中级财务会计培训讲座(ppt 92页).pptx

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主讲人：

陈继东,中级财务会计,第十章投资性房地产,本章知识点

（1）掌握投资性房地产概念和范围；

（2）掌握投资性房地产的确认条件；（3）掌握投资性房地产初始计量的核算；（4）掌握投资性房地产后续计量的核算；（5）掌握投资性房地产转换的核算；（6）熟悉投资性房地产处置的核算。

第一节投资性房地产的确认和初始计量,一.投资性房地产的概念二.投资性房地产的确认和初始计量,一.投资性房地产的概念,投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。

投资性房地产应当能够单独计量和出售。

主要包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。

一.投资性房地产的概念,

（一）属于投资性房地产的项目1.已出租的土地使用权是指企业通过出让或转让方式取得，并以经营租赁方式出租的土地使用权。

企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权，不属于此类。

一.投资性房地产的概念,2.持有并准备增值后转让的土地使用权是指企业通过出让或转让方式取得并准备增值后转让的土地使用权。

但是，按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于此类。

一.投资性房地产的概念,3.已出租的建筑物是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的房屋等建筑物。

企业计划用于出租但尚未出租的建筑物，不属于此类。

一.投资性房地产的概念,【例10-1】甲企业与乙企业签订了一项经营租赁合同，乙企业将其持有产权的两间门面房出租给甲企业，为期5年。

甲企业一开始将这两间门面房用于自行经营餐馆。

2年后，由于连续亏损，甲企业将餐馆转租给丙企业，以赚取租金差价。

判断一下，该门面房是否属于甲、乙企业的投资性房地产。

一.投资性房地产的概念,本例中，对于甲企业而言，这两间门面房不属于其投资性房地产，因为其产权不属于甲企业；对于乙企业而言，则属于投资性房地产。

一.投资性房地产的概念,

（二）不属于投资性房地产的项目1.自用房地产即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产，包括自用的建筑物（固定资产）和自用的土地使用权（无形资产）。

例如，企业拥有并自行经营的旅馆。

一.投资性房地产的概念,2.作为存货的房地产通常指房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。

一.投资性房地产的概念,某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。

二.投资性房地产的确认和初始计量,

（一）投资性房地产的确认将某个项目确认为投资性房地产，首先应当符合投资性房地产的概念，其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件。

1.与该投资性房地产相关的经济利益很可能流入企业；2.该投资性房地产的成本能够可靠的计量。

二.投资性房地产的确认和初始计量,

（二）投资性房地产的初始计量投资性房地产应当按照成本进行初始计量。

二.投资性房地产的确认和初始计量,1.外购的投资性房地产对于企业外购的房地产，只有在购入房地产的同时开始对外出租（自租赁期开始日起，下同）或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产。

外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。

二.投资性房地产的确认和初始计量,企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。

二.投资性房地产的确认和初始计量,2.自行建造的投资性房地产企业自行建造（或开发，下同）的房地产，只有在自行建造或开发活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。

自行建造投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。

二.投资性房地产的确认和初始计量,企业自行建造房地产达到预定可使用状态后一段时间才对外出租或用于资本增值的，应当先将自行建造的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。

第二节投资性房地产的后续计量,一.采用成本模式进行后续计量的投资性房地产二.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产三.投资性房地产后续计量模式的变更,一.采用成本模式进行后续计量,在成本模式下，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产进行后续计量，计提折旧或摊销；存在减值迹象的，还应当按照资产减值的有关规定进行处理。

一.采用成本模式进行后续计量,1.外购投资性房地产或自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时，按照其实际成本：

借：

投资性房地产贷：

银行存款（或在建工程等）,一.采用成本模式进行后续计量,2.按照固定资产或无形资产的有关规定，按期（月）计提折旧或进行摊销：

借：

其他业务成本贷：

投资性房地产累计折旧（投资性房地产累计摊销）,一.采用成本模式进行后续计量,3.取得租金收入：

借：

银行存款贷：

其他业务收入,一.采用成本模式进行后续计量,4.投资性房地产存在减值迹象的，应当适用资产减值的有关规定。

经减值测试后确定发生减值的，应当计提减值准备：

借：

资产减值损失贷：

投资性房地产减值准备,二.采用公允价值模式进行后续计量,

（一）采用公允价值模式的前提条件企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：

二.采用公允价值模式进行后续计量,1.投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场所在地，通常是指投资性房地产所在的城市。

对于大中城市，应当为投资性房地产所在的城区。

二.采用公允价值模式进行后续计量,2.企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。

二.采用公允价值模式进行后续计量,

（二）会计处理1.外购投资性房地产或自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时，按照其实际成本：

