股权转让涉税政策及管理1.docx
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股权转让涉税政策及管理1
股权转让涉税政策及管理
一、地税部门和工商行政部门联合控管要求
（一）信息交换的内容
（1）工商行政管理部门向税务部门提供的信息
有限责任公司已经在工商行政管理部门完成股权转让变更登记的股权转让相关信息，包括：
公司名称、原股东姓名或名称、股东出资额、出资比例;现股东姓名或名称、股东出资额、出资比例、登记日期。
（2）税务部门向工商行政管理部门提供的信息
税务部门从工商行政管理部门获取自然人股东转让股权变更登记信息后征收税款的有关信息，包括：
纳税人姓名或者名称、税种、税款所属期、税款数额。
（二）信息交换的方式和时限
（1）建立信息共享平台和交换机制，开展股权变更登记信息共享工作。
要充分利用计算机网络交换信息，逐步确立信息化条件下的信息交换机制。
不能通过网络交换信息的，税务部门和工商行政管理部门可采用光盘等介质交换。
（2）地方税务局和工商行政管理局应将每季发生的应交换信息，在当季终了15日内完成交换。
（三）加强组织协调
建立由地方税务局和工商行政管理局主要领导组成的信息共享领导协调小组，定期或者不定期召开联席会议，及时协调和解决信息共享工作中的问题。
严格落实相关保密制度，确保信息安全，对获取的相关信息，不得向税务部门、工商行政管理部门以外的第三方提供，擅自对外提供有关信息的，要承担相应的法律责任。
建立联系人和定期信息交换制度，确保交换渠道畅通，信息交换及时。
股权转让涉及的有关税收由地税部门直接征收，即股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后至企业变更股权登记之前，负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方，应主动到主管税务机关办理纳税（扣缴）申报，并持税务机关开具的股权转让所得缴纳税款完税凭证或免税、不征税证明，到工商部门办理股权变更登记手续。
工商行政管理部门对企业（个人）因注销或发生重组行为（股权转让、合并、分立、资产收购等）申请办理相关登记手续时，要求纳税人提供税务部门出具的注销税务登记证明或完税凭证、免税、不征税证明、其他有效证明；工商部门凭完税证明或免税、不征税证明办理股权变更登记手续。
二、自然人股权转让（个人所得税）
（一）转让非上市公司股权。
“财产转让所得”适用20%税率征收个人所得税。
总局主要政策文件为国税函【2009】285号、国家税务总局公告2010年第27号、总局公告2011年第41号。
省局按照《股权转让所得个人所得税征收管理暂行办法》（鄂地税发【2011】139号）2011年11月1日起执行。
1、纳税人和扣缴义务人
根据《个人所得税法》第八条规定个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。
在股权转让交易中，股权转让方为纳税义务人，而受让股权的一方是扣缴义务人。
2、纳税时间
股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后至企业变更股权登记之前，负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方，应到主管税务机关办理纳税（扣缴）申报。
股权交易各方已签订股权转让协议，但未完成股权转让交易的，企业在向工商行政管理部门申请股权变更登记时，应填写《个人股东变动情况报告表》并向主管税务机关申报。
3、纳税地点
股权转让所得个人所得税以发生股权变更企业所在地地税机关为主管税务机关。
4、个人所得税计算
《个人所得税》第六条第五款规定，财产转让个人所得税的计算方式是以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。
《实施条例》第二十二条规定财产转让所得，按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，计算纳税。
个人所得税应纳税额=[股权转让收入－本金（原值）－合理费用]×20%
5、印花税计算
印花税=股权转让协议（合同）金额×0.5‰
6、计税依据明显偏低
自然人转让所投资企业股权取得所得，按照公平交易价格计算并确定计税依据。
对申报的计税依据明显偏低（如平价和低价转让等）且无正当理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定。
计税依据明显偏低且无正当理由的情形：
（1）申报的股权转让价格低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；
（2）申报的股权转让价格低于对应的净资产份额的；
（3）申报的股权转让价格低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让价格的；
（4）申报的股权转让价格低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让价格的；
（5）经主管税务机关认定的其他情形。
正当理由的情形：
（1）所投资企业连续三年以上（含三年）亏损；
（2）因国家政策调整的原因而低价转让股权；
（3）将股权转让给配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；
（4）经主管税务机关认定的其他合理情形。
核定方法：
（1）参照每股净资产或纳税人享有的股权比例所对应的净资产份额核定股权转让收入。
对知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权等合计占资产总额比例达50%以上的企业，净资产额须经中介机构评估核实。
（2）参照相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让价格核定股权转让收入。
（3）参照相同或类似条件下同类行业的企业股权转让价格核定股权转让收入。
（4）纳税人对主管税务机关采取的上述核定方法有异议的，应当提供相关证据，主管税务机关认定属实后，可采取其他合理核定方法。
