　　对于增值税一般纳税人，企业购入的生产经营用固定资产动产所支付的增值税在符合税收法规规定情况下，应从销项税额中扣除（即进项税额可以抵扣），不再计入固定资产成本。

购进固定资产（机器设备）支付的运输费，按取得的增值税专用运输发票上注明的运输费金额计入固定资产成本，按其运输费与增值税税率11%计算的进项税额，也可以抵扣。

　　【例·计算分析题】A公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。

2017年2月购进生产设备价款为1000万元，增值税税额为170万元；同时取得运输业增值税专用发票，注明的运输费用为10万元，按其运输费与增值税税率11%计算的进项税额1.1万元。

『正确答案』

　　借：

在建工程/固定资产　　　　　　　（1000＋10）1010

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）（170＋1.1）171.1

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　1181.1

　　【例·单选题】（2016年考题）甲公司系增值税一般纳税人，购入一套需安装的生产设备，取得的增值税专用发票上注明的价款为300万元，增值税税额为51万元，自行安装耗用材料20万元，发生安装人工费5万元。

不考虑其他因素，该生产设备安装完毕达到预定可使用状态转入固定资产的入账价值为（　）万元。

　　A.320　　　B.325

　　C.351　　　D.376

『正确答案』B

『答案解析』该固定资产的入账价值＝300＋20＋5＝325（万元）。

增值税税额可以抵扣，不计入固定资产成本。

　　　2.以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产

　　应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

　　【例·判断题】（2013年考题）企业以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应将该款项按各项固定资产公允价值占公允价值总额的比例进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

（　）

『正确答案』√

『答案解析』以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

　　【例·计算分析题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。

　　资料一：

2018年4月1日，为降低采购成本，向乙公司一次购进了三套不同型号且具有不同生产能力的设备A、B和C。

甲公司为该批设备共支付货款866万元，增值税的进项税额为147.22万元，运杂费4万元，全部以银行存款支付；

　　资料二：

假定设备A、B和C均满足固定资产的定义及其确认条件，公允价值分别为：

200万元、300万元、500万元；不考虑其他相关税费。

甲公司账务处理如下：

『正确答案』

（1）确定计入固定资产成本的金额＝866＋4＝870（万元）

（2）确定A、B和C设备各自的入账价值

　　A设备入账价值为：

870×[200/（200＋300＋500）]＝174（万元）

　　B设备入账价值为：

870×[300/（200＋300＋500）]＝261（万元）

　　C设备入账价值为：

870×[500/（200＋300＋500）]＝435（万元）

　　3.固定资产的各组成部分具有不同使用寿命，或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。

　　【思考题】为遵守国家有关环保的法律规定，2018年1月31日，甲公司对A生产设备进行停工改造，安装B环保装置。

3月25日，新安装的环保装置达到预定可使用状态并交付使用，当日A生产设备尚可使用年限为8年，B环保装置预计使用年限为6年。

①环保设备能否确认固定资产？

②能否单独确认固定资产？

③折旧年限如何确定？

　　【例·判断题】（2017年考题）企业为符合国家有关排污标准而购置的大型环保设备，因其不能为企业带来直接的经济利益，因此不确认为固定资产。

（　）

『正确答案』×

『答案解析』企业由于安全或环保的要求购入设备等，虽然不能直接给企业带来未来经济利益，但有助于企业从其他相关资产的使用中获得未来经济利益或者获得更多的未来经济利益，也应确认为固定资产。

（二）自行建造固定资产

　　自行建造固定资产的成本,由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。

包括工程用物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等。

　　企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式。

无论采用何种方式，所建工程都应当按照实际发生的支出确定其工程成本。

　　1.自营方式建造固定资产

　　企业如以自营方式建造固定资产，其成本应当按照直接材料、直接人工、直接机械施工费、资本化利息等计量。

　　　　注意问题：

（1）企业为建造固定资产准备的各种物资应当按照实际支付的买价、运输费、保险费等相关税费作为实际成本。

（2）建设期间：

发生的工程物资盘亏、报废及毁损,减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失,计入所建工程项目的成本；盘盈的工程物资或处置净收益,冲减所建工程项目的成本。

