我国预算会计改革.docx

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我国预算会计改革

我国预算会计改革

——加强经济核算，提高市场效率

引言：

随着市场经济的发展和国际化的发展趋势，我国的预算会计职能也逐渐向国际化靠拢，预算会计自身的核算方法在政府预算中发挥了巨大的作用，但也随着我国经济和管理体制的发展，呈现出一定得滞后性。

本文分析了我国预算会计的应用现状，并针对性地提出改革的建议和思路。

一、政府经济收支计划的核算概述

政府预算作为一种管理工具，是任何国家政府进行财政管理所必须的。

国家的政府预算一般都要包括三方面的容：

第一，收入和支出的种类和数量，以及这些种类和数量所表现出的收支的性质和作用；第二，各类国家机关和部门在处理这些收支问题上的关系，及其所处的地位和所承担的责任；第三，在收入和支出的实现上所必须经过的编制、批准执行、管理和监督等预算过程。

从容上看，作为公共财政收支计划的政府预算反映政府集中支配的财力的分配过程。

从预算收支的容上看，政府预算的各项收入来源和支出用途体现了政府的职能围，全面反映了公共财政的分配活动。

从预算收入方面看，政府通过预算的安排，采用税收、利润、公债、收费等手段参与国民生产总值的分配，把各地区、各部门、各企业及各人创造的分散的一部分国民生产总值集中起来，集中收入的过程也反映和协调着政府与企业、部门及公民个人的分配关系；从预算支出方面看，通过预算安排，把集中的财政资金在全社会围进行分配，以保证政府形式其公共职能的需要。

因此，政府预算收支体现着政府集中掌握的财政资金的来源、规模和流向，预算规模和结构又直接反映了公共财政参与国民生产总值分配及再分配的规模和结构。

二、改革与发展中的预算会计

党的十八届三中全会要求建立权责发生制的政府综合财务报告制度，《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》指出，权责发生制政府综合财务报告制度改革是基于政府会计规则的重大改革，其前提和基础任务是建立健全政府会计核算体系，包括制定政府会计基本准则和具体准则及应用指南。

《改革方案》明确要求，2015年要制定政府会计基本准则，2016年起要制定发布政府会计具体准则及应用指南，力争在2020年前建立具有中国特色的政府会计准则体系。

2015年10月23日，财政部印发了《基本准则》，为建立统一、科学、规的政府会计会计准则体系奠定了基础。

为了积极落实《改革方案》，进一步规政府存货、投资、固定资产和无形资产的确认、计量和相关信息的披露，我们根据《基本准则》制定发布了《政府会计准则第1号——存货》、《政府会计准则第2号——投资》、《政府会计准则第3号——固定资产》和《政府会计准则第4号——无形资产》（以下简称四项具体准则）。

四项准则的出台，是财政部贯彻落实党中央、国务院关于建立权责发生制政府综合财务报告制度的决策部署的重要举措，标志着政府会计准则体系建设工作继《基本准则》出台后又迈出了坚实一步，对于进一步规政府会计主体的会计核算，提高会计信息质量，夯实国有资产管理基础，保障权责发生制政府综合财务报告制度改革顺利推进具有重要的意义。

（一）财政总预算会计的改革与发展

自1997年财政部颁布《财政总预算会计制度》制定财政总预算会计的会计科目表以来，为适应财政国库管理制度改革、国有资本经营预算管理、建立预算稳定调节基金、地方政府债券管理以及未纳入预算但实行财政专户管理的教育收费规化的需要，加之财政周转金的取消，财政部多次发布与财政总预算会计有关的核算办法，使原来的财政总预算会计的会计科目发生重大调整。