7、股权无偿赠与
自然人股东与受让人签订无偿转让股权协议，不属于下列范围的，不享受不征税待遇。
（1）股权所有人将股权无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；
（2）股权所有人将股权无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；（3）股权所有人死亡，依法取得股权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人；（4）夫妻双方因离婚办理共同共有财产的过户手续，不征收个人所得税。
赠与双方办理上述不征税手续时，应提供公证机构出具的赠与人和受赠人亲属关系的公证书、抚养关系或赡养关系公证书（或乡镇政府或街道办事处出具的抚养关系或赡养关系证明）、《继承公证书》及主管地税机关要求的其他证明资料，并填写提交《个人股东变动情况报告表》，税务部门应认真审核并留存复印件。
（鄂地税发[2011]139号）
8、违约金的处理
股权成功转让后，转让方个人因受让方个人未按规定期限支付价款而取得的违约金收入，属于因财产转让而产生的收入。
转让方个人取得的该违约金应并入财产转让收入，按照“财产转让所得”项目计算缴纳个人所得税。
（国税函[2006]866号）
9、股权转让收回
股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。
转让行为结束后，当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，是另一次股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。
股权转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同，并原价收回已转让股权的，由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在，根据个人所得税法和征管法的有关规定，以及从行政行为合理性原则出发，纳税人不应缴纳个人所得税。
（国税函[2005]130号）
10、承债式股权转让
所谓承债式股权转让是指通过签订股权转让协议，以转让公司全部资产方式将股权转让给新股东，协议约定时间以前的债权债务由原股东负责，协议约定时间以后的债权债务由新股东负责。
（国税函[2007]244号）
对于原股东取得转让收入后，根据持股比例先清收债权、归还债务后，再对每个股东进行分配的，应纳税所得额的计算公式为：
应纳税所得额＝（原股东股权转让总收入－原股东承担的债务总额＋原股东所收回的债权总额－注册资本额－股权转让过程中的有关税费）×原股东持股比例。
其中，原股东承担的债务不包括应付未付股东的利润（下同）。
对于原股东取得转让收入后，根据持股比例对股权转让收入、债权债务进行分配的，应纳税所得额的计算公式为：
应纳税所得额＝原股东分配取得股权转让收入＋原股东清收公司债权收入－原股东承担公司债务支出－原股东向公司投资成本。
（二）转让上市公司限售股股票。
大小非解禁转让以及其他限售股转让征收个人所得税。
大非的含义是大的非流通股股东，小非的含义是小的非流通股股东，以占股权比例5%为限。
上市公司股东，如果是限售股转让，根据财税【2009】167号文件规定，自2010年1月1日开始，适用20%税率征收个人所得税。
财税【2010】70号文件规定，限售股在解禁前被多次转让的，转让方对每一次转让所得均应按规定缴纳个人所得税，个人通过证券交易所集中交易系统或大宗交易系统转让限售股，个人用限售股认购或申购交易型开放式指数基金（ETF）份额均属于纳税的范围。
（三）转让境内上市公司股票。
上市公司股东，如果是非限售股转让（二级市场），需要进行12万元以上高收入申报，但是根据财税字【1998】61号文件，个人转让境内上市公司股票转让所得继续免税。
即：
目前炒股所得，只申报不征税。
（四）转让境外上市公司股票。
目前二级市场转让股票免税，只针对境内上市公司，对于个
人转让境外上市公司股票取得所得，应该按照“财产转让所得”缴纳个人所得税。
（五）股权激励。
股权激励的实施方式，一般有三种，即：
股票期权、限制性股票、股票增值权三类。
对于股权激励所得，主要是以财税【2005】35号、国税函【2006】902号、财税【2009】5号、国税函【2009】461号、财税【2009】40号文件为主。
（六）以股权进行投资。
1、根据国税函【2005】319号文件规定，个人以非货币性资产对外投资取得股权的，暂不确认所得，待将来股权转让时再确定纳税。
该文件，2011年1月4日被总局2011年第2号公告全文废止。
2、国税函【2008】115号文件规定，个人以非货币性资产对外投资取得股权时，应该就资产的评估价值与资产计税基础差额计为个人所得缴纳个人所得税。
但是，该文件并没有真正执行，国家税务总局公布的有效规范性文件目录中也没有该文件存在。
3、《关于个人以股权参与上市公司定向增发征收个人所得税问题的批复》国税函[2011]89号文件规定，根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例等规定，南京浦东建设发展有限公司自然人以其所持该公司股权评估增值后，参与苏宁环球股份有限公司定向增发股票，属于股权转让行为，其取得所得，应按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。
三、法人股权转让（企业所得税）
（一）股权转让的纳税义务发生时间
1、国税函【2010】79号文第三条规定：
企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。
该条款由来于2009年的大小非解禁全国检查，在大小非解禁全国检查中发现很多大小非法人股东在股票解禁之前，已经多次转让，如何确定纳税人就成为一个各省反映尖锐的问题，由此总局稽查局和总局所得税司多次协商，最终出台了国税函【2010】79号文件，来简化处理该问题，即：
