新时期国有企业审计目标及实现方式.docx
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新时期国有企业审计目标及实现方式
文档编制序号：
[KKIDT-LLE0828-LLETD298-POI08]
新时期国有企业审计目标及实现方式
审计署审计科研所
审计研究报告
内部资料第四期2008年5月6日
新时期国有企业审计目标及实现方式
●国有企业的作用和特点
●国有企业外部监督机制
●新时期国有企业审计目标
●新时期国有企业审计目标实现方式
内部资料不得翻印
新时期国有企业审计目标及实现方式
《新时期国有企业审计目标及实现方式》课题组
执笔：
王戍
前言
国有企业在市场经济体制下存在的价值、效率的高低及其外部监督等问题是近三十年世界性的话题。
我国国有企业改革是国家经济体制改革的中心环节，举世瞩目。
经过二十多年的改革，到2004年改革模式基本定型，从解决迫在眉睫的问题进入到理性的改革阶段。
随着国有企业及相关改革的深入进行，国有企业审计的意义、关注重点、目标、方式，以及未来的发展、变化，已成为国有企业审计发展中急需明确的问题。
本研究报告从市场经济体制下国有企业存在的价值和局限性入手，分析了国有企业的现实特征和国有企业外部监督的必要性，在此基础上，阐明了国家审计与政府对国有企业其他外部监督的区别，提出了新时期审计机关对国有企业审计的目标及其实现方式。
本报告认为：
国有企业在市场经济体制下是实现政府特定目标的经营性组织，其存在价值在于弥补市场经济缺陷、维护国家安全；国有企业以超市场力量存在的形式及非完整的市场行为，模糊了政府与市场的经济发展作用界限，引发了许多现实问题，对国有企业实施外部监督是国家、政府在市场经济体制下克服国有企业局限性的必然选择；我国国有企业改革模式虽然基本定型，但由于改革路径的依赖性及产权改革的渐进性，面对国际竞争，与市场经济发展国家相比，不仅具有社会主义市场经济基础为公有制的特点，而且呈现出市场成熟度、国际化程度低的特点，同时还存在着经济管理体制转轨及转轨时期的痕迹；尽管我国审计机关隶属于政府领导，但经宪法授权，代表国家对国有企业进行监督，对其他国有企业外部监督可以实行再监督。
本报告还认为：
审计机关对国有企业审计目标是经营性国有资产审计关系在特定经济环境中的具体体现，其实现方式是国家审计主体条件和客体环境在一定的历史阶段中相互影响的结果。
相对于市场经济体制建立初期，步入市场经济体制完善、发展阶段后，在国际竞争环境中，我国审计机关对国有企业审计目标显现出战略性的变化，其结构、取向、范围和层次快速地变化、转移、扩展和细化，并因为企业国有资产所有权形式、经营机制、所处国民经济战略定位不同，审计目标取向出现多维组合；通过驾驭国有企业审计环境变化，创新审计形式，拓展审计范围，实行审计形式多种组合，加强审计调查，增加审计、管理监督资源利用渠道，开展授权审计，公示财务信息审计结果，多方位地提高国有企业审计层次，将成为审计机关选择新时期审计目标实现方式的特点。
本课题组由刘英来、崔振龙、王戍、叶君鳌组成。
因为国有企业发展快，变化大，加之研究水平有限，报告中观点不一定成熟，恳请大家给予指正。
在本报告研究过程中，曾到一些审计机关进行了调研，听取了有关人员的意见；在收集资料过程中，得到了审计署图书馆杨小丽、张浩、马谧帮助，在此深表谢意。
一、国有企业的作用和特点
（一）国有企业存在价值的一般探讨
（二）我国国有企业的现实特征
二、国有企业外部监督机制
（一）国有企业外部监督的必要性
（二）我国国有企业外部监督结构
（三）国家审计与其他国有企业外部监督的区别
（四）审计机关对国有企业审计职能作用不断扩大
三、新时期国有企业审计目标
（一）企业的财务信息可靠公允、财务收支合规合法
（二）企业经济效益、社会效益、持续发展能力
（三）国有企业领导人经济责任履行及效果
四、新时期国有企业审计目标实现方式
（一）提高对国有企业宏观环境变化的驾驭能力
