作业成本法在家电制造企业成本核算应用分析研究.docx
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作业成本法在家电制造企业成本核算应用分析研究
作业成本法在家电制造企业成本核算的应用研究
――格力电器为例
第一章选题背景
已经处于低利润境地的中国家电制造业，在面对国家补贴减少，内需、外需双双低迷的情况下，如何控制成本，提升盈利水平绝对是关键点。
和日系家电企业通过核心技术和关键零部件获取高额利润不同，国内家电企业多年来利用低成本优势，抢夺了众多了订单，如今这一优势逐步被削弱，企业盈利水平受限
0
从近期各大企业公布的2018年经营业绩预告中不难发现，包括美菱电器、ST科
龙、万家乐等多家家电企业预告2018年业绩下滑，其中美菱电器的净利同比跌幅高达66%。
而通货膨胀持续，人民币升值，原材料、劳动力成本、运输费用等生产要素价格不断上涨导致产品成本、费用上升等因素是导致下滑的重要原因之一。
除了原材料波动让厂家心神不宁外，动荡的国际局势尚未稳定，而人民币汇率波动吞噬利润让很多外向型企业着实伤不起”广交会的成交情况和2
018年外贸情形都不乐观。
包括美的、格力、海尔等国内家电大企业近期在海外动作频频，纷纷建厂或收购当地本土品牌，加大国际化步伐，提升海外市场份额。
而汇率是所有企业颇为关注又无可奈何的焦点。
欧美债务危机虽然负面影响逐步淡化，但是持续攀高的失业率，导致欧美国家加大了本国的贸易保护，贸易摩擦增多，对家电企业国家化道路的前进设置了众多障碍。
未来必定会有更多关于节能标准、技术指标等方面的高要求限制国内家电企业。
毫无疑问，在整体市场需求不大，前景不明的2018年，成本俨然是各大企业格外关注和严格把控的工程。
第二章作业成本法概述
一作业成本法的概念
＜一）作业成本法
作业成本法又称作业成本分析法、作业成本计算法、作业成本核算法。
它是以作业为核心，根据作业时资源消耗，分摊成本。
作业才成本法把间接费用和直接费用做了同等的对待，把他们更加细化的分配到生产的各个步骤中去，准确核算在生产过程中所消耗的资源成本。
＜二）作业成本法的基本构成
1资源（resource＞是企业所有价值的体现，实质上在作业成本法下，资源就是指支持作业的成本、费用来源，是一定时期企业为了生产产品和提供劳务而发生的各类成本和费用。
常见的资源工程有：
原材料、辅助材料、燃料与动力费用、工资与福利费、折旧费、办公费、修理费、运输费等。
2作业
作业是指需要进行操作并因此消耗资源的流程或程序。
它的作用是连接资源和成本，作业时作业成本管理的中心。
比如原材料移动就是一项仓库作业。
3成本对象
需要进行成本核算的工程，可以根据目标成本的不通设定不同的成本对象，可以把一批产品作为成本对象，也可以是一个品种的产品或者一次的服务。
成本对象可以分为市场类成本对象和生产类成本对象。
市场类成本对象的确定主要是按照不同的市场渠道不同的顾客确定的成本对象，他主要衡量不同渠道和顾客带来的实际收益，核算结果主要用于市场决策，并支持企业的产品决策。
生
产类成本对象是在企业内部的成本对象，包括各种产品和半成品，用于计量企业内部的生产成果。
4
成本动因。
成本动因包括资源动因和作业动因两类。
资源动因是对一项作业所消耗资源数量的计量，用以将作业消耗的资源成本分配给一个特定的成本库。
作业动因是成本对象对作业需求的频度和强度的计量。
作业动因用以将成本库的成本分配给成本对象，例如某完工产品中不同部件的数量，可用以计量该产品对材料整理作业的消耗。
二作业成本法的原理
作业成本法的基本原理，如图所示。
资源动因
成本动因