借：

投资性房地产贷：

银行存款（或在建工程等）,二.采用公允价值模式进行后续计量,2.不对投资性房地产计提折旧或摊销企业应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。

二.采用公允价值模式进行后续计量,公允价值高于原账面价值的差额：

借：

投资性房地产贷：

公允价值变动损益公允价值低于原账面价值的差额：

借：

公允价值变动损益贷：

投资性房地产,二.采用公允价值模式进行后续计量,3.取得的租金收入借：

银行存款贷：

其他业务收入,二.采用公允价值模式进行后续计量,【例10-2】甲企业为从事房地产经营开发的企业。

207年8月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为l0年。

当年10月1日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼的造价为90000000元。

二.采用公允价值模式进行后续计量,由于该栋写字楼地处商业繁华区，所在城区有活跃的房地产交易市场，而且能够从房地产交易市场上取得同类房地产的市场报价，甲公司决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。

207年l2月31日，该写字楼的公允价值为92000000元。

208年12月31日，该写字楼的公允价值为93000000元。

二.采用公允价值模式进行后续计量,甲企业的账务处理如下：

（1）207年10月1日，甲公司开发完成写字楼并出租借：

投资性房地产（成本）90000000贷：

开发产品90000000,二.采用公允价值模式进行后续计量,

（2）207年12月31日，以公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益借：

投资性房地产写字楼（公允价值变动）2000000贷：

公允价值变动损益2000000,二.采用公允价值模式进行后续计量,（3）208年12月31日，以公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益借：

投资性房地产写字楼（公允价值变动）1000000贷：

公允价值变动损益1000000,三.投资性房地产后续计量模式的变更,企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。

以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。

已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

三.投资性房地产后续计量模式的变更,三.投资性房地产后续计量模式的变更,企业变更投资性房地产计量模式时，应当按照计量模式变更日投资性房地产的公允价值：

借：

投资性房地产（成本）投资性房地产累计折旧（或摊销）投资性房地产减值准备贷：

投资性房地产利润分配未分配利润盈余公积,如公允价值小于账面价值应将其计入借方。

三.投资性房地产后续计量模式的变更,【例10-3】甲企业将某一栋写字楼租赁给乙公司使用，并一直采用成本模式进行后续计量。

209年1月1日，甲企业认为，出租给乙公司使用的写字楼，其所在地的房地产交易市场比较成熟，具备了采用公允价值模式计量的条件，决定对该项投资性房地产从成本模式转换为公允价值模式计量。

该写字楼的原造价为90000000元，已计提折旧2700000元，账面价值为87300000元。

209年1月1日，该写字楼的公允价值为95000000元。

假设甲企业按净利润的l0%计提盈余公积。

三.投资性房地产后续计量模式的变更,甲企业的账务处理如下：

借：

投资性房地产写字楼（成本）95000000投资性房地产累计折旧（摊销）2700000贷：

投资性房地产写字楼90000000利润分配未分配利润6930000盈余公积770000,三.投资性房地产后续计量模式的变更,【例10-4】关于投资性房地产后续计量模式的转换，下列说法中正确的是（）。

A.成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计估计变更B.已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式C.已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式转为公允价值模式D.企业对投资性房地产的计量模式可以随意变更,B,第三节投资性房地产的转换和处置,一.房地产的转换二.投资性房地产的处置,一.房地产的转换,

（一）房地产的转换形式及转换日房地产的转换，实质上是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。

企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，且满足下列条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产：

一.房地产的转换,1.投资性房地产开始自用即将投资性房地产转为自用房地产。

在此种情况下，转换日为房地产达到自用状态，企业开始将其用于生产产品、提供劳务或者经营管理的日期。

一.房地产的转换,2.作为存货的房地产改为出租通常指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租，存货相应地转换为投资性房地产。

在此种情况下，转换日为房地产租赁期开始日。

租赁开始日，是指承租人有权行使其租赁资产权利的日期。

一.房地产的转换,3.自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租。

即企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的房地产改用于出租，固定资产或土地使用权相应地转换为投资性房地产。

在此种情况下，转换日为租赁开始日。

一.房地产的转换,4.自用土地使用权停止自用改用于资本增值。

即企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的土地使用权改用于资本增值，将土地使用权相应地转换为投资性房地产。

在此种情况下，转换日为自用土地使用权停止自用后，确定用于资本增值的日期。

一.房地产的转换,

（二）房地产转换的会计处理1.成本模式下的转换,一.房地产的转换,

（1）采用成本模式计量的投资性房地产转为自用房地产。

借：

固定资产（或无形资产）贷：

投资性房地产借：

投资性房地产累计折旧（摊销）贷：

累计折旧（或累计摊销）借：

投资性房地产减值准备贷：

固定资产减值准备（或无形资产减值准备）,一.房地产转换,【例10-5】2007年7月末，甲企业将出租在外的厂房收回，8月1日开始用于本企业的商品生产，该厂房相应由投资性房地产转换为自用房地产。

