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初级会计职称实务讲义

2015年全国会计专业技术资格考试

《初级会计实务》标准讲义

主讲胡新航

第一章资产

第一节：

货币资金

一．库存现金

1、库存现金清查：

（1）对于盘亏现金无法查明原因的短缺部分：

记入“管理费用”

例：

2015年12月末，甲公司发现库存现金短缺600元，经核对后确定有450元应由出纳人员赔偿，其余经批准计入当期损益。

借：

待处理财产损溢—待处理流动资产损溢600

贷：

库存现金600

借：

管理费用150（属于无法查明原因的）

其他应收款—出纳员450

贷：

待处理财产损溢—待处理流动资产损溢600

（2）对于盘盈现金无法查明原因部分：

记入“营业外收入”

例：

2015年12月末，乙公司发现库存现金盘盈800元，经核对后确定有600元应支付给A公司，其余经批准计入当期损益。

借：

库存现金800

贷：

待处理财产损溢—待处理流动资产损溢800

借：

待处理财产损溢—待处理流动资产损溢800

贷：

其他应付款—A600

营业外收入—现金溢余200

二．银行存款

1、“银行存款余额调节表”只起对账作用，不能作为调节银行存款日记帐账面余额的原始凭证。

2、产生“未达账项”的四种情况，会编制“银行存款余额调节表”

例：

在下列各项中，使得银行对账单余额小于企业银行存款日记账余额的有（）

A．银行代收电费，企业尚未接到通知单

B．银行支付委托付款结算方式下款项结算，企业尚未得到结算凭单

C．企业购货开出支票，销售方尚未到银行办理入账手续

D．企业误将一笔银行支出业务整笔重记

答案：

AB

三．其他货币资金

1、包括银行本票存款、信用卡存款、信用证存款、外埠存款等

例：

企业向银行申请50000元取得银行本票一张，用于外购原材料一批，采用实际成本计价，材料买价42000元，增值税率17%，材料购入后已入库，货款用银行本票支付，剩余款项转回企业账户。

要求：

编制相关会计分录

借：

其他货币资金—银行本票50000

贷：

银行存款50000

借：

原材料42000

应交税费—应交增值税（进项税额）7140

贷：

其他货币资金—银行本票49140

借：

银行存款860

贷：

其他货币资金—银行本票860

第二节：

应收及预付款项

一．应收票据

例：

某企业持有一张尚未到期的商业承兑汇票，该汇票到期值为35000元，企业将其背书转让给A公司，用于购买一批材料，增值税专用发票注明买价30000元，增值税5100元，另外包装费360元，票款与实际结算金额之差用支票补付，材料已到但尚未入库。

借：

在途物资30360

应交税费—应交增值税（进项税额）5100

贷：

应收票据35000

银行存款460

二．应收账款

1、商业折扣和现金折扣

例：

甲企业于2015年12月1日销售给客户商品500件，增值税专用发票上注明销售单价150元，增值税率17%，合同价目表规定给予客户8折的商业折扣，同时给予现金折扣条件：