工程完工后：

发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损,计入当期营业外收支。

　　（3）建造固定资产领用工程物资、原材料或库存商品，应按其实际成本转入所建工程成本。

　　（4）为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等，计入在建工程项目成本。

　　【例·多选题】（2017年考题）下列各项中，企业应计入自行建造固定资产成本的有（　）。

　　A.为建造固定资产通过出让方式取得土地使用权而支付的土地出让金

　　B.达到预定可使用状态前发生的工程用物资成本

　　C.达到预定可使用状态前分担的间接费用

　　D.达到预定可使用状态前满足资本化条件的借款费用

『正确答案』BCD

『答案解析』选项A，应确认为无形资产。

　　2.出包方式建造固定资产

　　企业以出包方式建造固定资产,其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成,包括发生的建筑工程支出、安装工程支出、以及需分摊计入各项固定资产价值的待摊支出。

　　对于发包企业而言，固定资产的建造如果采用出包方式，应通过“在建工程”会计科目核算，且企业与承包单位结算的工程款，应通过该科目核算。

但是预付工程款项不通过该科目核算，应通过“预付账款”科目核算。

（1）待摊支出是指在建设期间发生的,不能直接计入某项固定资产价值、而应由所建造固定资产共同负担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金（耕地占用税）、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等。

（2）出包工程的账务处理

　　在建工程达到预定可使用状态时，首先计算分配待摊支出；其次,计算确定已完工的固定资产成本。

待摊支出的分配率可按下列公式计算:

　　待摊支出分配率＝累计发生的待摊支出/（建筑工程支出＋安装工程支出）

　　建筑工程应分配的待摊支出＝建筑工程支出×分配率

　　安装工程应分配的待摊支出＝安装工程支出×分配率

　　【例·计算分析题】经当地有关部门批准，甲公司新建一个火电厂。

建造的火电厂由3个单项工程组成，包括建造发电车间、冷却塔以及安装发电设备。

2017年2月1日，甲公司与乙公司签订合同，将该项目出包给乙公司承建。

根据双方签订的合同，建造发电车间的价款为500万元，建造冷却塔的价款为300万元，安装发电设备需支付安装费用50万元。

建造期间发生的有关事项如下：

　　资料一：

2017年2月10日，甲公司按合同约定向乙公司预付10%备料款80万元，其中发电车间50万元，冷却塔30万元。

　　资料二：

2017年8月2日，建造发电车间和冷却塔的工程进度达到50%，甲公司与乙公司办理工程价款结算400万元，取得增值税专用发票，其中发电车间价款为250万元，进项税额为27.5万元，冷却塔价款为150万元，进项税额为16.5万元，甲公司抵扣了预付备料款后，将余款用银行存款付讫。

　　　资料三：

2017年10月8日，甲公司购入需安装的发电设备，价款总计350万元，增值税进项税额59.5万元，已用银行存款付讫。

发电设备已入库。

　　　资料四：

2018年3月10日，建筑工程主体已完工，甲公司与乙公司办理工程价款结算400万元，取得增值税专用发票，其中发电车间价款为250万元，进项税额为27.5万元，冷却塔价款为150万元，进项税额为16.5万元。