总体来看，2016年实行的新财政总预算会计主要有七个方面的变化：

1.重新定位总会计核算目标，不仅要反映预算执行情况，也要反映资产负债等财务状况。

2.改进会计核算方法，参照行政事业单位会计制度的做法，广泛采用“双分录”会计核算方法，在核算预算收支的同时，也核算反映与预算收支变动密切相关的资产负债情况。

3.完善资产核算容，增设用于核算反应政府财政持有的债权、股权等资产的会计科目，如：

借出款项、应收地方政府债券转贷款、股权投资等。

4.完善负债核算容，增设用于核算反映不同类型政府财政负债的会计科目，如应付长期政府债券、应付地方政府债券转贷款、应付政策性负债、应付代管资金等。

5.完善净资产核算容，增设“资产基金”和“代偿债净资产”科目，分别反映因资产、负债的增减变动对净资产产生的影响。

同时，修改部分净资产类会计科目名称。

6.完善财政收支核算容，对部分收支类科目名称和核算容做了调整。

7.完善会计报表体系和报表格式，改进资产负债表和收入支出表的结构和项目。

将长期实际存在而未加以核算的地方政府债券纳入预算管理，加强对政府资金的监管力度，实际反映了地方政府筹集资金的来源与资金实际流向，有利于分析政府资金使用效率。

新设科目体现了加强“经济核算”的倾向，规了政府行为。

（二）单位预算会计的改革与发展

单位预算会计包括行政单位会计和事业单位会计。

我国行政单位会计制度经过60多年的发展已经形成体系，具体而言，现行的与行政单位会计核算相关的制度主要包括《行政单位会计制度》和《行政单位财务规则》。

自1998年财政部颁布并实施《行政单位会计制度》规定行政单位的会计科目表以来，为适应政府采购、财政国库管理制度等公共财政管理改革以及单位财务管理形式和容的变化的需要，财政部几经发布与行政单位相关的会计核算办法，使原来的行政单位会计的会计科目发生了多次调整。

与原《制度》相比，新《制度》主要有十个方面变化：

一是会计核算目标进一步明晰，不仅要反映行政单位预算执行情况，也要反映行政单位财务状况；二是会计核算方法进一步改进。

在原《制度》仅对固定资产采用“双分录”核算方法的基础上，将该方法的应用围扩大到所有非货币性资产和部分负债；三是更加完整地体现了财政改革对会计核算的要求；四是进一步充实了资产负债核算容。

将原制度中的资产负债科目进行细分，新增了无形资产、在建工程等会计科目；五是新增了行政单位直接负责管理的为社会提供公共服务资产的核算规定，增设“政府储备物资”、“公共基础设施”科目；六是增加固定资产折旧和无形资产摊销的会计处理；七是解决了基建会计信息未在行政单位“大账”上反映的问题，基建会计信息要定期并入行政单位会计“大账”；八是进一步完善净资产核算，增设“资产基金”和“待偿债净资产”科目；九是进一步规单位收支会计核算；十是完善财务报表体系和结构。

增加财政拨款收入支出表，改进资产负债表和收入支出表的结构和项目。

新《制度》的实施可以全面准确反映行政单位财务状况和预算执行情况，进一步提高会计信息质量，对于深化公共财政管理改革、提升行政单位财务管理水平将发挥积极作用。

我国事业单位会计制度经过60多年的发展已经初步形成体系，具体而言，现行的与事业单位会计核算有关的制度主要包括《事业单位财务规则》、《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》（简称“两则一制”）。

与原准则相比，新《会计准则》主要在以下方面作了调整：

一是明确根据新《会计准则》制定事业单位会计制度和行业事业单位会计制度。

二是明确了事业单位会计核算目标应当反映受托责任，同时兼顾决策有用。

三是合理界定会计核算基础，与《财务规则》相协调，规定事业单位会计核算一般采用收付实现制，部分经济业务（事项）、行业事业单位可以采用权责发生制，具体围另行规定。

四是合理界定了会计要素，考虑到采用权责发生制核算的行业事业单位，其会计要素应当以“费用”替代“支出”，明确了会计要素包括资产、负债、净资产、收入、支出或者费用。

五是强化了事业单位会计信息质量要求，将第二章标题由“一般原则”修改为“会计信息质量要求”；对会计信息质量增加了全面性的要求。

六是在资产构成项目中增加了“在建工程”，为将基建账套相关数据并入会计“大账”提供了依据。

七是明确了各会计要素确认计量的一般原则。

八是明确了事业单位对固定资产计提折旧、对无形资产进行摊销的，由财政部在相关财务会计制度中规定。

九是调整了净资产项目构成，增加了“财政补助结转结余”、“非财政补助结转结余”等。

十是完善了财务会计报告体系，规定财务会计报告的主要容及相关报表的基本列报格式。

2000年以来，围绕公共财政体制建设，各项财政改革不断推进。

2012年2月，财政部发布了新《规则》，对《准则》进行修订确保了相关财政改革政策的贯彻落实，有利于通过日常会计核算将对事业单位财务管理新的要求落到实处，强化了事业单位财务会计制度建设，落实了全国打击发票犯罪活动工作要求。