（二）创新审计形式
（三）拓宽审计范围
（四）加强审计调查
（五）实行审计形式多种组合
（六）增加审计、监督管理资源的利用渠道
（七）开展授权审计
（八）公告国有企业财务报表审计结果
新时期国有企业审计目标及实现方式
第二世界大战后，在西方，国有企业作为政府弥补市场经济局限性的手段，伴随着国有化运动的开展，得以发展；在东方，国有企业作为国家巩固政权的经济基础，伴随着社会主义阵营的扩大，大势发展。
20世纪70年代末以后，随着世界性的行政改革，国有企业在市场经济发达国家中缩减，随着计划经济管理体制向市场经济管理体制转型，国有企业在经济管理体制转型国家中锐减。
巨大的历史反差，使国有企业存在价值、效率高低和外部监督等问题成为近三十多年来世界性的话题。
我国国有企业改革举世瞩目，是我国经济体制改革的中心环节，经过二十多年的改革，到2004年改革模式基本定型，并从解决迫在眉睫的问题进入到理性的改革阶段，改革措施主要包括：
进行国有企业公司制、股份制改造，推行现代企业制度，对垄断行业引进竞争机制，建立国有资本经营预算制度，等。
随着国有企业及相关改革的深入进行，国有企业审计的意义、关注重点、目标、方式，以及未来的发展、变化，已成为国有企业审计发展中急需明确的问题。
一、国有企业的作用和特点
政府与市场互动作用推动着社会经济向前发展，国有企业在政府发展经济、管理经济中发挥着不可替代的作用，其本质特征在不同国家、不同经济发展阶段显现出不同的外在特点。
（一）国有企业存在价值的一般探讨。
尽管国际社会对市场经济条件下国有企业存在的价值存在着不同的声音，政府管理国有企业也存在着一定的局限性，但主流观点及市场经济国家现存事实说明：
政府与市场相辅相承地推动着经济向前发展，国有企业是政府履行经济职能的有效手段，其存在的价值在于弥补市场经济缺陷，维护国家安全。
预防市场自由竞争导致的垄断。
自由竞争使生产效率较高而生产成本较低的企业脱颖而出，这些企业凭借自身优势战胜竞争对手，最终在本行业占据垄断地位。
占据垄断地位后，企业却依靠垄断价格获取高额垄断利润；为减弱竞争，垄断企业之间通过达成协议，彼此确定产量、销量和销售地区；为维持垄断地位，企业不再将资金用于提高产品质量和技术含量，而是千方百计地阻止竞争对手的出现；为了维持较高的垄断价格，企业常常限制产量，使消费者蒙受损失。
从而扭曲了市场价格，使稀缺资源流动产生错误信号，导致了资源不合理地分配；影响了整个行业技术水平的提高、国家产业结构的升级。
政府建立国有企业，掌握自然垄断企业，通过规范产品和服务质量、限制价格、控制产品数量、拆分企业，以有效地防止自由竞争中出现的垄断行为。
解决市场经济中的外部性问题。
市场经济外部性问题，是指一个组织或个人的生产活动给其他组织和个人生产活动带来的无法以价格计算的影响。
外部性问题的正面效应，意味着其他组织或个人因为一个组织或个人的生产活动获取收益，但不需要付费。
外部性问题的负面效应，则意味着其他组织或个人因为一个生产组织或个人的生产活动增加了生产成本，但不能获得费用补偿。
在市场经济条件下由于外部性问题无法计入成本，因而产生了市场经济无法解决的问题：
私人企业尽量避免正面效应行为，却放任负面效应行为，从而扭曲了经济生活。
政府建立国有企业，通过补贴政策，将解决外部性问题的费用转入企业内部成本或销售收入，以解决市场经济中存在的外部性问题。
解决公共产品的提供问题。
公共产品具有非竞争性和非排它性。
公共产品的非竞争性是指一个人对一种产品的使用并不会减少其他人对该产品的使用程度，或是指使用者数量的增加不会带来使用效果的减少。
公共产品的非排它性是指由于缺少技术手段，没有办法对公共产品使用者进行收费，因而任何人只要想要，就不会被排除在外。
另外，公共产品所在领域往往需要发挥规模经济效应，必须进行巨大投资。
由于公共产品的非竞争性、非排它性及其需要大量资金的沉淀，私人企业缺乏生产公共产品的主动性，也没有经济能力去生产公共产品。