作业成本法通过把作业作为核算的中心，通过对作业及作业成本的确认、计量，计算出相对真实准确的产品成本。
与此同时，通过对所有产品与产品相关联作业活动的追踪分析，提供有关消除不增值作业”，改进增值作业”，优化作
业链”、价值链”等的有用信息。
第一阶段，统计资源转移过程中资源动因的中的曾本，通过对作业过程的独立核算，分析成本分配的详细数据，从而减少不必要的浪费和损失，不断提高决策、计划、控制的科学性和有效性，提升企业的盈利能力和市场竞争能力，实现企业价值增值。
作业成本法不仅是一个科学合理的成本计算方法，更重要的是已经形成了一整套先进的管理理论和方法体系，为全面提升企业综合管理水平、增强企业核发竞争力提供了全新的思维方式和管理途径。
第三章格力电器＜石家庄）成本核算需求及现状。
一格力＜石家庄）有限公简介
格力电器＜石家庄）有限公司成立于2018年5月，是目前全球最大的集研发、生产、销售、服务于一体的国有控股专业化空调企业一一
珠海格力电器股份有限公司独资兴建的子公司。
公司位于石家庄市高新技术开发区珠江大道和环城水系交叉口的石家庄家电产业园，园区整体占地3000余亩
，总投资近200亿元。
建设面积65.7万平方M，主要生产家用空调，首期达产后预计年产空调300万台套，实现年产值100亿元以上，是北方最大的专业化空调
生产基地
二格力电器成本核算现状
＜一）内部核算的构成
格力电器实行集中统一的财务管理体制，公司财务部是公司财务管理和会计核算中心，下设成本科、材料科、资金科、会计科、风险控制科、总账科、报账科等9个科室。
各分公司、子公司均设有财务部。
公司对所属各单位财务负责人实行委派制。
公司内部各单位之间按照内部计划价进行结算格力电器目前的成本核算体系是以内部计划价格为基础。
各单位成本结转采用逐步结转分步法，对购入物料，首先，工艺部提供物料编码，财务部根据采购价格以一定计算公式算出物料的计划价，按产品的生产步骤根据工艺部提供的成产定额，先计算半成品成本，再随实物流转依次逐步结转，最终计算出产成品成本。
即从第一步骤开始，先计算该步骤完工半成品成本，并转入第二步骤，加上第二步骤的加工费用，算出第二步骤半成品成本，再转入第三步骤，依此类推，到最后算出完工产品成本。
＜二）成本核算流程和模式
格力电器的生产主要是由总装车间和配套车间进行作业完成。
配套车间主要是由钣金车间和注塑车间构成，物流中心负责材料的调配和供给。
具体流程如图所示：
根据流程图可以清晰的看出生产的整个程序，物流中心作为采购物料和半成品的收发，成为了公司的核心，也造成了公司生产和核算的瓶颈。
物流根据各个产品的BO表对总装进行物料的调配组装成成品进入成品仓。
同时还负责入库配套车间的半成品，容易造成资源不对称的浪费。
＜三）成本核算你的步骤及问题
格力集团公司对于企业管理核心的成本核算与管理在传统的成本管理方法基础上不断改进，形成了一套行之有效的成本管理体系。
但随着公司生产规模的不断扩大、外来原料在生产中比例的逐步提高，对外投融资工程的不断增加以及跨国经营步伐的加快，目前的成本核算与管理体系已不能满足目前企业发展
的需要。
具体体现为：
1、依据传统成本法核算归集产品成本，特别是间接费用以产量为基础，成本信息准确性低；如，各个车间最终产品以注塑件和钣金件为主，而总装车间生产出来最终的成品。
间接费用在各个车间分配不明确以产量为依据的分配核算不够准确。
产值少的承担的间接费用也少，这样以来注塑车间承担的间接费用就会明显低于钣金车间。
2各个车间独立核算成本，半成品成成本分步结转，成本还原工作量大，难度高，数据的偏差性大。