甲公司向乙公司开具了一张期限3个月的商业票据。

　　　资料五：

2018年4月1日，甲公司将发电设备运抵现场，交乙公司安装。

　　　资料六：

2018年5月10日，发电设备安装到位，甲公司与乙公司办理设备安装价款结算，取得增值税专用发票，价款为50万元，进项税额为8.5万元，款项已支付。

　　　资料七：

工程项目发生管理费、可行性研究费、公证费、监理费共计29万元，已用银行存款付讫。

　　　资料八：

2018年5月，进行负荷联合试车领用本企业材料10万元，发生其他试车费用5万元，用银行存款支付，试车期间取得发电收入20万元。

资料九：

2018年6月1日，完成试车，各项指标达到设计要求。

请计算确定各固定资产的初始价值。

（不考虑增值税）

　　（三）经营租入固定资产、存在弃置费用的固定资产

　　1.经营租入固定资产

　　　承租人应当将经营租赁的租金在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益。

承租人确认的租金费用，借记“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。

　　2.存在弃置费用的固定资产

　　特殊行业的特定固定资产，对其初始计量时，还应考虑弃置费用。

弃置费用通常是指根据法律、行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。

　　对于石油天然气、核电站核设施等，弃置费用的金额较大，按照现值计算确定应计入固定资产原价的金额和相应的预计负债。

会计核算时，应在取得固定资产时，按预计弃置费用的现值，借记“固定资产”科目，贷记“预计负债”科目。

在该固定资产的使用寿命内，计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。

　　【例·单选题】（2011年考题）2010年12月31日，甲公司建造了一座核电站达到预定可使用状态并投入使用，累计发生的资本化支出为210000万元。

当日，甲公司预计该核电站在使用寿命届满时为恢复环境发生弃置费用10000万元，其现值为8200万元。

该核电站的入账价值为（　）万元。

　　A.200000　　　　B.210000　　C.218200　　　　D.220000

『正确答案』C

『答案解析』分录为：

　　借：

固定资产　　　218200

　　　　贷：

在建工程　　　210000

　　　　　　预计负债　　　　8200

　　【知识点二】固定资产折旧（★★★）

（一）计提折旧的固定资产范围

　　固定资产准则规定,企业应对所有的固定资产计提折旧。

但是,已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。

在确定计提折旧的范围时应注意以下几点：

　　1.固定资产应当按月计提折旧。

当月增加的固定资产,当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。

　　2.固定资产提足折旧后,不论能否继续使用,均不再计提折旧,提前报废的固定资产也不再补提折旧。

所谓提足折旧是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。

　　3.已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产,应当按照估计价值确定其成本,并计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值,但不需要调整原已计提的折旧额。

　　【例·判断题】（2014年考题）按暂估价值入账的固定资产在办理竣工结算后，企业应当根据暂估价值与竣工结算价值的差额调整原已计提的折旧金额。

（　）

『正确答案』×

『答案解析』办理竣工决算后，应按照暂估价值与竣工决算价值的差额调整固定资产入账价值，但是不需要调整已经计提的折旧金额。

　　4.对于融资租入固定资产，在确定折旧年限时应该考虑是否可以合理确定租赁期届满时承租人会取得资产的所有权。

　　【思考题】融资租入一项设备，租期为3年，尚可使用5年。

如果无法合理确定租赁期届满时承租人是否会取得资产的所有权，计提折旧年限？

『正确答案』应按3年计提折旧；

　　【思考题】融资租入一项设备，租期为3年，尚可使用5年。

如果可以合理确定租赁期届满时承租人将会取得资产的所有权，计提折旧年限？

『正确答案』应按5年计提折旧。

　　5.处于更新改造过程停止使用的固定资产，不计提折旧。

　　6.因大修理而停用的固定资产，照提折旧。

　　7.未使用、不需用的固定资产，照提折旧。

（二）固定资产折旧方法

　　企业在按照第4号准则的规定选择固定资产折旧方法时，应当根据与固定资产有关的经济利益的预期消耗方式做出决定。

企业不应以包括使用固定资产在内的经济活动所产生的收入为基础进行折旧。

　　可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。

　　1.年限平均法

　　年折旧额＝（原价－预计净残值）÷预计使用年限＝原价×年折旧率

　　其中，原价－预计净残值为应计折旧总额。

　　【例·单选题】甲公司2017年2月1日购入需要安装的设备一台，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为100万元，增值税为17万元。

购买过程中，以银行存款支付运杂费等费用2万元。

安装时，领用生产用材料28万元，支付安装工人薪酬2万元。

该设备2017年3月30日达到预定可使用状态。

甲公司对该设备采用年限平均法计提折旧，预计使用年限为10年，预计净残值为零。

假定不考虑其他因素，2017年该设备应计提的折旧额为（　）万元。

　　A.9　　　　B.9.9

　　C.11　　　D.13.2

『正确答案』B

『答案解析』固定资产的入账价值＝100＋2＋28＋2＝132（万元），从2017年4月份开始计提折旧，2017年度应计提的折旧额＝132/10×9/12＝9.9（万元）。

　　2.双倍余额递减法

　　年折旧额＝期初固定资产净值×2/预计使用年限

　　最后两年改为直线法

　　【例·计算分析题】2012年11月20日，甲公司购进一台需要安装的A设备，取得的增值税专用发票注明的设备价款为950万元，可抵扣增值税进项税额为161.5万元，款项已通过银行存款支付。

