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质量检查工作指南

第一部分检查工作指南

检查工作指南

一、概述

（一）开展行业执业质量检查的目的和意义

中国注册会计师协会建立执业质量检查制度，组织开展行业执业质量检查，是加强行业自律管理，保障注册会计师行业健康发展的重要措施。

开展行业执业质量检查的目的和意义在于：

首先，开展执业质量检查是行业诚信建设的内在要求。

近年来，国外“安然”事件和国内“银广厦”事件等著名公司财务欺诈案的频繁爆发，严重地打击了社会公众对资本市场的信心，会计师行业也面临着前所未有的信任危机。

尽管公司财务欺诈案的发生有着极为复杂的背景和原因，但会计师行业的诚信问题也引起了社会各方面的广泛关注。

为全面推动注册会计师行业的健康发展，重塑会计师行业的形象，恢复社会对于会计师行业的信心，中国注册会计师协会提出了以诚信建设为主线发展行业的战略方针，并得到了社会公众的一致赞许和业界的积极拥护、广泛参与。

诚信建设不是一句口号，而应该体现在行业建设的各个方面、各个环节，其中非常重要的就是要加强执业质量的监督检查。

没有一套行之有效的执业质量检查制度，要全面提升行业的职业素质和执业质量水平，把行业建设成为社会公众信得过的行业，就会成为一句空话。

因此，开展对会计师事务所执业质量的监督检查，是行业诚信建设的内在要求，是推进行业诚信建设的重要举措。

其次，开展执业质量检查是行业自律管理的客观需要。

健全和完善行业自律体制，提高自律管理水平，充分发挥协会在行业管理中的作用，是各级注册会计师协会建设的重要任务。

行业自律作用的发挥，关键是要建立强有力的监督约束机制，保证独立审计准则、职业道德规范等执业规范的贯彻实施。

近年来，中注协逐步建立了诚信档案制度、注册会计师年检制度、业务报备制度、谈话提醒制度、惩戒制度、变更事务所监管制度等一系列自律监管制度，并在实践中取得了明显成效。

执业质量检查制度是协会自律监管体系中不可或缺的有机组成部分，是协会自律管理的重要体现。

执业质量检查制度的建立，进一步丰富和发展了协会自律监管的方式和手段，标志着协会自律管理水平和自律体制建设又迈出了重要一步。

第三，开展执业质量检查，是加强注册会计师行业监管工作的基础。

当前，我国会计师行业面临的一个突出矛盾就是多头监管。

财政、审计、工商、税务、证监会等政府部门及司法机关，各自都以不同的依据，对会计师行业进行不同形式的检查、调查。

多头监管、重复检查局面的产生有其复杂的原因，行业执业质量存在着不少问题是其中的一个重要因素。

解决多头监管问题也需要综合治理，其中关键的就是会计师行业要把自己的事情做好。

这就要求行业自觉行动起来，依靠自身的力量，通过自律检查，发现并主动纠正自身存在的问题。

行业自律检查与政府部门的监管存在着相辅相成的关系，自律检查是注册会计师行业监管体系的基础，只有通过坚持不懈的自律检查，行业的职业素质和执业质量水平得到了极大提高，赢得了社会公众和政府部门的信赖，才能减少政府部门对会计师事务所的监督检查和处理处罚。

（二）执业质量检查的依据

《中华人民共和国注册会计师法》第三十七条规定“注册会计师协会应当对注册会计师的任职资格和执业情况进行年度检查”，根据《中国注册会计师协会章程》第三条、第五条规定，中国注册会计师协会担负着对会计师行业的服务、监督、管理、协调的职能，负责监督、管理会计师事务所和注册会计师执业情况。

因此，中注协制定执业质量检查制度，开展执业质量的检查工作，不仅必要，也有着合法的依据，是法律赋予协会的基本职责，也是广大会员的共同要求。

中注协起草制定《会计师事务所执业质量检查制度》，从2003年初开始，到2004年3月正式发布，前后经历了一年多的时间，期间研究了国内外有关行业检查的大量资料，在业内进行了深入的调查研究，检查制度征求意见稿发至全行业广泛征求意见，并在2003年9月召开的全国秘书长会议上和2004年1月专题召开的“事务所质量检查制度征求意见会”上，对征求意见稿进行了认真的讨论修改，根据业界的意见反复修改，几易其稿，最终于2004年经中注协常务理事会审定通过。