政府建立国有企业，生产公共产品，以解决公共产品提供的问题。
缓解收入分配不公，促进社会公平。
市场经济效率至上的基本原则，导致优胜劣汰，使财富不断地流向拥有稀缺生产资源的生产者手中。
从整个社会角度看，这种资源分配和财富归属的机制效率是最高的，使社会财富最大化。
但从收入分配结构角度看，财富集中在少数人手中，众多劳动者的收入与自身付出的劳动不符，最终导致贫富两级分化越来越大。
而过大的贫富差距则导致公众需求不足，进而使经济增长缓慢，甚至会使整个社会陷入动荡。
政府建立国有企业，通过税收补贴形式，使国有企业为老百姓提供价格相对低廉的公共产品和服务，以缓解收入分配不公问题，促进社会公平发展。
协调宏观经济运行。
市场机制的调节是一种自发性的调节，供给和需求不断变化，从而导致了价格的不断变动，价格的变动引导着生产者改变生产、消费者改变购买。
由于这一调节过程时间长，并滞后于市场中最新供给情况的变化，所以导致了生产过剩、需求不足、通货膨胀、经济衰退、失业增加等一系列宏观经济问题。
政府在基础产业、支柱产业和高新技术产业领域建立国有企业，通过营造经济发展基础环境，稳定市场、抑制通货膨胀，推进技术革新、提高科技水平，以保持宏观经济有效运行。
维护国家安全。
经济全球化，使得国际因素对国家利益的影响扩大、全球利益凸显，导致企业利益与国家利益发生冲突，并向国家主权提出了严峻的挑战。
私人投资者只关心自己企业的利益，而国家则立足于实现经济增长及稳定、保证社会福利及分配方式合理、扩大就业、维护经济安全和提高国际经济地位等目标。
在“国家变小，企业变大”的趋势下，政府投资或控制具有国际竞争力的大型企业集团，从事全球运作，以维护国家安全。
（二）我国国有企业的现实特征。
我国国有企业在社会主义市场经济中控制、影响着国民经济的发展，经过近三十年的改革，其改革模式虽然基本定型，但由于改革路径依赖及产权改革的渐进性，面对国际竞争，与市场经济发展国家相比，因市场经济基础不同，市场经济成熟度不同，国际化程度不同，国有企业改革方式不同，不仅具有社会主义市场经济基础为公有制的特点，而且呈现出市场成熟度、国际化程度低的特点，同时还呈现出经济管理体制转轨及转轨时期的特点。
——占国民经济比重大。
国有企业在市场经济国家中占国民经济比重因其市场经济基础、生产力现代化程度不同而不同。
美国，私人垄断经济占主导地位，属于以自由经济为基础的市场经济，未经历过企业国有化与私有化的反复过程，所以，国有经济占国民经济的比重小而变化不大。
世界银行统计资料和研究资料表明：
美国国有企业产值分别占国民生产总值、工业生产总值的2%和5%。
西欧国家，私人生产资料占主导地位，属于以混合经济为基础的市场经济，大多经过企业国有化和私有化的反复过程，国际货币基金组织调查资料和研究资料表明：
西欧诸国的国有企业产值在20世纪70年代中期平均占国内生产总值、工业生产总值的%和20%；英国的国有企业产值在20世纪80年代末、21世纪初分别占国内生产总值的%和2%，法国的大型国有企业产值在20世纪90年代中期占国内生产总值的15%，德国的国有企业产值在20世纪90年代中期分别占国内生产总值、工业生产总值的20%和22%。
而我国是以公有制为基础、由计划经济转为市场经济的国家，处在工业化的中期阶段，城市化水平不高，坚持国有企业对国民经济的控制力和影响力，不仅是确立社会主义市场经济基础的需要，而且是推进工业化、城市化的要求，同时也是参与国际竞争的需要。
1979年，在经济体制改革起步阶段，国有工业企业产值分别占国内生产总值、工业总产值的%和%；1998年，国有企业改革进入产权转换时期，国有及国有控股工业企业产值分别占国内生产总值、全部国有及规模以上非国有工业企业生产总值的%和%。
2006年，在市场经济步入发展阶段前，国有及国有控股工业企业产值分别占国内生产总值和全部国有及规模以上的非国有工业企业生产总值的%和%。
——国有及国有控股企业多，经营机制不规范。
