新《企业所得税法》及实施条例.docx
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新《企业所得税法》及实施条例
新《企业所得税法》及实施条例
2007年3月16日十届全国人大五次会议审议通过了《中华人民共和国企业所得税法》；同日，新企业所得税法以第六十三号主席令公布，并于2008年1月1日开始实施。
新企业所得税法的顺利通过，标志着“两税”合并改革的成功，是按照市场经济要求的法治、统一、规范的中国税收法制建设的巨大成果，是中国税收法治建设的重要里程碑。
2007年11月28日国务院审议通过《中华人民共和国企业所得税实施条例》，自2008年1月1日起与企业所得税法同步实施。
实施条例与税法一起，共同构建起一个崭新的、符合市场经济体制要求的法治化、现代化的企业所得税制度，为中国企业走入国际市场、为国际企业走进中国市场提供了稳定的所得税法环境。
第一节“两税”合并的背景、意义
所得税是对企业和个人的所得额（纯收益）征收的一种税。
它属于直接税，其纳税人与负税人一致，原则上不能转嫁。
所得税由于具有直接调节收入分配的功能，实行量能课税，即以所得额的大小作为税收负担能力的标准，比较符合公平原则，因而在世界上被誉为“良税”而广泛推行。
据不完全统计，
所得税在我们国家现阶段主要包括外商投资企业和外国企业所得税、企业所得税、个人所得税和农业税。
其中，农业税已经于2006年1月1日起被取消。
在2008年以前我国的所得税主要有外商投资企业和外国企业所得税、企业所得税和个人所得税。
从1799年在英国诞生之日起，由于它自身所具备的一些优良品质而迅速在世界税收体系中占据举足轻重的地位。
当今世界上征收所得税的国家和地区有140多个，其中以所得税为主体的国家和地区有39个，这些国家和地区大多是经济比较发达的。
尽管所得税在世界税收家族中属于比较年轻的成员。
我国的所得税产生比较晚，旧中国在1936年以后才陆续开征所得税。
新中国成立以后开始建立新的所得税制度，随着经济的发展，所得税的地位也在不断上升，目前属于第二大税收，其收入总额仅次于增值税。
一、改革开放后我国企业所得税制度的历史进程
20世纪70年代，中国开始改革开放，税制建设进入一个新时期，税收收入逐步成为政府收入的主要来源，税收也成为国家宏观调控的重要手段。
改革开放后我国企业所得税制度大致经历了一下几个历程，逐步形成了内外有别的所得税立法：
1.1978年至1982年的企业所得税制度
第五届全国人大第三次会议于1980年9月10日通过了《中华人民共和国中外合资经营企业所得税法》，企业所得税税率确定为30%，另按应纳所得税额附征10%的地方所得税。
此时，我国对内资企业尚未开通企业所得税，企业仍然采取上交利润的反方于国家分享经营利润。
第五届全国人大第五次会议于1981年12月13日又通过了《中华人民共和国外国企业所得税法》，实行20%至40%的5级超额累进税率，另按应纳税的说的所得额附征10%的地方所得税。
从此，正式确立了我国的涉外企业所得税法律制度。
由于此时并没有内资企业所得税，因此也没有内外有别的企业所得税制度之说。
2.1983年至1990年的企业所得税制度
我国分别于1983年和1984年对国有企业进行了两步“利改税”改革。
1983年第一步“利改税”，即将企业以前向国家缴纳的利润改为缴纳税收的方式。
此时，国家已经意识到，国家应当承担两种职责，一是公开物品提供的职责，一是国有资产所有者的职责。
国家在履行第一种职责时，企业应当通过分配利润的方式来履行资产的义务。
1984年进行了第二步“利改税”，基本上确定了内资企业所得税的基本制度。
1984年9月18日，国务院发布了《中华人民共和国国营企业所得税条例（草案）》和《国营企业调节税征收办法》。
对大中型企业实行55%的比例税率，对小型企业实行10%至55%的8级超额累进税率。
1985年4月11日，国务院发布了《中华人民共和国集体企业所得税的暂行条例》，实行10%至55%的超额累进税率。