安装A设备时，甲公司领用原材料36万元（不含增值税额），支付安装人员工资14万元。

A设备预计使用年限为5年，预计净残值率为5%，甲公司采用双倍余额递减法计提折旧。

　　资料一：

假定

（1），2012年12月31日，A设备达到预定可使用状态。

　　甲公司A设备的入账价值＝950＋36＋14＝1000（万元）

　　2013年的折旧额＝1000×2/5＝400（万元）

　　2014年的折旧额＝（1000－400）×2/5＝240（万元）

　　2015年的折旧额＝（1000－400－240）×2/5＝144（万元）

　　2016年的折旧额＝（1000－400－240－144－50）÷2＝83（万元）

　　2017年的折旧额＝（1000－400－240－144－50）÷2＝83（万元）

　　资料二：

假定

（2），2013年3月10日，A设备达到预定可使用状态。

　　2013年的折旧额＝1000×2/5×9/12＝300（万元）

　　2014年的折旧额＝1000×2/5×3/12＋（1000－400）×2/5×9/12＝280（万元）

　　2015年的折旧额＝（1000－400）×2/5×3/12＋（1000－400－240）×2/5×9/12＝168（万元）

　　验算方法：

无论采用什么方法，固定资产到期报废的时候，也就是提满折旧的时候，固定资产的应计折旧额一定等于累计折旧额。

　　应计提折旧额＝1000－50＝950（万元）

　　累计折旧额＝300＋280＋168＋98.25＋83＋20.75＝950（万元）

　　3.年数总和法

　　年折旧额＝（原价－预计净残值）×年折旧率

　　【例·计算分析题】甲公司固定资产入账价值为500万元。

该固定资产预计使用5年，预计净残值为20万元。

采用年数总和法计算折旧额。

　　资料一：

假定

（1），2014年12月31日安装完毕并交付使用。

　　2015年年折旧额＝（500－20）×5/15＝160（万元）

　　2016年年折旧额＝（500－20）×4/15＝128（万元）

　　2017年年折旧额＝（500－20）×3/15＝96（万元）

　　资料二：

假定

（2），2015年9月10日安装完毕并交付使用。

　　2015年年折旧额＝（500－20）×5/15×3/12＝40（万元）

　　2016年年折旧额＝（500－20）×5/15×9/12＋（500－20）×4/15×3/12＝152（万元）

　　2017年年折旧额＝（500－20）×4/15×9/12＋（500－20）×3/15×3/12＝120（万元）

　　【例·单选题】（2014年考题）甲公司一台用于生产M产品的设备预计使用年限为5年，预计净残值为零。

假定M产品各年产量基本均衡。

下列折旧方法中，能够使该设备第一年计提折旧金额最多的是（　）。

　　A.工作量法

　　B.年限平均法

　　C.年数总和法

　　D.双倍余额递减法

『正确答案』D

『答案解析』因M产品各年产量基本均衡，因此工作量法和年限平均法的年折旧额基本一致，加速折旧法下前几年的年折旧额将大于直线法的年折旧额。

简单举例如下：

假设设备原价为300万元，使用年限为5年，则直线法下第1年折旧额＝300/5＝60（万元），年数总和法下第1年折旧额＝300×5/15＝100（万元），双倍余额递减法下第1年折旧额＝300×2/5＝120（万元），双倍余额递减法下第1年折旧最多，应选D。

　　（三）会计处理

　　借：

制造费用【生产车间计提折旧】

　　　　管理费用【企业管理部门、未使用的固定资产计提折旧】

　　　　销售费用【企业专设销售部门计提折旧】

　　　　其他业务成本【企业出租固定资产计提折旧】

　　　　研发支出【企业研发无形资产时使用固定资产计提折旧】

　　　　贷：

累计折旧

　　（四）固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核

　　固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应作为会计估计变更，按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理。

　　【知识点三】固定资产后续支出（★★）

（一）资本化的后续支出

　　固定资产发生可资本化的后续支出时，企业一般应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并停止计提折旧。

发生的后续支出，通过“在建工程”科目核算。

在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。

　　企业发生的一些固定资产后续支出可能涉及到替换原固定资产的某组成部分,当发生的后续支出符合固定资产确认条件时，应将其计入固定资产成本,同时将被替换部分的账面价值扣除。

　　【例·单选题】（2013年考题）甲公司某项固定资产已完成改造，累计发生的改造成本为400万元，拆除部分的原价为200万元。

改造前，该项固定资产原价为800万元，已计提折旧250万元，不考虑其他因素，甲公司该项固定资产改造后的账