三、部门预算现状——土地财政问题

20世纪90年代中期以来，伴随着土地使用权和住房产权制度的变迁，在工业化、城市化的快速推进中，形成了在地方政府主导下以土地资本化和房地产业为中心的经济增长格局，相应产生了所谓“土地财政”问题。

“土地财政”是指地方公共资本积累主要依靠卖地收入，而地方税和地方收费又高度依赖房地产业的财政模式，其形成与我国现行土地产权制度、财政体制、税收制度、预算管理方式等有着密切联系，可以说，它是我国工业化、城市化背景下现行经济体制、制度在矛盾的综合反映。

从地方政府行为的视角来分析，“土地财政”是地方政府在现有土地使用权制度、财政体制、土地租税费制度、地区竞争制度、政绩考核机制等局限条件下，追求收益最大化的结果。

“土地财政”模式虽然在一定阶段可以推进地方经济及财政收入的快速增长，但从较长时期来看，它会引起地方政府激励约束不相容，扭曲经济结构，产生房地产泡沫，固化消费疲软格局，弱化财政收入基础，并导致耕地严重流失，而这些现象，已经不同程度地在现实生活中出现。

不同学者根据不同地研究目的所界定的“土地财政”有所不同，根据“土地财政”涵盖围的大小，可分为小口径、中口径和大口径。

小口径“土地财政”仅指土地出让金，即政府批地卖地所产生的土地出让成交款。

中口径“土地财政”包括地方政府预算和预算外直接与土地房产相关的租税费。

“土地财政”的界定可分为三部分：

一是由城市扩带来的地方预算税收收入，尤其是建筑业和房地产业带来的税收收入；二是土地出让金收入；三是土地相关的收费收入。

大口径“土地财政”不仅包括地方政府预算和预算外直接与土地房产相关的租税费，还包括间接相关的财政收入。

如地方政府以协议方式低价出让工业用地，虽然当期直接产生的土地使用权出让金收入比较少，但是一旦在激烈的地区竞争中胜出，获得制造业投资，就会获得未来稳定的收入流（如增值税等）以及由制造业带来相关产业的集聚和人口的集中，从而带动商业和服务业的发展，进而导致商业服务业税收收入增加抑或是商业服务业用地土地出让金的增加。

20世纪90年代中期以来，我国出现财政收入长期超GDP增速增长现象。

这体现了地方政府在现有以GDP和财政收入为核心指标的政绩考核体制下，充分利用现有的土地制度，通过依托土地招商引资并筛选产生财政收入高的产业，如房地产业、建筑业、制造业等。

目前在地方可支配收入的结构中，与土地相关的直接、间接税收收入的增长成为地方预算财政收入增长的主要力量，城市基础设施投资巨有明显的财政收入扩增效应。

对不同类型的土地地方政府采取的土地出让策略截然不同。

工业用地，主要采用协议方式低价出让，以期在激烈的地区竞争中胜出，获得制造业投资，以取得未来稳定的预算收入流，如增值税、企业所得税等，以及由制造业带动的本地服务也带来的预算税收的增加。

而商业住宅用地，则主要通过完全市场竞争的“招、拍、挂”方式高价出让，以获得即期高额预算外土地出让金收入和短期来自商业、房地产业较高的一次性预算税收收入。

土地资源的有限性以及房地产市场的周期性决定论地方政府土地财政具有不可持续性和不稳定性。

通过基于《中国国土资源统计年鉴》的数据分析，对1999~2007年全国土地出让的总体情况进行考察，得出中国土地出让的总体特征：

土地出让规模呈总体上升趋势：

不同用地类型的出让方式差异显著：

协议出让始终占据主导位置。

自1987年首次以协议、招标、拍卖方式相继出让了三块国有土地使用权以来，中国土地市场建设已有三十多年，对经济社会的进步起了重要作用，随着我国城市化进程的推进，土地，尤其是城市土地作为资产的特性越来越被人们重视。

据统计，1994年~2008年间，全国土地一级市场收益累计达55432.04亿元，年均3695.47亿元，其中仅土地出让收益一项累计高达54730.98亿元，占总收益的98.7%。

近年来，土地市场收益更是有很快的增长，2009年土地出让收益为15910.20亿元，为此前15年收益总和的28.7%。

据2015年财政部《中央和地方预算执行情况报告》公布的数据显示，2014年国有土地使用权出让收入高达42605.9亿元，占当年地方政府本级财政收入的85.22%。