1988年6月25日，国务院由发布了《中华人民共和国私营企业所得税暂行条例》，税率为35%。
上述三个条例正式建立了我国的内资企业所得税制度。
可见，当时不仅内外企业所得税制度有别，内资企业所得税制度也是国营、集体和私营“三分天下”，不同性质的企业实行不同的所得税制度。
当然，外资企业所得税实际上也是中外合资经营企业和外国企业“二分天下”。
3.1991年至2007年的企业所得税制度
随着我国逐步确立市场经济的发展方向，这种按照内资企业不同身份而采取不同所得税制度的状况严重阻碍了统一市场经济的发展。
为此，我国分别在内资企业和外资企业领域开展了统一企业所得税制度的税制改革。
1991年4月9日第七届全国人民代表大会第四次会议通过了《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，该法不仅完成了外资企业所得税法的统一，同时也完善了涉外企业所得税制度。
该法从1991年7月1日起施行，一直实施到新《企业所得税法》生效之前。
1993年12月13日，国务院《国营企业所得税条例（草案）》、《国营企业调节税征收办法》、《集体企业所得税暂行条例》和《私营企业所得税暂行条例》，整合成为《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，实现了内资企业所得税的统一。
该暂行条例自1994年1月1日起实施，一直实施到新《企业所得税法》生效之前。
（二）外资税法的历史贡献
从改革开放20多年的实践来看，在改革开放初期对外国投资者来中国投资制定单独的企业所得税法，对于我国吸引外资、引进先进技术、扩大出口、增加税收、推动我国国民经济快速发展，确定发挥了很大的作用。
1.吸引外资
据统计，改革开放之前，中国利用外资十分有限。
担截至2007年8月底，全国已累计批准外商投资企业61.9万户，实际使用外资7338亿美元。
截至2006年9月底，我国的外商投资来源地已经超过200个国家和地区，外商在华投资设立的研发中心已经超过800家，全球最大的500家跨国公司中目前已有480多家来华投资。
我国自1993年为吸引外资最多的发展中国家，2003年超过美国首次成为全球吸收外资最多的国家。
2.扩大出口
20世纪90年代以来，外资企业已经成为我国扩大出口的重要动力，1993年外资企业进出口额占我国总额的34%，2006年外商投资企业进口额已达我国外贸总额的58%，加工贸易进出口额占全国加工贸易总额的85%。
3.增加税收
1986年外商投资经济工商税收在工商税收总额中的比重仅为1.21%，1990年为2.22%，1998年上升到13.5%，2006年外资企业缴纳各类税款7950亿元，占全国税收总量的21.12%。
4.促进经济增长
据测算，改革开放20年来中国GDP年均9.7%的增长速度中，大约有2.7个百分点来自利用外资的贡献。
（三）“两税”并存的突出问题
1.税基不统一
按照经济学的基本原理，成本费用补偿是为了保证简单再生产的顺产进行，而企业所得税是对剩余价值的再分配，即对企业的生产经营成本进行充分补偿是开征所得税的前提。
我国原税法原则上允许外资企业的成本费用在税前据实扣除，对内资企业却限制扣除，不利于内资企业进行成本费用的补偿，同时也造成了不公平竞争。
内外资企业费用列支的差别主要包括三个方面：
（1）工资和福利费的列支不同；
（2）业务招待费的扣除方法不同；（3）内资企业扣除级次多，扣除比例低，扣除额少于同类的外资企业。
由于费用列支方法的不同，内资企业税负普遍重于外资企业。
2.税率不统一
根据全国企业所得税税源调查资料测算，2005年内资企业平均实际税负为24.53%，外资企业平均实际税负为14.89%，内资企业高出外资企业近10个百分点，说明我国内外资企业面临着一个严重不公平的竞争环境
3.优惠政策不统一
在税收优惠方面，外资企业比内资企业享受的面更广，数额更大，从而实际税负更轻。
我国吸引外资的目的在于引进资金、先进技术、发展我国基础产业和瓶颈产业。
而面对外资企业实行超国民的税收待遇并未实现以上目的。