2/10、1/20、N/30（假定计算现金折扣时不考虑增值税）；已知客户2013年12月6日付款，甲公司收到款项后存入银行。

编制相关会计分录

（1）2015年12月1日销售时：

借：

应收账款70200

贷：

主营业务收入60000（500×150×0.8）

应交税费—应交增值税（销项税额）10200

（2）2015年12月6日付款应给予的现金折扣=60000×2%=1200

借：

银行存款69000

财务费用1200

贷：

应收账款70200

2、计提坏账准备

例：

甲公司2015年首次按应收账款余额百分比法计提坏账，计提比例3‰，按如下各年资料编制会计分录：

12015年末应收账款余额1000万元；

22016年，应收A公司款项发生坏账35000元，无法收回；

32017年末，应收账款余额10万元；

42018年，应收B公司款项2000元形成坏账，同时A公司由于恢复债权，有30000元得以收回，并存入银行；

⑤2018年末，应收账款余额900万元。

（1）2015年末计提的坏账准备

借：

资产减值损失30000

贷：

坏账准备30000

（2）2016年应收A公司账款发生坏账时

借：

坏账准备35000

贷：

应收账款35000

（3）2016年末估计坏账准备：

100000×3‰=300（元）

实际计提

借：

资产减值损失5300

贷：

坏账准备5300

（4）2017年应收B公司账款发生坏账时

借：

坏账准备2000

贷：

应收账款2000

收回A公司账款30000元

借：

应收账款30000

贷：

坏账准备30000

借：

银行存款30000

贷：

应收账款30000

（5）2018年末估计的坏账准备：

9000000×3‰=27000

应冲减坏账准备

借：

坏账准备1300

贷：

资产减值损失1300

三．预付账款

注意：

在“预付账款”不多的情况下，可以直接用“应付账款”科目替代

例：

甲企业月初预付给供应商货款80000元，月末，供应商向甲公司提供原材料一批，根据增值税专用发票上注明售价80000元，增值税13600元，甲公司补付剩余货款；假定甲公司“预付账款”业务不多。

编制相关会计分录

借：

应付账款80000

贷：

银行存款80000

借：

原材料80000

应交税费—应交增值税（进项税额）13600

贷：

应付账款93600

借：

应付账款13600

贷：

银行存款13600

第三节．交易性金融资产

1、取得时按公允价值作为初始确认金额，支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或尚未领取的债券利息应当计入“应收股利（应收利息）”

2、如果部分出售交易性金融资产，所有明细账户必须按所出售股份比例一并结转。

3、如果出售为债券，出售时应当考虑剩余月份的利息，不论是否到计息期，都考虑。

4、准确理解“投资的累计损益”是指：

自“投资时”—“处置时”的损益金额的代数和

例：

2013年4月1日，甲公司购入乙公司股票100万股，划分为交易性金融资产，每股公允价值4.2元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.2元），另支付相关交易费用10万元，全部用投资专户支付。

（单位：

万元）

1、取得时：

借：

交易性金融资产—成本400100万股×（4.2—0.2）

应收股利20100万股×0.2

投资收益10

贷：

其他货币资金—存出投资款430

2、2013年4月10日，收到现金股利

借：

其他货币资金—存出投资款20

贷：

应收股利20

3、2013年12月31日，公允价值每股4.5元

借：

交易性金融资产—公允价值变动50100万股×（4.5—4）

贷：

公允价值变动损益50

4、2014年3月10日，乙公司董事会提议发放现金股利：

每股0.6元

注意：

董事会提议发放现金股利，甲公司不做账

5、2014年4月10日，乙公司宣告发放现金股利，甲公司应分享100万股×0.6=60万元

借：

应收股利60

贷：

投资收益60

6、2014年4月20日收回股利

借：

其他货币资金—存出投资款60

贷：

应收股利60

7、2015年5月10日，甲公司出售该股票80万股，每股售价6.5元，不考虑相关费用，所得款项已存银行。

借：

其他货币资金—存出投资款520

公允价值变动损益40【50万×（80万股/100万股）】

贷：

交易性金融资产—成本320【400万×（80万股/100万股）】

—公允价值变动40

投资收益200

8、该项投资的累计损益=—10+50+60—40+200=260万元

第四节．存货

一、存货采购成本的确定中应注意：

1、采购过程中的仓储费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费都应当计入存货成本。

2、对于“运输费”按7%抵扣增值税题目中会给出条件，看题目要求，一般不考虑。

存货的初始计量：

例1：

应当作为“存货”成本的是（）。

Ａ．可以抵扣的增值税　

Ｂ．为正常储存货物所发生的仓储费用　

Ｃ．非正常消耗的材料、人工成本

Ｄ．外购存货时支付的关税

答案：

D

例2：

企业采购原材料时，不应包括的成本有（）

A．包装费　B．装卸费C．可抵扣增值税　D．运输费

答案：

C

例3：

某工业企业为增值税一般纳税人，发出材料采用“月末一次加权平均法”，2015年3月1日，库存甲材料100吨，价款76000元，当月购入甲材料4000吨，增值税专用发票上注明单价760元，增值税516800元。