因此，执业质量检查制度的制定发布也经过了协会的法定程序。

（三）执业质量检查的特点

我国会计师行业目前存在着各种各样的检查，中注协和各地协会过去也承担行政监管职能开展行政检查，那么执业质量检查制度所规范的检查有什么特点，与其他部门的检查和协会以往开展的行政检查有什么区别？

第一，执业质量检查是行业自律性质的检查。

自律检查在组织形式上的一个鲜明特点，就是依靠行业自身的专业力量和物力资源开展检查工作,这也是为什么国外通常把协会组织的检查称为同业检查的原因。

自律检查运用业界专业力量的方式在国外主要有两种,即A所查B所、B所查C所的互查，和协会秘书处聘用注册会计师作为协会专职工作人员开展的检查。

根据中国国情，执业质量检查制度提出我国检查的组织方式，主要是从事务所临时抽调合格的注册会计师，与协会工作人员一起组成检查组开展检查。

不论那种方式，行业自律检查都是利用行业自我力量开展的检查，并不动用社会资源，不花费纳税人的钱，它是会计师行业的一种自觉行为，是在协会的领导、组织下，行业所主动采取的业内自助、业内自纠、业内自救的自律措施。

第二、执业质量检查最为本质的特征在于，它在指导思想上立足于以帮助、教育、督促为检查的主要目的。

协会组织业内优秀的专业人士，深入到事务所现场，查阅事务所的工作底稿等业务资料，“诊断”和发现事务所在执业质量、质量控制等方面存在的问题和缺陷，并围绕这些问题和实际案例，与事务所有关人员进行沟通、交流和探讨，剖析存在的问题并寻求解决的方案，提出改进的意见和建议，从而使事务所在问题爆发、酿成审计失败事故之前，能够认识到存在的问题并有机会修正。

因此，执业质量检查关心的焦点不是事务所是否存在问题，而是着眼于既存的问题如何解决，是审计风险的事前、事中的防范、控制与化解；执业质量检查不是对过去的问题揪住不放，严加惩处，一棍子打死，而是着眼于防止今后出现类似的问题。

执业质量检查兼具了协会监督和服务的双重功能。

一方面，执业质量检查是行业自律监管的一种手段，具有监督和约束的功能，对于检查中发现的问题和提出的改进意见、建议，被检查事务所不能置若罔闻，我行我素，拒不改进。

对于那些屡教不改和问题严重的，也要进行必要的惩戒。

另一方面，执业质量检查又是一种专业交流和现场培训，是结合事务所自身的问题，由业内高水平专业人员所进行的有针对性的培训，强烈体现了协会对会员服务的精神，寓服务于监管之中。

第三，执业质量检查制度所规范的检查，不是行业清理整顿式的阶段性的工作，也不是行业开展的一场临时性运动，也不同于政府部门和注册会计师协会针对公众的投诉举报或案件爆发后组织的专案调查，而是一种常规化、制度化、经常性的检查。

因此，检查制度规定各级协会每年都要组织开展执业质量检查工作。

协会开展的有关案件调查和专项检查，不在《会计师事务所执业质量检查制度》规范之列。

总之，以帮助教育为主要目的，建立行业执业质量检查制度，坚持不懈地开展行业执业质量的检查，将使各级注册会计师协会的监管工作从过去扑火式的案件查处的被动局面中解脱出来，变被动为主动、变治标为标本兼治、变事后的处罚为事前事中的审计风险的防范与化解，标志着协会监管水平迈上了一个新台阶。

（四）执业质量检查的组织与管理

做好全行业执业质量检查工作，需要中注协和各地方协会的密切配合、共同努力。

中注协在行业检查中所担负的基本职责：

一是负责检查制度的制定和解释，逐步健全和完善执业质量检查制度、检查工作手册，为检查工作提供适当的标准和指南；二是组织、推动全国检查工作的开展，对地方协会的检查工作进行指导、协调、帮助和督促；三是做好行业检查的宣传工作，使全行业和社会公众了解行业检查的意义、作用及取得的成效；四是根据各个时期的具体情况，可以直接组织对一些事务所的检查，对地方协会检查发现的、应由中注协处理的重大问题，中注协进行核实处理；五是及时总结推广各地协会检查的经验，总结分析行业检查中发现的共性问题和典型案例，以案例集、培训班等适当方式向行业通报，以在更大范围内发挥检查工作的教育作用。