主要表现表现在：
一个外资企业结构不合理，引进外资的总体质量偏低：
二是加剧了地区间经济发展的不平衡。
内资企业所得税优惠政策主要表现以下几点：
1.法律、行政法规和国务院有关规定给予减免税的企业依照规定执行：
（1）国务院批准的高薪技术产业开发区可按15%税率征收，创办的新的高薪技术产业自投产年度起免征所得税两年。
（2）为了支持和鼓励第三产业可按产业政策在一定的期限内给以减免，同时规定了大专院校或者是中小学学校办的三产或者是大专院校转让科技开发成果，或者进行咨询培训可以免征所得税。
2.鼓励企业利用废弃、废水、废渣、三废为原料的所进行的优惠：
（1）企业在原规定的产品外综合利用本企业生产的资源进行新旧利配，可以免征所得税5年。
（2）企业利用费渣、废水、费灰作原料生产建材产品的所得，可以免征所得税5年。
（3）为了处理企业废弃的资源而新办的企业，经主管税务机关批准后，可减征或免征所得税1年。
3.对老、边、少、穷落后地区的优惠：
对老、边、少、穷落后地区新办的企业，经主管税务机关批准，减征或者免征3年所得税。
4.鼓励企业事业单位转上技术的优惠：
企事业单位进行技术转让以及在技术转让过程中发生以技术转让有关的咨询技术服务技术培训，年净收入在30万元以下的暂免所得税。
5.企业灾害的优惠政策：
如果企业遇到了风灾、火灾、水灾、震灾等自然灾害，经过主管税务机关的批准，可以减征或免征所得税1年。
6.鼓励劳动就业服务的企业的优惠：
（1）新办的城镇劳动就业的服务企业，当年安置企业的人员超过企业从业人员总数60%的，报经当地主管税务机关批准，可以免征所得税3年。
（2）劳动就业服务企业免税期满后，当年新安置企业待业人员占企业原从业人员30%以上的，报经主管税务机关批准，可以减半征收所得税2年。
7.鼓励发展校办企业的优惠：
如规定高校发展校办企业，包括校办的农场，校办的工厂暂免征所得税。
高等学校和中小学办的进修班、培训班免交所得税。
8.鼓励福利生产企业的优惠：
对民政部门举办的福利工厂和街道办的非中途转办的社会福利生产单位，凡安置“四残”人员占生产人员总数35%以上的，暂免征收所得税。
凡安置“四残”人员占生产人员总数的比例超过l0%未达到35%的，减半征收所得税。
享受税收优惠政策的“四残”人员的范围。
包括盲、聋、哑和肢体残疾。
9.鼓励发展乡镇企业的优惠：
乡镇企业是我国农村发展当中的一个重要力量，国家为了支持乡镇企业的发展，在税收方面可以按应缴税款减征10%。
10.西部大开发的税收优惠：
西部地区包括重庆市、四川省、贵州省、云南省、西藏自治区、陕西省、甘肃省、宁夏自治区、青海省、新疆维吾尔自治区、以及新疆生产建设兵团对这些地区国家都有很多的优惠。
11.技术改造国产设备投资的优惠：
为鼓励企业加大投资力度。
支持企业技术改造，促进产品结构调整和经济稳定发展。
对在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的40%，可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。
外资企业所得税优惠政策主要表现以下几点：
1.地区投资的税收优惠：
（1）地区性的税收优惠一共有13个，具体有代表性的像经济特区、沿海开发区、技术开发区、高新技术产业开发区、具体地区优惠政策不一样。
比如第一个设在经济特区的外商投资企业，在经济特区设立机构场所的从事生产、经营的外国企业和经济技术开发区生产性的投资企业，上海浦东新区的生产性外商投资企业，减按15%的税率征收企业所得税。
（2）设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性的外商投资企业减按24%的税率征收企业所得税。
（3）设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区在城市的老市区，设在国务院规定的其他地区的外商投资企业，属于能源、交通、港口、码头或者国家鼓励的其他项目的，可减按15%的税率征收企业所得税。