另支付运输费30000元（按7%抵扣增值税），包装费10000元，保险费12000元，所有款项用银行存款支付。

甲材料验收入库时发现运输途中合理损耗5吨。

（1）甲材料的入账价值=4000吨×760元/吨+30000×93%+10000+12000

=3089900元（注意不能减去合理损耗部分）

（2）甲材料的“单位采购成本”=3089900元/（4000吨—5吨）=773.44元

（3）甲材料月末一次平均单价=（76000+3089900）/（100吨+3995吨）=773.11元

（4）甲材料的增值税=4000吨×760元/吨×17%+30000×7%=518900元

二、发出存货计价方法

例题：

甲公司对A材料采用实际成本计价，期初结存200公斤，每公斤10元；

（1）×月2日购入1200公斤，每公斤15元；

（2）×月8日发出600公斤

（3）×月10日购入800公斤，每公斤20元；

（4）×月12日发出1300公斤

（5）×月25日购入300公斤，每公斤22元

要求：

分别采用：

先进先出法、月末一次平均法、移动平均法编制原材料明细账。

三、存货采用计划成本核算：

应当注意的问题：

1、对于“差异额”考试一般每笔入库时要同时结转。

2、一定是“材料采购”账户借贷方均有发生额时才会产生“差异额”，成对的。

1、甲公司为一家制造业，对A材料采用计划成本核算。

已知A材料计划单价每公斤10元，201×年有关业务如下：

（1）、外购A材料1200公斤，单价13元，税率17%，材料已验收入库，并取得增值税专用发票，货款用银行存款支付

（2）、外购A材料800公斤，单价9元，税率17%，材料已验收入库，并取得增值税专用发票，开出并承兑一张商业承兑汇票支付货款。

（3）、当月发出A材料如下：

基本生产车间领用5000元，辅助车间领用4000元，车间一般耗用3000元，行政部门耗用2500元，销售部门耗用1500元。

（一）包装物采用“计划成本”核算：

1、生产领用的包装物时，应将成本计入“生产成本”，同时结转“材料成本差异”

2、随同商品出售不单独计价的包装物成本在出售后计入“销售费用”同时结转差异额

3、随同商品出售且单独计价的包装物在出售后按收入计入“其他业务收入”同时结转包装物成本计入“其他业务成本”并结转相关差异额

例：

某制药企业当月销售一批药品领用单独计价包装物一捆，计划成本为75000元，售价136000元，增值税23120元，款项已存入银行。

当月材料成本差异率为—2%

借：

银行存款159120

贷：

其他业务收入136000

应交税费—应交增值税（销项税额）23120

借：

其他业务成本73500

材料成本差异1500

贷：

周转材料—包装物—×××75000

（二）委托加工物资采用“计划成本”核算：

应注意问题：

1、采用计划成本核算时，发给外单位加工以及加工完毕收回时都应结转相应的“材料成本差异”

2、委托加工物资的“成本”包括：

材料成本、加工费、应负担的运杂费、消费税等

3、如果题目中没有直接给出应交纳的“消费税额”