格力电器的生产，主要依托于配套车间和总装车间，配套车间把生产出来的半成品独立核算后以公司计划价的形式转入总装车间进行成品的装配；在此之前配套车间根据物料消耗情况和人工的消耗情况来进行半成品的核算，以及制造费用核算的分配，这样对半成品进行原料消耗分析时所进行的还原成本难度加大，准确性大大减低。
3以计划价作为成本核算的依据，计划价制定难度大，准确性低，计划价的微小的偏差在数量大的情况下造成物料消耗的信息的失真。
原料消耗变化大，物料采购变化大，物料在转移过程中因为批次不同，批量不同造成的差异不同。
影响成本核算你的准确性。
4现有成本核算指标单一，无法全面体现公司成本运行的状况，无法满足决策者的决策要求。
成本核算只是注重公司整体消耗情况的整理，而忽略了成本核算细化，无法发现运行中存在的问题，进而改进制度的管理。
5成本核算程序混乱，各分公司子公司核算程序方法不统一，成本信息反馈不够及时。
由于各分公司子公司众多，财务人员参差不齐，在核算，计量统计方面工作差异较大。
无论是成本核算信息的质量、报出时间，核算程序、分配标准都不容易做到规范统一。
6现有成本核算制度，系统性较差，信息化水平低。
因为各公司成本核算制度的不统一造成成本核算的难度高，对比性差。
有的单位ERP系统完善，能够在系统中进行电算化的核算，有的公司手工核算占比重大，使成本数据的差异性变大。
＜四）格力电器发展的需求
格力电器面对国际化经营的大趋势，多年来致力于跨国制造企业集团的建设，实现了空调制造的专业化，生产的规模化，产品的多样性。
越来越呈现出其不同于其他加工制造业的特点：
1市场影响大，无论原材料还是产品呈现周期性变动，企业的生产组织与市场的集合紧密，需要更加精确的成本核算数据作为经营决策的依据。
2、产业竞争激烈，利润率偏低，根据2018年年报，毛利率为18.36%，营业收入增加36.20%，营业成本较上年增加43.13%，毛利率比上年减少3.95%。
由此可看出营业成本的增加速度高于营业收入，所以需要更加细化的成本核算来分析成本的构成和改进的措施。
3、不断扩大的产能需要投入较大的资金进行产业园的建设，资金投入大，间接成本所占比重逐年加大，间接费用分配就显得尤为重要
4、为满足市场需要，空调生产的多样性，工序简繁不一。
5、外购原料外协半成品比重不断加大，需要成本核算模式由原来的生产型向加工型转变
6、由于近几年来持续较快的地展，产业结构、产品结构不断调整，产品品种更加丰富，生产经营实现跨国、跨地域，组织结构存多家子公司与分公司并
存，
需要更加有效的成本核算与管理体系适应公司的发展。
因为公司近几年的快速扩张和发展，现有模式下的成本核算体系已不适应公司发展的需要，急需一套更加科学的成本核算体系，为公司的发展提供更加准确的成本信息，为成本的控制和改进提供一套行之有效的方案。
＜五）作业成本法在格力电器应用的成熟条件
近几年，随着格力电器不断改进制造工艺，通过自主研发，设备的更新换代，已经初步达到了国际先进的成产流程，在ERP系统的建设中也取得巨大的突破，作业成本法依靠大量监测数据的新思维模式已经具备了一下的推广条件。
1作业成本法需要科学的生产组织和严格的管理制度作保证。
今年来，格力电器生产化境和管理制度发生了重大变化。
敏捷生产、6S管理、约束理论、
6西格玛、精益生产，“零存货制度”、“零缺陷制度”等先进管理理念的实施，使存货不断降低，生产周期缩短，产品质量大幅提升，企业文化初步建成，员工素质不断提高，为作业成本法的实施创造了条件。
2、从格力电器面对的市场来看，原材料价格波动较大，竞争激烈、利润空间减少真实准确的加工成本资料是物料采购决策的主要依据，同时，加快变现是获得应得利润的基本条件。
3、从格力电器成本费用研发方面来看，因为新技术新设备的，使固定成本比例上升制造费用、间接成本的分配与分摊直接关系到成本信息的准确性。