2.生产性的投资优惠：
对生产性的外商投资企业，如果经营期限在10年以上的，从开始获利年度起，第一年、第二年免征所得税，第三年、第四年减半征收企业所得税。
3.国家鼓励和引导重点项目建设的优惠：
为了鼓励和引导外商投资企业向能源、交通等重要项目投资建设，国家对其给予更优惠的减免待遇。
从1999年1月1日起，对从事能源、交通、港口、码头等基础设施项目的生产性的外商投资企业，在报经国家税务总局批准后，可按15%征收所得税，而且不限制地区。
4.追加投资项目的优惠：
外商投资企业在合同以外大规模的追加投资，扩大经营范围，凡从事经国务院批准的一些项目，都可以做到第一年第二年免征所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。
5.西部大开发的优惠：
对设在西部地区国家鼓励类产业的外商投资企业，在2001～2010年期间，减按15%的税率征收企业所得税。
6.鼓励向我国提供资金和转让技术的税收优惠：
如规定外商投资者从外商投资企业取得的利润，免征所得税。
国际金融组织贷款给中我国的政府和中国国家银行的利息所得，免征所得税。
外国银行按照优惠利率贷给中国国家银行的利息所得，免征所得税。
7.外国投资者并购境内企业股权的优惠。
8.产品出口企业和先进技术企业的税收优惠：
外商的投资企业举办的产品出口企业，在依照税法规定的免征、减征企业所得税期满后，凡当年出口产品值达到当年企业产品产值的70%以上的，可以享受减半征收所得税。
外商投资举办的先进技术企业，依照税法规定免征、减征企业所得税期满后（是指经营期10年以上，从开始获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税）仍为先进技术企业的，可以按照税法规定的税率延长3年减半征收企业所得税。
9.特定项目投资的优惠：
如在经济特区设立的从事服务性行业的外商投资企业，投资额超购500万美元的，经营期限在10年以上，经过企业申请，特区税务机关批准，从开始获利年度起，第一年免税，第二年至第三年减半征收。
10.在投资退税的优惠：
外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接投资该企业，增加企业的注册资本，或作为资本进行再投资，经营期限不少于5年的，经申请税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳的所得税的40%税款。
11.外商投资企业和外国企业购买国产的设备投资以免企业所得税的优惠。
12.预期所得税的税收优惠，预提所得税是对在一国境内未设立机构、场所的外国企业所取得的来源于该国的股息、利息、租金、特许权使用费和其他所得的征税办法的统称。
外商投资者预期所得税有以下几点：
（1）外国投资者同外商投资企业取得的利润免征所得税。
（2）国际金融组织带给中国政府和中国国家银行的利息所得免征所得税。
（3）外国银行按照优惠利率带给中国国家银行的利息免征所得税。
（4）科学研究、开发能源、发展交通事业、农林牧副渔事业以及开发重要的技术提供专有技术，所取得的特许权使用费免征所得税。
4.税制不统一，导致了税收征管和资源配置的低效率
“两税”并存，或称为“双轨制”，在对税收征管效率造成损害的同时，也影响了市场机制的健康运行和资源的有效配置。
“两税”并存导致一些通过“假合资”、“返程投资”等方式骗取税收优惠的问题屡屡发生，造成国家财政收入的流失。
同时“两税”并存使得企业所得税变得复杂化，加大了税务机关征管的成本，不符合税收行政效率原则的要求，同时也违反了WTO的国民待遇原则。
二、“两税”合并的必要性与紧迫性
两税就是指，外商投之企业和外国所得税（简称外资企业所得税）和中华人民共和国企业所得税法（简称内资企业所得税）
（一）“两税”合并的必要性
1.经济持续快速发展，改革开放进程加速，为统一企业所得税制度奠定了良好的宏观经济基础。