消费税计算：

组成计税价格=（材料实际成本+不含增值税的加工费）÷（1—消费税率）

应交消费税=组成计税价格×消费税税率

4、只有加工后用于连续生产的加工物资所支付的消费税才可以抵扣

例：

甲企业委托丙公司加工一批用于连续生产的应税消费品。

双方为一般纳税人，适用增值税率17%，消费税率5%，甲公司对该批物资采用计划成本核算。

（1）甲公司发出A材料，计划成本为60000，材料成本差异率—3%

借：

委托加工物资58200

材料成本差异1800

贷：

原材料—A60000

（2）按合同规定，甲企业用银行存款支付丙公司加工费5000（不含增值税），另支付增值税和消费税

增值税=5000×17%=850

消费税=[（58200+5000）÷（1—5%）]×5%=3326.32

借：

委托加工物资5000

应交税费—应交增值税（进项税额）850

—应交消费税3326.32

贷：

银行存款9176.32

（3）甲企业用银行存款支付货物往返运杂费900元（不考虑7%抵扣增值税）

借：

委托加工物资900

贷：

银行存款900

（4）甲企业收回委托加工物资A材料，按计划成本70000元入库。

借：

原材料—A70000

贷：

委托加工物资64100

材料成本差异5900（节约差异额）

四、商品采用零售价法核算：

会计算当月“商品进销差价”和月末结存商品实际成本（单选题）

五、库存商品采用“毛利率”法核算（注意单选题）

计算毛利率：

毛利率=销售毛利/销售净额

销售净额=销售收入—销售退回与折让

注意问题：

前俩月销售成本通过上一季度毛利率匡算出来：

收入×（1—毛利率）

每季度最后一个月不允许使用，必须以月末存货结存成本倒挤本月发出成本

例题：

乙公司属于一家商品流通企业,为增值税一般纳税人。

该公司只经营H类一种商品，对其采用毛利率法计价，季度内个月毛利率均按上季度毛利率确定，第一、二季度有关资料如下：

（1）20×5年第一季度累计销售收入600万，销售成本510万，3月末H商品实际结存400万元

（2）20×5年第二季度累计购进H商品成本880万元

（3）20×5年4月份实现销售收入300万元、5月份实现销售收入500万元

（4）20×5年6月末通过实地盘点出月末结存H商品实际成本420万元

要求：

计算第一季度毛利率以及第二季度个月份发出商品的成本。

六、存货计提减值准备：

对于已计提的存货跌价准备应当在原已计提的跌价准备内转回。

七、存货清查的处理：

（1）对于收发计量有误造成的存货盘盈，应当冲减“管理费用”（即贷：

管理费用）

（2）对于收发计量有误或自然定额内损耗造成的存货盘亏，记入“管理费用”

（3）对于自然灾害造成的损失部分，无法赔偿的记入“营业外支出—非常损失”

盘盈：

借：

原材料

贷：

待处理财产损溢

借：

待处理财产损溢

贷：

管理费用（属于收发计量有误的盘盈）

盘亏：

借：

待处理财产损溢

贷：

原材料

借：

管理费用（属于收发计量有误或定额内损耗）

其他应收款—责任人

—保险公司

原材料

营业外支出—非常损失

贷：

待处理财产损溢

结论：

对于“待处理财产损溢”账户：

借方登记：

“审查后”结转的现金与存货“盘盈金额”和“审查前”现金与存货“盘亏金额”

贷方登记：

“审查后”结转的现金与存货“盘亏金额”和“审查前”现金与存货“盘盈金额”

第五节．持有至到期投资

1、仅限于债券等债权性投资，取得时按公允价值作为初始确认金额，支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息应当计入“应收利息”，相关交易费用应当计入初始成本。

2、投资时：

折价投资：

【公允价值+相关费用】=面值+应收利息－利息调整

借：

持有至到期投资—成本

应收利息

贷：

其他货币资金—存出投资款

持有至到期投资—利息调整

溢价投资：

【公允价值+相关费用】=面值+应收利息+利息调整

借：

持有至到期投资—成本

应收利息

持有至到期投资—利息调整

贷：

其他货币资金—存出投资款

3、持有期间“摊余成本”×实际利率=实际利息→投资收益

持有期间“面值总额”×票面利率=票面利息→应收利息

差额为摊销的调整金额→持有至到期投资—利息调整

溢价时：

借：

应收利息（持有至到期投资—应计利息）

贷：

投资收益

持有至到期投资—利息调整

重要结论：

溢价投资时，随着时间推移，摊余成本逐期递减↘，

折价时:

借：

应收利息（持有至到期投资—应计利息）

持有至到期投资—利息调整

贷：

投资收益

重要结论：

折价投资时，随着时间推移，摊余成本逐期递增↗，

4、如果预计未来现金流量现值低于持有至到期投资账面价值，应当计提减值准备

溢价举例：

2015年1月1日，A公司购入B公司于2014年1月1日发行的债券一批，划分为持有至到期投资，该债券5年期，每年末计息，次年1月5日支付上年度利息，购入时债券面值1000万元，实际支付购买价款1076.3万元，另支付相关交易费用10万元，票面利率5％，实际市场利率4％，款项用投资专户支付。