该项房地产在转换前采用成本模式计量，截至某年7月31日，账面价值为37650000元，其中，原价50000000元，累计已计提折旧12350000元。

一.房地产的转换,甲企业某年8月1日的账务处理如下：

借：

固定资产50000000投资性房地产累计折旧（摊销）12350000贷：

投资性房地产厂房50000000累计折旧12350000,一.房地产的转换,

（2）作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的房地产企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产时，应当将该项存货在转换日的账面价值：

借：

投资性房地产存货跌价准备贷：

开发产品,一.房地产转换,【例10-6】甲企业是从事房地产开发业务的企业，207年3月10日，甲企业与乙企业签订租赁协议，将其开发的一栋写字楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为207年4月15日。

207年4月15日，该写字楼的账面余额450000000元，未计提存货跌价准备，转换后采用成本模式计量。

一.房地产的转换,甲企业207年4月15目的账务处理如下：

借：

投资性房地产450000000贷：

开发产品450000000,一.房地产的转换,（3）自用土地使用权或建筑物转换为以成本计量的投资性房地产企业将自用土地使用权或建筑物转换为采用成本模式计量的投资性房地产时，应当将该项土地使用权或建筑物在转换日：

一.房地产的转换,借：

投资性房地产贷：

固定资产无形资产借：

累计折旧（累计摊销）贷：

投资性房地产累计折旧（摊销）,一.房地产转换,【例10-7】甲企业拥有一栋办公楼，用于本企业总部办公。

207年3月10日，甲企业与乙企业签订了经营租赁协议，将这栋办公楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为207年4月15日，为期5年。

207年4月15日，这栋办公楼的账面余额450000000元。

已计提折旧3000000元。

假设甲企业所在城市没有活跃的房地产交易市场。

一.房地产的转换,甲企业207年4月15日的账务处理如下：

借：

投资性房地产450000000累计折旧3000000贷：

固定资产450000000投资性房地产累计折旧（摊销）3000000,一.房地产的转换,2.公允价值模式下的转换

（1）采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。

一.房地产的转换,转换日：

借：

固定资产（或无形资产）贷：

投资性房地产（成本）投资性房地产（公允价值变动）公允价值变动损益,原累计公允价值变动的余额在借方时，在转换时应在贷方冲销；反之，应在转换时在借方冲销,转换日，固定资产或无形资产的公允价值高于投资性房地产的账面价值，则计入贷方；反之，记入借方。

一.房地产转换,【例10-8】208年10月15日，甲企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，准备作为办公楼用于本企业的行政管理。

208年12月1日，该写字楼正式开始自用，相应由投资性房地产转换为自用房地产，当日的公允价值为48000000元。

该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为47500000元，其中，成本为45000000元，公允价值变动为增值2500000元。

一.房地产的转换,甲企业的账务处理如下：

借：

固定资产48000000贷：

投资性房地产写字楼（成本）45000000写字楼（公允价值变动）2500000公允价值变动损益500000,一.房地产的转换,

（2）作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产企业将作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项房地产在转换日的公允价值：

借：

投资性房地产（成本）存货跌价准备公允价值变动损益贷：

开发产品资本公积其他资本公积,转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额借记“公允价值变动损益”,转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额贷记“资本公积其他资本公积”,一.房地产的转换,待该项投资性房地产处置时，因转换计入资本公积的部分应转入当期的其他业务收入：

借：

资本公积其他资本公积贷：

其他业务收入,一.房地产转换,【例10-9】沿用【例10-6】，假设转换后采用公允价值模式计量，4月15日该写字楼的公允价值为410000000元，207年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为430000000元。

208年4月租赁期届满，甲企业收回该项投资性房地产，并于208年6月以460000000元出售，出售款项已收讫。

【例10-6】甲企业是从事房地产开发业务的企业，207年3月10日，甲企业与乙企业签订租赁协议，将其开发的一栋写字楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为207年4月15日。

207年4月15日，该写字楼的账面余额450000000元，未计提存货跌价准备，转换后采用成本模式计量。

一.房地产的转换,甲企业的账务处理如下：

（1）207年4月15日借：

投资性房地产写字楼（成本）410000000公允价值变动损益40000000贷：

开发产品450000000,一.房地产的转换,

（2）207年12月31日借：

投资性房地产写字楼（公允价值变动）20000000贷：

公允价值变动损益20000000,一.房地产的转换,（3）208年6月，出售时借：

银行存款460000000贷：

其他业务收入460000000借：

其他业务成本430000000贷：

投资性房地产写字楼（成本）410000000写字楼（公允价值变动）20000000,一.房地产的转换,同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入公允价值变动减值40000000元-公允价值变动增值20000000元=公允价值变动减值20000000元借：