4、从内部控制方面来看，随着市场经济的建立，现代企业管理制度和法人制度不断完善，内部控制制度不断完善，先进的ERP系统的初具规模，都为作业成本法在企业的实施提供了必要的条件。
5、从财务人员和财务体系来看，近几年，格力电器不断加大财务体系的建设，吸引许多高素质财务人员的加入，财务职能和财务机构设置日趋完善，为作业成本法的实施提供了必要的人才基础和制度保证。
近年来，经过一段时间的平稳较快地发展，格力电器加大资源控制战略工作力度，加强资本运作实现低成本扩张，加大重点技术改造工程建设、科技进步及管理升级投入，目前格力电器综合技术处于国际同行业领先水平，代表了国内一流的的先进制造企业，具备了作业成本法应用的可行性。
进行作业成本法在格力电器的的流程设计，首先要了解格力电器现行的生产操作疗程，进而针对现行存在的问题和作业成本法核算的优势进行改进，从而设计出具有针对性的操作流程。
一分厂的选择要合适
格力电器包括钣金分厂、注塑分厂、总装分厂、两器分厂、辅助工具车间、。
由于各个分厂都是独立进行核算的，各个分厂之间都采取内部转移价格。
通过对格力电器一段时间的了解，决定根据一个总装车间和配套厂的生产流程为例，进行作业成本法的改进分析。
随着市场竞争的激烈，以前的劳动密集型成产企业都已经逐步向自动化发面发展，这也是企业发展的必然趋势。
格力电器在这方面也增加很大的投入，其中注塑车间和钣金车间是自动化程度相对较高的车间，其固定资产所占比例价高，人工费占比重较小，生产的品种却很多，也是最早显现出传统成本核算不准确的分厂，急需改进。
二了解公司的组织结构
1公司的组织结构如图所示
公司总经理
物料米购
下生产任务
总装分厂
进行配套生产
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注塑分厂
钣金分厂
通过对现有公司组织结构图分析，可以大概了解公司的生产流程，公司经理全权负责公司各部门的领导工作，由生产部根据订单，对总装分厂下生产任务，配套分厂根据各自的配套产品进行对应的生产，采购部门根据物料的消耗需要进行物料的采购。
2各个部门职能表
工艺部，根据总部工艺要求进行工艺定额的设定，根据客户新需求，进行工艺的改进和设计。
制造部，根据订单数量，安排各个季节生产，及时下发生产任务，生产调度协调。
财务部，编制财务计划预算、财务会计报表；组织经济核算；计算、发放员工工资、奖金及津贴：
物资、资产的管理。
企管办，负责人事、劳资、劳保和福利等管理工作；办理综合性的日常行政工协调厂内各部门、厂与其他单位及主管部门的工作；负责安全保卫、保密工作；负责员工的培训。
质控部，负责生产过程中产品的检验，以及物料采购入库的检验。
物流中心，负责原材料及半成品的收发。
采购部，依据生产计划及公司日常消耗进行物料的采购。
三现行的作业方式
组织流程图，能够清晰的反应公司各个部门之间的关系，生产流程是制造安排产品的生产计划；采购部门依据产品的需求计划采购原材料；制造部依据生产计划进行生产，生产出来的产品交与质控部进行检验，合格的产品方能入库；财务部门对生产过过程进行核算。
原料入其中一配套厂入总装生产成品流程图
四根据以上了解和发现的问题，提出方案
<一）改善操作路程
从流程图中不难发现，生产过程中途周转过于复杂，严重影响生产的效率，其中不必要的非增值作业在成产过程中过于复杂。
配套车间完全没有发挥作为配套厂的职责，与外协生产无异，所以在物料周转过程中应当消减配套车间入库环节，让配套车间直接与总装生产对接，使整个生产流程更加流畅。
<二）建立作业中心，进行成本核算细化
1、建立覆盖所有资源消耗的作业成本库