（单位：

万元）

1、2015年1月1日取得时：

借：

持有至到期投资—成本1000

应收利息501000万×5％

持有至到期投资—利息调整36.3

贷：

其他货币资金—存出投资款1086.3（1076.3+10）

2、2015年1月5日，收到2012年利息

借：

其他货币资金—存出投资款50

贷：

应收利息50

3、2015年12月31日计息

面值1000万×票面利率5％=50万

摊余成本1036.3万×实际利率4％=41.45万

借：

应收利息50

贷：

投资收益41.45

持有至到期投资—利息调整8.55

4、2016年1月5日，A公司收到2013年度利息

借：

其他货币资金—存出投资款50

贷：

应收利息50

5、2016年12月31日，A公司计息

面值1000万×票面利率5％=50万

摊余成本1027.75万×实际利率4％=41.11万

借：

应收利息50

贷：

投资收益41.11

持有至到期投资—利息调整8.89

6、2017年1月5日，A公司收到2014年度利息

借：

其他货币资金—存出投资款50

贷：

应收利息50

7、2017年12月31日，A公司计息

面值1000万×票面利率5％=50万

摊余成本1018.86万×实际利率4％=40.75万

借：

应收利息50

贷：

投资收益40.75

持有至到期投资—利息调整9.25

8、2018年1月5日，A公司收到2015年度利息

借：

其他货币资金—存出投资款50

贷：

应收利息50

9、2018年12月31日，A公司计息

面值1000万×票面利率5％=50万

摊余成本1009.61万×实际利率4％=40.38万

借：

应收利息50

贷：

投资收益40.39（倒挤）

持有至到期投资—利息调整9.61

10、2019年1月1日，A公司收到债券本金及2016年度利息

借：

其他货币资金—存出投资款1050

贷：

持有至到期投资—成本1000

应收利息50

重要结论：

溢价投资时，随着时间推移，摊余成本逐期递减↘，最终回归到面值；而利息调整的每年摊销额逐期递增↗。

折价举例：

2015年1月1日，A公司购入B公司于2014年1月1日发行的债券一批，划分为持有至到期投资，该债券4年期，每年末计息，次年1月5日支付上年度利息，购入时债券面值1000万元，实际支付购买价款992.77万元，另支付相关交易费用20万元，票面利率4％，实际市场利率5％，款项用投资专户支付。

（单位：

万元）

1、2015年1月1日取得时：

借：

持有至到期投资—成本1000

应收利息401000万×4％

贷：

其他货币资金—存出投资款1012.77（992.77+20）

持有至到期投资—利息调整27.23

2、2015年1月5日，收到2012年利息

借：

其他货币资金—存出投资款40

贷：

应收利息40

3、2015年12月31日计息

面值1000万×票面利率4％=40万

摊余成本972.77万×实际利率5％=48.64万

借：

应收利息40

持有至到期投资—利息调整8.64

贷：

投资收益48.64

4、2016年1月5日，A公司收到2013年度利息

借：

其他货币资金—存出投资款40

贷：

应收利息40

5、2016年12月31日，A公司计息

面值1000万×票面利率4％=40万

摊余成本981.41万×实际利率5％=49.07万

借：

应收利息40

持有至到期投资—利息调整9.07

贷：

投资收益49.07

6、2017年1月5日，A公司收到2014年度利息

借：

其他货币资金—存出投资款40

贷：

应收利息40

7、2017年12月31日，A公司计息

面值1000万×票面利率4％=40万

摊余成本990.48万×实际利率5％=49.52万

借：

应收利息40

持有至到期投资—利息调整9.52

贷：

投资收益49.52

8、2018年1月1日，A公司收到债券本金及2015年度利息

借：

其他货币资金—存出投资款1040

贷：

持有至到期投资—成本1000

应收利息40

重要结论：

折价投资时，随着时间推移，摊余成本逐期递增↗，最终回归到面值；而利息调整的每年摊销额也逐期递增↗。

3、如果预计未来现金流量现值低于持有至到期投资账面价值，应当计提减值准备

借：

资产减值损失

贷：

持有至到期投资减值准备

第六节．长期股权投资（2015年教材重大变化）

一、长期投资核算方法确定：

1、采用“成本法”：

企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为本企业的子公司。

2、采用“权益法”：

持股比例在20—50%之间的投资：

对被投资单位具有“共同控制”或“重大影响”的投资（合营企业或联营企业）

3、其他权益性投资按照《会计准则—33号金融工具和计量》处理。

二、“成本法”核算应注意的问题：

1、（以现金取得的）起初始投资成本包括：

购买价款、直接相关税费、其他必要支出

2、特别注意：

在取得时实际支付的价款中包含“已宣告但尚未发放的现金股利”应当计入“应收股利”，不构成“长期股权投资”成本

3、按财政部《关于会计准则解释第3号通知》：

“成本法”下长期投资在“持有期间”被投资方宣告发放的现金股利应当确认为“投资收益”，不再冲减投资成本。

例1：

甲公司2015年3月10日，以每股10元买入价取得丁股份公司的股票200万股，（每股价格中包含0.2元的已宣告分派的现金股利），占丁公司发行在外股份的60%，能够对丁公司实施控制，另支付相关税费20万元。

单位：

万元

（1）2015.3.10，投资时：

借：

长期股权投资—丁1980（1960+20）

应收股利40

贷：

其他货币资金2020

（2）2015.5.25，收到现金股利存入银行

借：

其他货币资金40

贷：

应收股利40

（2）2015.6.30，丁公司已宣告分派的现金股利，每股派发0.3元，甲公司应分得6