税法不管大小非股票多少次转让，只认可法律上的股权变更手续，作为纳税义务的实现，因此79号文件重在理解只有股权变更手续已经在工商局办理后，才能实现股权转让所得，这里着重考虑的是法律形式。
2、国家税务总局2010年19号公告规定：
企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。
本公告自发布之日（2010年10月27日）起30日后施行。
2008年1月1日至本公告施行前，各地就上述收入计算的所得，已分5年平均计入各年度应纳税所得额计算纳税的，在本公告发布后，对尚未计算纳税的应纳税所得额，应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。
3、国家税务总局2010年6号公告规定：
企业对外进行权益性（以下简称股权）投资所发生的损失，在经确认的损失发生年度，作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。
本规定自2010年1月1日起执行。
本规定发布以前，企业发生的尚未处理的股权投资损失，按照本规定，准予在2010年度一次性扣除。
（二）普通股权转让
转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。
企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
（国税函【2010】79号第三条）
《企业所得税法实施条例》第七十一条第二款及第三款规定，企业转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。
投资资产成本为购买价款或该资产的公允价值和支付的相关税费。
（三）投资企业从被投资企业撤回或减少投资
投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，
1、相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；
2、相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；
3、其余部分确认为投资资产转让所得。
（国家税务总局公告[2011]第34号）
（四）股权收购（可以理解为用股权进行投资）
1、三个概念（财税【2009】59号、总局公告[2010]第4号）
股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。
收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。
股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式。
非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。
2、一般性税务处理
【适用条件】企业重组，除符合适用特殊性税务处理条件的外，按一般性税务处理。
【处理方法】
（1）企业债务重组中发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。
（2）企业股权收购，相关交易应按以下规定处理：
A.被收购方应确认股权转让所得或损失。
B.收购方取得股权的计税基础应以公允价值为基础确定。
C.被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
3、特殊性税务处理
【适用条件】
企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：
（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
（2）收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%。
（3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
（4）收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。
（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
企业发生符合特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。
企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。
【处理方法】
股权收购符合上述规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：
（1）企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。
企业的其他相关所得税事项保持不变。
（2）股权收购：
A.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。
B.收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。
C.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。
4、即使是特殊性税务处理，非股权支付部分也要确认所得。
股权收购交易中的非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。
非股权支付对应的资产转让所得或损失=（被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）
例：
A公司持有C公司100%的股权，持股的计税基础为100万元，2010年A公司将持有的C公司100%股权转让给B公司，该项股权经资产评估公司评估，其公允价值为300万元。
1、如果，B公司全部以现金300万作为向A公司支付的对价。
适用一般性税务处理：
（1）A公司取得股权转让所得：
300－100=200，缴税200×25%=50