按照资源消耗与产量、作业变动的依存关系将其划分短期变动成本、长期变动成本和固定成本。
与产量和作业变动有线性关系的变动成本，依据其与产量和作业的依存关系建立消耗标准库，使作业成本库覆盖所有的资源消耗。
2、建立以作业为媒介的成本归集分配体系
对原有成本核算体系进行总结整理，在去其糟粕，扬其精华的基础上，依据作业成本法的基本原理，对各项资源消耗按最为合理的方法分配到各项不同的作业，形成作业成本，再以各个产品消耗的作业为依据，将成本归集到最终产品。
3、建立仓储作业中心
该作业中心包括仓储原材料作业、仓储产成品作业和原材料配送作业等一系列和物品收发保管业务相关的作业。
仓储是一个重要的环节，这个环节是生产的保障，也是保障产成品的重要环节，因而作为一个独立的作业环节。
4、建立质量检测作业中心
该环节包括配套检验作业、总装检验作业等一系列的和检验有关的作业。
在生产注塑件和总装配过程中的质量检测都有质量检测部门，检测过程涉及到目测和机器检测，而且有一次检测和二次检测。
质量检测是保证产品质量的必要环节，是实现零废品生产的必要前提，因此质量检测是一个很重要的环节，因而作为一个独立的作业环节。
5、建立车间管理作业中心
该作业中心包括分厂管理作业、物料准备作业、原材料入库检测、其它杂
项等一系列相关作业活动。
由于这些分厂的管理部门都是为各种产品生产线服务的，而且费用不能直接计入到各个产品上去，所以把这些管理部门合并作为一个作业中心。
3、搭建作业成本信息系统
作业成本法的实施借助ER信息化平台将作业成本控制模块与所有相关模块进行整合，实现数据的自动协同，高效、准确、互为因果的成本计算和控制系统。
建立实时的生产成本事中控制机制，建立多角度的成本分析平台，揭示引起各单位生产成本节约、失控的作业，引导各单位实施有效的改进措施，持续提升公司成本价值链增值和盈利能力，实现成本控制的系统化。
6、形成作业成本管理体系
公司成本管理体系的优化是在先进的作业成本管理理念的基础上，将成本管理目标按作业层级，逐级分解，最终落实到最基层的作业。
通过对各厂矿工艺流程的梳理，摆脱传统的组织分工束缚，进行作业优化与管理，使公司成本核算更加合理、规范，成本管理更加科学、系统。
＜三）合理归纳各个作业中心的成本费用对资源费用进行归集之后，应该把各个资源费用归集到各个受益的作业中心去。
在归集的过程中并不能严格地找出哪个作业中心和哪些资源消耗有没有关系，因为在资源的消耗过程中，各个作业中心直接或者间接的和资源消耗产生了关系，因此，只能将与作业中心直接相关的资源消耗归集到该作业中心。
1、仓储中心，职工薪酬、固定资产折旧、费用、其他
2、质检中心，职工新手、设备折旧、费用、其他
3、车间管理中心，职工薪酬、制造费用
4、产品作业中心，职工薪酬、设备折旧、费用、其他
由于核算方法的改进，提供了准确的成本信息，使基于成本的相关决策与管理更趋理，如营销决策、本量利分析、相关成本决策、预算管理等方面得出了与原来不同的结论，取得了更好的效果。
通过配套厂和总装衔接，进一步例证了在格力电器应用作业成本法的必要性、可行性以及重大意义。
＜四）基于过程观的作业应用
企业在实施作业成本法时，可以将“作业”看成是“过程”，根据不同作业中心所做的不同的作业过程，每个把每个作业分成三要素：
数据的输入、作业的过程、作业的产出，并利用过程观来进行作业的识别，主要包括：
1．作业动机分析
2．重大作业的确认
3．作业资源分析
4．作业属性的分析
5．成本动因确认
6．界定作业的产出及作业绩效衡量指标和目标7．收集作业／产品成本计算所需要的数据的方法
基于“过程观”的作业分析