宏观经济数据显示，我国经济在2002年基本走出低谷的基础上，2003年至2006年继续保持了较快增长的势头，2006年我国GDP达到20.94万亿元，比上年增长10.7%。
我国人均GDP在2003年突破1000美元大关，2006年又突破2000美元。
从发展经济学的角度来看，人均GDP超过1000美元是一个重要的台阶，这个台阶一旦走过，就会出现生产结构、产业结构、产品结构，尤其是消费结构的较大变化，与此相适应税制也应作调整。
另有数据显示，改革开放以来，我国的对外开放程度已大大提高，在当代国际分工体系中扮演了一个越来越重要的角色：
（1）2006年对外贸易总额达到17606.9亿美元，居世界第三位，成为名副其实的贸易大国。
（2）连续13年是世界上吸引外资最多的发展中国家。
（3）外贸依存度从1978年的10%提高到2006年为65%，这表明我国经济对外开放取得了显著成就。
这一格局对所得税政策提供了新的要求。
2.税收连续几年超额增长，为统一企业所得税制度提供了充裕的财力支持和充分的操作空间。
2001至2006年6年间，我国税收增长幅度分别为21.6%、15.2%、16%、25.7%、20%和21.9%远高于同期GDP的增长速度10.5%、9.7%、12.9%、17.7%、14%和10.7%。
2006年，全国税收收入（不包括关税、耕地占用税和契税，未扣减出口退税）完成37636.27亿元，比上年增收6770.44亿元。
新《企业所得税法》实施后，与原税法的口径相比，财政当年减收约930亿元，仅占2006年税收收入增长额的13.7%，也比2006年内外资企业所得税的增收额1570亿元低640亿元。
应该说，这时候进行“两税”合并改革，财政时完全可以承受得了的。
3.当前世界各国公司所得税改革的趋势创设了一个可资参照的国际大背景。
世界趋势集中表现为公司所得税综合税率的持续下降。
根据相关统计，从2000年到2006年，OECD30个成员国公司所得税的平均税率经历了一个逐年的变化趋势，各国平均税率分别为：
33.6%、32.5%、31.2%、30.7%、29.8%、28.6%和28.4%。
此外，英国、德国、加拿大、以色列、丹麦、新加坡、保加利亚、马来西亚、印尼、多米尼加、阿尔及利亚和乌克兰等国家也纷纷宣布了未来几年公司所的税率的下调计划。
全世界159个实行企业所得税的国家（地区）平均税率为28.6%，我国周边18个国家（地区）的平均税率为26.7%。
新税法采用了25%的基本税率。
（二）“两税”合并的紧迫性
中共中央十六届三中全会通过的《关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》指出：
“分步实施税收制度改革。
按照简税制、宽税基、低税率、严征管的原则，稳步推进税收改革。
……统一各类企业税收制度。
”其中一个重要内容，就是统一内外资企业所得税制度，对内外企业所得税统一立法。
三、新《企业所得税法》的立法原则和深远意义
（一）新《企业所得税法》的立法过程
早在1994年税制改革之时，中共中央和国务院就已经提出了实现企业所得税内外统一的目标。
财政部在1994年内资企业所得税“三法”合并完成之后，即开始着手内外资企业所得税法合并的工作。
但由于政治、经济等诸多方面因素的影响，“两税”合并之路充满坎坷，一度未能提到全国人大的立法议程。
进入本世纪以来，特别是在加入了WTO以后，“两税”合并的步伐开始加快。
2001年财政部、税务总局起草了税法草案上报国务院，2004年又和国务院法制办共同起草了《中华人民共和国企业所得税法（征求意见稿）》，书面征求了全国人大财经委，全国人大常委会法工委、预工委，各省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府以及国务院有关部门的意见，并分别召开了有关部门、企业、专家参加的座谈会，直接听取了意见。
2006年再次征求了32个中央单位的意见。
2006年初，全国人大常委会将企业所得税立法工作确定为2007年的一类立法计划。
2006年8月，国务院第147次常务会议通过了《企业所得税法》（草案），并于2006年9月28日提请全国人大常委会审议。