与民营企业产权相对称，国有企业产权特征为公众所有，国家代表公众拥有，政府代表国家履行出资人职能，但国家对国有企业产权拥有形式不同，并导致国有企业经营机制不同。
在美国，国会代表公众对国有企业产权全部拥有和部分持股，国有企业经营机制根据国家对企业产权拥有形式分为国有独资公司、国有持股公司。
多数国有企业实行董事会领导下的公司内部治理机制，政府直接经营的国有独资公司数量很少。
在英国，议会代表公众完全拥有和部分拥有国有企业产权，国有企业经营机制依据国有产权形式分为国有独资企业、国有独资公司和国有股份公司。
国有股份公司占多数，国有企业实行经理制，国有独资公司和国有股份实行董事会领导下的公司治理机制。
在法国，议会代表公众对国有企业产权全部拥有、控股和参股，国有企业经营机制依据国有产权形式分为国有独资企业、国有控股公司和国有参股公司。
国有控股公司、国有参股公司占多数，实行董事会领导下的公司治理机制。
而我国，在计划经济体制下，国有企业产权归国家全部拥有，由政府经营，经营机制为全民企业或国营企业，实行在党委领导下的厂长负责制，政府国有资产出资人职能缺位，国有企业产权和经营权不分。
1988至2003年，进行股份制试点，发展证券市场，建立市场经济体制，推进现代企业制度，使国有企业经营机制和产权开始变换和转移。
国家统计局资料显示，在1988至1991年间，全国参与股份制试点的国有企业有3220户，其中：
380户变为法人持股，2751户变为内部职工持股，89户向社会公开发行股票。
1994年，开展现代企业制度试点后，由于实行现代企业制度的国有企业侧重于法律形式上的改变，而没有着力于股权结构的重大调整，因而实行现代企业制度的国有企业并没有实现经营机制的根本转变。
1997至2004年，搞活国有经济加快了国有企业产权转换的步伐，80%以上的中小型国有企业实行了产权转换，在2903户国有及国有控股大型骨干企业中有1464户改制为股权多元化的公司。
但由于我国国有企业产权改革不是一次性整体出售企业国有资产产权，而是通过股权多元化方式逐步降低国有股比例，并从小型企业向大型企业依次地推进，因而，在国有资产产权转换的企业中，一些企业实行了非国有化，而相当多的企业国有股正在减持中，至今仍为国有及国有绝对控股。
到2006年底，全国国有独资工业企业有14555户，国有独资工业公司有1343户，国有控股工业公司有10406户，除金融机构控股的上市公司外，国有控股上市公司有801家。
目前95％以上的中央企业是按照《中华人民共和国全民所有制工业企业法》注册登记的国有独资企业，实行总经理负责制，一些国有独资公司的董事会也不完善，大部分企业还没有建立起规范的公司法人治理结构。
——数量减少，但布局并非合理。
民营企业主要分布在市场机制作用有效的一般性竞争领域，与之相比，国有企业在市场经济体制下传统分布领域特征是市场机制失效的非竞争性和战略性竞争领域，主要包括基础服务部门、高新技术产业和基础产业或支柱产业领域。
但经济全球化和科学技术的发展，使国内垄断企业变成了国际竞争企业；昔日的国民经济基础产业或支柱企业变成了“夕阳产业”；行业内垄断企业变成了行业间的竞争企业，进而导致了市场经济发达的国家中国有企业分布领域缩小，国有独资企业变少，国有股比例减持，国有企业数量减少。
英国曾经是西方发达资本主义国家中推行国有化的典型国家，从20世纪40年代中期到70年代末，经历了三次大规模的国有化运动，国有企业数量达16283家国有企业。
其中，80%集中在基础产业，在汽车和石油生产中也占相当的比重，控制了宇航、电子等高新技术部门，约占邮电、通讯、电力、煤气、煤炭、铁路、造船行业的100%，占航空和钢铁行业的75%，占汽车工业的50%，占石油工业的25%。
1979年末，英国率先实行国有企业民营化，先将盈利的处于有战略性竞争领域的基础产业、处于可竞争领域的基础服务企业推向股票市场，然后出售具有自然垄断性质的基础服务产业及在基础产业中衰落企业的股票。
在撒切尔夫人执政17年期间，英国近50个行业及2／3的国有企业实行了民营化。