作业动机就是企业实施作业的根本原因，它是企业进行作业分析的第一步•通过对作业动机的识别，企业会清楚地认识到为什么要执行某些作业，作业的目的是什么，它们的产出是什么等系列问题，才能为顾客提供更优质的产品或服务，满足顾客的需求，增强企业的竞争力和市场地位。
同时，作业识别也是作业改进的输入。
＜五）核算的辅助要素
会计期间：
作业成本法按会计期间核算，因此需要确定会计期间。
会计期间包含基础会计期间和复合会计期间，在传统成本法下，“月”是一个基础会计期间，是最短的会计期间，其他的会计期间包括季度和年。
会计期间形成了层次结构。
作业成本法下，会计期间通常也采用月、季度、年的自然会计期间，也可以自由定义：
如可以按照旬或者周核算。
组织层次：
实施作业成本法需要确定实施对象的组织结构。
组织结构图对于实现作业成本法并不是必需的，但是通过把作业成本法的各种资源、作业和成本对象等分配对象与具体的组织结构对应，可以明确各个组织层次的成本责任和目标，以及根据成本信息对组织进行成本绩效考核，从而有利于促成成本的降低。
第五章作业成成本法应用中的意义
根据方案应用不难发现，格力电器的发展现状和战略目标以及现有的成产模式，为成本作业法的应用创造了良好的条件，但是我们也要发现，作业成本法作为一个全新的核算模式，在整个生产程序上实施作业成本法的工作量还是很大，许多优势我们看到，许多问题我们应该发现。
1、运用价值链分析法对生产流程进行分析是作业成本法改造的基础。
通过价值链分析，格力电器对生产过程中的各项作业进行细部分析，删除一些把不必要不增加价值的作业，保留增加价值的作业，同时通过对各项作业得到深入的考查，才能对作业单位与成本动因进行正确的判断，从而保证成本核算体系基本单位的正确设置。
2、成本系统的设置应该考虑整个公司的运行效益，通过作业成本法的作业分析，得到的成本动因会有很多，但是针对每个成本动因都设置作业成本中心是不现实的，这样只会造成成本核算的更加繁琐，主要把整个生产过程分为，配送、配套生产、总装生产、质检4个主要作业，不要过于纠缠小的作业模块，使作业和核算的工作量能够平衡，根据其他公司对作业成本法核算的研究发现，许多企业一味的增加作业成本法的工作量，忽视了工作的难度和强度，导致工作量过于庞大，费用过高，最终失败。
3、作业成本法的系统设置要联系实际的需求，格力电器要立足本公司自有的生产模式，根据实际的生产流程设置作业、成本控制点；结合公司的生产特点，与标准成本法相结合的生产方式，进行成本的管理控制使其达到更好的生产效率。
4、作业成本法是一个需要持续改进的过程，企业在生产过程中，无论是内部环境还是外部环境都在发生着不断的变化，没有一种核算方式是一成不变的，没有适用一切的核算方式，所以需要全员参与精益生产，不断的改进和完善作业成本法在公司的运用。
结束语
成本控制非一人之事，在企业建立了完善的成本控制系统后，并不代表着就能达到控制成本的效果。
专家指出，成本控制并非一个人能达到的，而是要求全员参与，让企业的每个人头脑中都有控制成本的概念。
因此，要对领导层和员工提出具体的要求。
对领导层而言，要对企业成本控制重视并全力支持，并要具有完成成本目标的决心和信心。
同时要以身作则，严格控制自身的责任成本。
除此之外，在实际操作中，要有实事求是的精神，不可急功近利、操之过急，只有按部就班才能逐渐取得成效。
除了领导层加强成本控制的观念外，还要将这种观念灌输到员工头脑里。
这就要求通过具体行动体现。
首先要求员工具有控制愿望和成本意识，其次要员工有合作观念，并能正确理解和使用成本信息，继以改进工作，降低成本。
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