（2）B公司取得C公司的计税基础，按照C公司的公允价值300万元确定。
2、如果，B公司定向增发本公司股份300万（占总股份15%）作为向A公司支付的对价。
站在B公司的角度来看，B公司进行了对C公司的100%股权收购。
站在A公司的角度来看，A公司以其持有的C公司100%股权对B公司进行投资。
适用特殊性税务处理：
（1）A公司不确认股权转让所得，无需纳税。
（2）A公司取得B公司股权的计税基础按照被转让股权的原计税基础100万元确定。
（3）B公司取得C公司股权的计税基础按照被转让股权的原计税基础100万元确定。
3、如果，B公司以现金30万和定向增发本公司股份270万作为向A公司支付的对价。
在特殊性税务处理下，30万元非股权支付部分是要确认所得税并在当期纳税的。
（1）A公司确认非股权支付对应的资产转让所得=（300－100）×（30÷300）=20
非股权支付对应缴税=20×25%=5
（2）A公司取得B公司股权的计税基础=100×（270÷300）=90
（3）B公司取得C公司股权的计税基础=100×（270÷300）+30=120
四、股权转让基本核查方法
（一）股权转让交易中税务机关需要向纳税人收集的资料
自然人股东股权转让所需提供的资料鄂地税发[2011]139号已经进行了明确，法人股东股权转让需提供的资料大致相同。
1、个人所得税纳税申报表或扣缴个人所得税报告表（法人股东不需要此项）；
2、《股东变动情况报告表》;
备注：
指股权出让人自原始出资后股权出资及股份变动情况。
法人股东还应同时附报文字说明。
3、股权转让协议（合同）；
备注：
为加强印花税控管，这里应要求必须已贴印花税税票
或提供印花税完税凭证复印件。
4、股权转让股东会议决议；
备注：
被投资企业股东变化前后的公司章程或修正案。
5、交易双方身份证件（受让人不是自然人的，应提供税务税务登记证件）；
6、被投资企业在股权转让前一会计年度的会计报表；
备注：
还应包括，股东变动前一个月和变更后的当月企业的财务报表，包括资产负债表、损益表、现金流量表。
7、各期投资入股的验资报告、账务记录等原始凭证；
备注：
（1）取得该项股权的初始投资成本证明资料。
应区分股权取得方式分别提供投资合同（协议）、股权受让协议、债务重组协议等复印件。
（2）股东投资入股时向企业实际交付的出资凭证及金额，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让价凭证及金额。
（如中介机构出具的验资报告、银行询证函、银行日记账、实收资本账面记录、公司章程、股东名册、出资证明书（股票）、与投入资本相关的股东会或董事会决议）。
（3）股东股权变更前的公司章程及验资报告；股权变更后的公司章程及验资报告。
（4）从工商局获取截至股权变更前被投资企业的《股东股权结构明细表》。
8、按规定需进行资产评估的，应提供具有资产评估资质的中介机构出具的转让日的资产评估报告。
备注：
有以下情形之一的，应进行评估。
（1）所转让股权所在企业拥有自行研发或委托研发的自主知识产权、探矿权、采矿权、股权、房屋所有权、土地使用权的，其净资产额须经中介机构评估核实后，由税务机关审核确认。
（省局139号文对此是有突破的，总局要求比重超过50%，我省来说只要有即可要求评估。
）
（2）股权转让交易参与方属于特殊情形的。
A、股权转让方、股权受让方、被转让股权企业三方中有一方属于房地产开发企业的；
B、股权转让方属于投资公司的；
C、股权转让方和股权受让方存在关联关系的。
（3）对股权转让协议或合同中约定，自然人股东转让的股权价格中包括非货币资产或者权益等形式的，应提交相关凭证或评估报告。
A、股权转让对价为实物的，提供实物的付款凭证及价格,若凭证上所注明的价格明显偏低或者无凭证的，参照市场价格核定。
B、股权转让对价为有价证券的，由主管地方税务机关根据票面价格和市场价格核定。
C、股权转让对价为企业土地、房产、机器设备、商誉等资产的，提供有资质的中介机构按照市场价格评估后出具的《资产评估报告》。
9、主管税务机关要求报送的其他材料。
可包括：
（1）工商管理部门核准的股权变更登记资料（主要适用于先变更，事后向税务机关申报的情况）
（2）自然人股东与受让人签订无偿转让股权协议的，应提交经过法定公证机关公证的无偿转让股权协议。
（二）核查股权转让协议（合同）
1、确认取得的股权转让收入是否存在非货币形式，包括非货币性资产、股权支付、劳务支付、偿还债务等。
如有以非货币形式取得的收入，核查是否按照公允价值确定收入额。
2、股权交易双方是否存在所得税法实施条例第一百零九条和征管法实施细则第五十一条所界定的关联关系。
股权交易双方如存在关联关系，核查定价是否遵循独立交易原则。
（二）核查被投资企业损益表
根据被投资企业股权变动当年度和上一年度损益表，确认被投资企业经营状况。
若状况良好，而股权转让价格偏低，特别是平价或折价转让的，应要求转让企业做出说明，进而判断股权转让价格是否合理。
（三）核查被投资企业资产负债表、资产评估报告。
根据被投资企业资产负债表和评估机构出具的资产评估报告，确认被投资企业资产状况。
1.查看被投资企业净资产情况。
如果被投资企业存在大量的净资产，按照股权转让方的投资比例计算，远远高于股权转让价格，可以判定股权转让价格不合理，应进行调整。
2.核查被投资企业资产中是否包括土地、房屋建筑物、专利等无形资产以及长期股权投资。
如存在上述资产，应着重审核资产公允价值与账面价值的差额。
如果存在较大的增值，应对股权转让价格进行调整。
（四）关注股权交易双方税收管理差异。
是否存在税收待遇差异、生产经营差异、所得税征收方式差异等可能导致股权交易定价不合理的因素。
（五）核实股权的初始投资成本
查看股权转让方取得长期股权投资时的账簿记录、投资合同（协议）、债务重组协议、被投资企业的验资报告以及工商部门出具的《股东股权明细表》，核实股权的初始投资成本。
（六）审核股权持有期间投资成本的变动情况。
包括是否存在增资、减资情况以及会计核算方式对投资账面成本的影响。
注意区分初始投资成本与计税投资成本，如有政策差异，需要按政策规定对成本调整。
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