2006年12月29日，十届全国人大常委会第二十五次会议审议了《企业所得税法》（草案），并决定将该草案提交2007年3月召开的十届全国人大五次会议审议。
2007年3月16日，第十届全国人民代表大会第五次会议以2826票赞成、22票反对、35票弃权的表决结果通过了《中华人民共和国企业所得税法》并以主席令第63号发布，标志着内外资企业所得税的最终统一。
（二）新《企业所得税法》的立法原则
1.贯彻公平税负原则，解决目前内资、外资企业税收待遇不同，税负差异较大的问题。
2.发挥调控作用原则，按照国家产业政策要求，推动产业升级和技术进步，优化国民经济结构。
3.落实科学发展观原则，统筹经济社会和区域协调发展，促进环境保护和社会全免进步，实现国民经济的可持续发展。
4.参照国际惯例原则，借鉴世界各国税制改革最新经验，进一步充实和完善企业所得税制度，尽可能体税法的科学性、完备性和前瞻性。
5.理顺分配关系原则，兼顾财政承受能力和纳税人负担水平，有效地组织财政收入。
6.有利于征收管理原则，规范征管行为，方便纳税人，降低税收征纳成本。
（三）新《企业所得税法》的指导思想
根据科学发展和完善社会主义市场经济体制的总体要求，按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税制改革原则，借鉴国际经验，建立各类企业统一使用的科学、规范的企业所得税制度，为各类企业创造公平的市场竞争环境。
（四）两税合并的深远意义
1.《新企业所得税法》为各类企业公平竞争和市场经济体制的进一步完善创造了良好的条件。
原体制下内资企业在税率、税前扣除项目、税收优惠等方面政策差异巨大，造成内外资企业税负苦乐不均。
税收公平原则强调税收的课征必须依据量能课税原则，即根据每个人的税收负担能力来分配税收。
税收公平原则包括横向公平和纵向公平。
横向公平强调具有相同税收负担能力的人负担相同的税收，纵向公平强调具有较强税收负担能力的人负担较高的税收。
新税制下，实现了税法统一、税率统一、税前扣除统一、税收优惠统一，有利于创造公平竞争的环境，有利于完善市场经济体制。
2.新《企业所得税法》有利于促进经济增长方式转变和产业结构升级。
我国的产业结构分布不合理，主要集中在劳动密集型行业，技术密集型、资本密集型行业所占比重较小，自主创新能力较低，产品科技含量和经济附加值较低，严重制约了经济增长方式从粗放型向集约型的转变。
原税制优惠政策设计过于宽泛、目标不明确、重点不突出。
新税法下，明确提出了有关促进经济增长方式和产业结构升级的条款。
例如所得税法第25条规定了税收优惠的总体政策、第27条规定了重点扶持和鼓励发展的产业和项目（包括：
农、林、牧、渔业，公共基础设施，环保、节能节水，技术转让）、第28条给予国家重点扶持的高新技术企业15%的优惠税率、第30条对于企业的研发费用给与加计扣除、第31条鼓励创业投资的投资额抵免、第32条对于技术进步等原因使用的固定资产允许加速折旧或缩短折旧年限、第33条综合利用资源可以减计收入、第34条对环保、节能节水、安全生产等专业设备的投资实行比例税额抵免。
3.新《企业所得税法》有利于促进区域经济协调发展和和谐社会的全面建立。
原税法对于外资企业的优惠政策主要体现为区域性的优惠政策，按“经济特区——沿海经济开发区——内地一般地区”从低到高设计梯级税率（15%、24%、30%），而且特别优惠地区主要集中在沿海地区。
我国经济的发展由于历史、地理等原因已经存在很大的东西差距，这种歧视性的地域性优惠政策将进一步加剧地区间的不公平竞争，使经济的发展愈加不均衡。
新税法中明确提出了大量有关促进区域经济协调发展和构建和谐社会的条款。
例如：
所得税法第二十九条。
民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征和者免征。
自治州、自治县决定减征或者
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