法国在市场经济发达国家中国有化程度较高，从20世纪50年代末至80年代中期，经历了两次国有化运动。
查尔斯.戴高乐当政期间，国有企业数量达到法国企业总数量的20%，其中包括主要的银行、保险公司、煤炭公司、电力公司、国家航空公司和雷诺汽车公司。
弗朗西斯·密特朗上任总统后，法国国有化达到了高峰，政府不仅控制了大多数的银行和保险公司、相当数量的大型生产企业，还控制了主导媒体及主要的运输公司和公用事业公司。
法国国有企业民营化前，中央政府直接控制的国有独资、国有控股企业近230户，涉及的子公司近3500户。
1986至1993年在两次国有企业民营化过程中，国有企业从金融业和多数制造业中退出，1990至1993年，中央政府直接控制的国有独资企业由58户降至37户，国有控股企业由50户升到71户。
2002年底，中央政府直接控制的国有独资、国有控股企业97家，涉及子公司1509家，这些企业主要分布在能源、运输、基础设施、网络服务（电信、铁路和邮政服务）。
而我国，在计划经济体制下，国有企业遍布国民经济各个行业。
1997至2004年，我国国有企业随着国有经济布局的调整逐渐向战略性行业和领域集中，国有企业总数由万户降至万户。
但在国有经济布局调整中，由于受私人资本不发达、国有企业利益主体（主管部门、地方政府）的自身利益的驱动等因素的影响，尽管国有企业数量从总体上锐减，但国有企业并没有从一般性竞争领域完全撤出，在战略性竞争领域中国有独资企业、公司比重过大，在国有股份公司中国有股权比重过大。
——既提供公共产品，也提供私人产品。
与民营企业提供私人产品相比，提供公共产品和服务是市场经济条件下国有企业的生产、经营特征。
随着市场与政府经济作用的重新界定，虽然公共产品生产的大门已向民营企业敞开，但在市场经济发达国家中国有企业只提供公共产品的生产、经营性质并没有改变。
美国的国有企业主要提供公益、国防等产品；英国的国有企业主要提供公益、国防、部分基础产业和高新技术等产品；法国的国有企业主要提供公益、国防、基础产业、基础设施、高新技术等产品。
而我国，在计划经济管理体制下，国有企业不仅提供公共产品，而且提供私人产品。
市场经济体制建立后，由于计划经济管理体制影响的历史原因和政府主导经济的现实原因，国有企业除提供公共产品外，仍在提供部分私人产品。
——规模优势日益突出，但国际竞争力不强。
与民营企业相比，规模经济是市场经济条件下国有企业的传统特点，以规模经济效应降低成本、提高生产效率是市场经济条件下国有企业传统优势所在，但在国有企业民营化过程中、经济全球化的进程中，市场经济发达国家和计划经济转型国家对国有企业经济规模效应认识、选择不一。
美国、英国和俄罗斯等国家认为：
发展规模经济可以降低企业交易成本，但经济规模发展到具有行业垄断地位时，企业会因为缺少竞争压力而导致生产效率下降，因而国有企业应保持适当的经济规模，而不是无限制地扩大经济规模。
持这种认识的国家在国有企业民营化或改革过程中，注意对国有垄断企业进行拆分，以促进国有企业提高竞争力和效率。
法国等国家则认为扩大国有企业经济规模是加强国际竞争力的需要。
持这种观点的国家，在国有企业民营化过程中，通过吸收外资方式减持国有股份，扩大国有跨国公司规模，增强国家经济竞争能力。
而我国，在计划、封闭经济体制下，国有企业规模参差不一：
既有革命根据地延续下来的少量公有企业，也有没收的占当时全国工业资本66%左右的官僚资本转化而来的国营企业，还有对民族资本经营的各行各业大大小小的工商业进行社会主义改造转制而来的国营企业；既有在社会主义建设中国家投资新建的大中型国有企业，也有在“大跃进”和“文化大革命”中由合作工厂、合作商店以及城市街办企业等集体经济“升级”而来的国营企业，还有各地兴办的诸多“五小”国营企业。
1997年以后，在抓大放小的战略及努力培育具有国际竞争能力的大型企业集团思想的指导下，国有资本逐渐向大企业集中。