土地市场在迅速的发展中显现出许多的问题和矛盾，阻碍了土地市场的健康发展，进一步影响了城市化与工业化的发展与变革。

从土地市场宏观调控层面上分析，比较突出的问题有：

1.国有土地的所有权代表不明确，中央政府和地方政府的土地利用上存在这目标偏离；2.现有的财政分权体制下土地收益分配体系不健全，一方面存在分配不公问题，另一方面缺少对资金的有效管理与使用；3.地方政府片面追求“以地生财”、“以城建城”，助长了房地产市场泡沫的形成，进一步引致了金融、财政等方面的危机；4.政府干预过多，阻碍了土地市场的正常运作，市场效率低下；5.土地市场的运作缺少有力的保障制度，如法律、金融以及社会中介服务等；6.忽视了土地作为财产的同时，也是人类不可替代的自然资源，不仅需要开发利用，更需要保护。

我国土地市场的运行过程中既存在市场失灵，又存在政策失灵，市场在土地资源配置失灵时需要政府的干预，政府对市场的干预同样存在许多缺陷，土地市场的管理目标在本质上是要缓解双方的矛盾，实现最优的帕累托改进。

经济学的研究结果表明，完全竞争的市场是效率最高的市场类型，虽然严格意义上的完全竞争市场难以实现，但这揭示了政策管理机制的目标所在。

从我国土地市场运行及政策效果来看，市场机制很不完善，政府的低效干预甚至阻碍了市场机制的进一步实现，实现土地市场管理的效率目标在于完善市场机制，具体可分为两个方面，提高市场化程度和扩大市场化围。

五、预算与当前中国经济社会转型的一些根本问题

改革开放以来，伴随着市场化改革的深入，中国的经济建设取得了举世瞩目的成就，人民生活水平显著提高。

但是随着改革开放带来的政策红利的不断消失，中国宏观经济出现下行趋势，暴露出八大社会问题：

政府官员腐败案件不断被曝光，贪腐大面积发生；贫富差距不断拉大，基尼系数接近0.5%；社会越来越靠政府投资维系经济增长；居民收入和消费占国民经济的份额不断下降；广义货币不断膨胀，房价和消费品物价快速上升，导致中国食品和日常生活用品物价水平已经接近发达国家；在普通居民收入增长缓慢的情况下，政府用在医保和社保等方面的财政支出严重不足；社会诚信和商业伦理严重缺失，食品安全、环境污染问题严重且屡治不果；万人以上群体事件时有发生。

中国面临诸多问题，亟需政府发挥职能，形成示效应，引导社会风气。

具体来讲，政府权力要受到制约，在财权上加强人大的监督力度，根据《预算法》和《宪法》，做到预算透明公开，预算依法执行，加强经济核算，提高资金运作效率。

通过供给侧改革和总量减税措施，以及政府职能的转变，建设服务型政府，使资金在消费者手中流动起来，挖掘经济增长点。

对于不该市场化的事业，不过度市场化，如文化市场化、市场化、教育市场化都是不合适的。

当前，政府行为过度市场化，而核算不力，导致财政支出收效较小，财政收入过于庞大，暗箱操作空间较大，是不经济的行为。

经济社会可以看作由两个轮子催动向前，一个是市场化，一个是和法治。

要同时加强两个方面的改革，减少社会问题，才能确保经济平稳上升。

要经济增长，要市场繁荣，就要有市场体制，另一方面要更加强法治，按规则而行。

没有法治，市场就是一个腐败的市场，就是一个扭曲的市场，蕴藏着危机。

推进政府预算会计改革，要着眼于当前经济社会问题，加快改革步伐，提高政府行政效率，推进经济复。

参考文献：

1.国健：

《中国被征地农民补偿安置研究》，中国海洋大学，2008年第一版，6页

2.金媛：

《市场分割与土地出让：

效率与公平》，经济科学，2015年，95页，108页。

3.涛：

《中国土地市场：

运行机制、宏观调控和绩效评价》，经济科学，2012年，1页、2页。

4.志勇、莉莉：

《“土地财政”问题及其治理研究》，经济科学，2012年，3页、4页。

5.少湘：

《国有土地使用权拍卖问答》，人民，2003年第一版，7页、9页、24页。