其他业务收入20000000贷：

公允价值变动损益20000000,一.房地产转换,【例10-10】沿用【例10-6】，假设转换后采用公允价值模式计量，4月15日该写字楼的公允价值为470000000元。

207年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为480000000元。

208年4月租赁期届满，甲企业收回该项投资性房地产，并于208年6月以550000000元出售，出售款项已收讫。

【例10-6】甲企业是从事房地产开发业务的企业，207年3月10日，甲企业与乙企业签订租赁协议，将其开发的一栋写字楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为207年4月15日。

207年4月15日，该写字楼的账面余额450000000元，未计提存货跌价准备，转换后采用成本模式计量。

一.房地产的转换,甲企业的账务处理如下：

（1）207年4月15日借：

投资性房地产写字楼（成本）470000000贷：

开发产品450000000资本公积其他资本公积20000000,一.房地产的转换,

（2）207年12月31日借：

投资性房地产写字楼（公允价值变动）10000000贷：

公允价值变动损益10000000,一.房地产的转换,（3）208年6月，出售时借：

银行存款550000000贷：

其他业务收入550000000借：

其他业务成本480000000贷：

投资性房地产写字楼（成本）470000000写字楼（公允价值变动）10000000,一.房地产的转换,同时，将资产性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入借：

公允价值变动损益10000000贷：

其他业务收入10000000同时，将转换时原计入资本公积的部分转入其他业务收入借：

资本公积其他资本公积20000000贷：

其他业务收入20000000,一.房地产的转换,（3）自用土地使用权或建筑物转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产企业将自用土地使用权或建筑物转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项土地使用权或建筑物在转换日的公允价值：

一.房地产的转换,借：

投资性房地产（成本）累计折旧（或累计摊销）固定资产（或无形资产）减值准备公允价值变动损益贷：

固定资产（或无形资产）资本公积其他资本公积,转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额借记“公允价值变动损益”,转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额贷记“资本公积其他资本公积”,一.房地产的转换,待该项投资性房地产处置时，因转换计入资本公积的部分应转入当期的其他业务收入：

借：

资本公积其他资本公积贷：

其他业务收入,一.房地产转换,【例10-11】207年6月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲企业准备将其出租，以赚取租金收入。

207年10月，甲企业完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。

207年12月，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙企业使用，租赁期开始日为208年1月1日，租赁期限为3年。

一.房地产转换,在本例中，甲企业应当于租赁期开始日（208年1月1日），将自用房地产转换为投资性房地产。

由于该办公楼处于商业区，房地产交易活跃，该企业能够从市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，假设甲企业对出租的办公楼采用公允价值模式计量。

假设208年1月1日，该办公楼的公允价值为350000000元，其原价为500000000元，已提折旧142500000元。

一.房地产的转换,甲企业208年1月1日的账务处理如下：

借：

投资性房地产办公楼（成本）350000000公允价值变动损益7500000累计折旧142500000贷：

固定资产500000000,二.投资性房地产的处置,当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。

企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益（将实际收到的处置收入计入“其他业务收入”，所处置投资性房地产的账面价值计入“其他业务成本”）。

二.投资性房地产的处置,

（一）采用成本模式计量处置投资性房地产时，应按实际收到的金额：

借:

银行存款贷:

其他业务收入借：

投资性房地产累计折旧（摊销）其他业务成本贷：

投资性房地产,二.投资性房地产的处置,

（二）采用公允价值模式计量处置投资性房地产时，应按实际收到的金额：

借:

银行存款贷:

其他业务收入,二.投资性房地产的处置,按该项投资性房地产的账面价值：

借：

其他业务成本投资性房地产（公允价值变动）贷：

投资性房地产（成本）投资性房地产（公允价值变动）,原余额在借方时，该科目应在贷方冲销,二.投资性房地产的处置,同时：

借：

公允价值变动损益贷：

其他业务收入或：

借：

其他业务收入贷：

公允价值变动损益,二.投资性房地产的处置,按该项投资性房地产在转换日记入资本公积的金额：

借：

资本公积其他资本公积贷：

其他业务收入,一.房地产转换,【例10-12】207年6月甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产。

租赁期满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为300000000元，乙公司已用银行存款付清。

（1）假设这栋写字楼原采用成本模式计量。

出售时，该栋写字楼的成本为280000000元，已计提折旧30000000元。

二.投资性房地产的处置,甲公司的账务处理如下：

借：

银行存款300000000贷：

其他业务收入300000000借：

其他业务成本250000000投资性房