1998至2006年，全国国有及国有控股工业企业数量年均减少4132户，资产、主营业务收入和利润总额却年均增加分别为亿元、亿元和亿元，其中：
在2003至2006年，中央企业数量由196户减为159户，而资产总额却由亿元增为122700亿元，主营业务收入由万亿元增加到万亿元，利润总额由3006亿元增加到7547亿元，比2003年的资产总额、主营业务收入和利润总额分别增长了%、%和％。
2001年至2006年，国有企业在中国500强企业排行榜上占绝对优势，国有企业上榜数占上榜企业总数年均近70%。
但在全球竞争的环境中，与市场经济成熟国家企业相比，我国国有企业整体规模还不够大、不够强，管理粗放，企业自主创新、吸收引进技术能力弱，国际化程度低。
2006年，我国500强企业相当于世界500强企业资产、营业收入和利润总额的%、，%和%。
目前，我国单位GDP消耗的能源是日本的10倍、美国的5倍、加拿大的3倍，金属消耗量是世界平均水平的2～4倍，废水排放量比发达国家高出4倍，固体废弃物比发达国家高出10倍以上。
国际经验表明，科研开发投入比重占销售收入比重达到2％时，企业可在竞争中勉强维持经营；科研开发投入比重占销售收入比重超过5％时，企业才具有竞争实力，而我国大中型国有企业科研开发投入占销售收入比重总体为2%左右。
韩国、日本企业的引进技术和消化吸收费用的比例是1∶5到1∶8，而我国大中型国有工业企业引进技术和消化吸收费用比例则为1∶。
在全球最大的100家企业中，多半的企业海外销售额占总销售额的50％，美国、日本、欧洲跨国公司具有国外工作经历的企业经理比重分别达到32%、19%和47%，而我国国有大企业几乎没有同时达到相应的标准。
1998年以来，外资进入中国已经开始从建立三资企业向并购本地企业发展，而我国对外投资一直以新建企业（包括合资和独资）为主，跨国并购较少。
——公共利益目标和营利目标共存，但经营目标取向不明确。
与民营企业单一营利的经营目标相比，国有企业经营目标的特征是实现公共利益目标和营利目标共存，并因为国有企业所在领域、存在价值不同其经营目标具体取向不同。
市场经济发达国家按照国有企业所处领域和承担公共责任程度确定其经营目标，目标取向明确。
在美国，政府掌握国有企业的目的在于管理市场经济和维护国家安全。
国有企业是实现政府弥补市场经济缺陷、维护国家安全目标的经营组织，大多集中在适合垄断领域承担高度公共责任的公用事业、承担间接公共责任的国防工业及高新技术产业，以及适合行业内垄断但面临替代行业竞争领域承担直接公共责任的基础服务产业，实现政府经济管理、国家安全目标优先于营利目标。
在英国、法国，政府掌握国有企业的目的不仅在于弥补市场经济缺陷、维护国家安全，还在于营利。
国有企业是实现政府弥补市场经济缺陷、维护国家安全、营利目标的经营组织。
集中在适合垄断领域直接承担高度公共责任的公用事业和承担间接公共责任的国防工业，实现公共利益目标优先于营利目标；集中在适合行业内垄断但面临替代行业竞争领域承担直接公共责任的基础服务行业，在实现公共利益目标的同时兼具营利；集中在适合战略性竞争领域承担间接公共责任的基础产业和支柱产业，部分企业在实现公共利益目标的同时兼具营利，部分企业经营目标侧重于营利。
而我国，在计划经济管理体制下，政府掌握国有企业的目的在于确定国有经济在国民经济中的主体地位，国有企业是国民经济的基本生产组织，不论存在于适应垄断领域承担高度公共责任的企业、承担间接公共责任的企业，还是存在于适合行业内垄断但面临替代行业竞争领域承担直接公共责任的企业，不论是存在于适合战略性竞争领域承担间接公共责任的企业，还是存在于适合一般性竞争领域不履行公共责任的企业，都存在着生产目标和公共利益目标不分，营利观念淡薄的现象。
在建立、发展社会主义市场经济中，虽然国有企业从一般性竞争领域逐渐退出，国有企业营利观念逐步增强，但目前国有企业所在行业对国家的战略意义不明
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