行业执业质量检查工作由中注协统一组织领导，但检查工作的具体实施则主要依靠各地方注册会计师协会，各地协会应根据属地管理的原则，组织实施对本地事务所的执业质量检查工作。

地方协会的基本职责：

一是可以根据中注协统一检查制度的规定，结合本地实际情况，制定当地检查工作的实施办法，组织开展本地事务所的检查；二是确定年度检查对象，制定年度检查计划，组织检查队伍并开展对检查人员的培训；三是领导、指导各检查小组对事务所的具体检查工作；四是审查检查小组的报告，对检查结果进行研究处理；五是以适当方式向当地财政部门和会员通报当年检查的有关情况。

各地方协会的检查办法、年度检查计划和检查对象名单应报中注协备案，年度检查工作结束后应向中注协提交检查工作的总结报告。

二、检查对象

（一）检查循环周期

由于事务所的数量很多，每年要对事务所普查一遍在操作上不切实际，因此，国外会计师协会大都根据本国的具体情况，规定了三年、四年或五年的检查循环周期，在一个周期内将所有的事务所检查一遍，之后开始新一轮的循环。

我国目前有4700多家会计师事务所，根据我国的实际情况，质量检查制度规定了五年的检查周期，即所有事务所在五年之内均应接受一次质量检查。

执业质量检查制度关于五年周期的规定，并不意味着每家事务所每五年内只接受一次协会的检查。

有的事务所可能会根据检查情况，被协会列入次年的复查对象；有些从事重要业务的事务所也可能接受两次以上的检查，等等。

执业质量检查制度只是规定每五年要将事务所检查一遍，但并没有对各年度检查的事务所的具体数量予以规定，由各地协会结合本地事务所的数量、检查力量等具体情况决定，有的年度可以检查的多一些，有的年度则可以少一些，平均来讲，每年检查事务所的数量应当占本地事务所的20%左右。

因此，各地协会应当根据中注协执业质量检查制度的基本要求，对本地区事务所检查工作要有一个总体规划，并根据总体规划来制定年度检查计划，确定年度检查对象。

（二）检查对象的确定

如何确定年度检查对象，执业质量检查制度并没有做出具体要求，各地协会可根据实际情况加以掌握。

结合国内外协会检查工作的实践经验，年度检查对象的确定方法主要包括：

一是随机抽样的方法，即将本地所有事务所编号，根据年度检查计划确定的检查规模，随机抽取当年检查的事务所的名单，次年则从剩余事务所中随机抽取，依此类推；二是可以按地区检查，我国不少省、自治区地域辽阔，为检查工作的操作方便，可以每年集中检查几个地市的所有事务所；三是根据行业和社会发展的需要，可以在某个年度有针对性地选择某类事务所进行检查。

执业质量检查制度从行业风险控制的角度也提出了重点检查对象的概念，将从事对社会和行业有重要影响业务的事务所和存在特别情形的事务所，列入重点检查对象。

各地协会在确定年度检查对象时，要对重点检查对象予以特别考虑。

重点检查对象不受五年一次的限制，各地协会可根据情况对这些事务所进行多次检查，并在每次检查中投入更多的力量和时间。

执业质量检查制度根据我国会计师行业当前发展的实际情况，规定的重点检查对象包括：

被审计单位变更委托时，可能存在重大审计风险的后任事务所，即所谓的“炒鱿鱼、接下家”，尤其是当前任事务所由于审计意见与客户发生分歧被炒、不计后果承接的后任事务所；股东、合伙人或事务所高层管理人员矛盾重重，发生股权纠纷等事项；采用降低收费、支付回扣或好处费、广告宣传等方式进行不正当竞争、承揽业务的事务所；不讲职业道德，不维护行业的团结和声誉，诋毁同行、损害同行利益的事务所；从事上市公司、金融机构、大型国有企业审计等具有重大影响业务的事务所；新批准成立的事务所，或者新取得特殊资格、首次涉猎上市公司、大型国企等重要审计领域的事务所。

此外，随着行业和社会经济的发展，各地协会可针对新出现的热点、焦点问题，决定其它重点监管对象，进行重点检查。

应当说明的是，执业质量检查并不是针对个别项目的专案查处，因此，对重点检查对象的检查，并不意味着只是检查个别相关的业务，而应当按照执业质量检查制度的要求，把事务所整体作为检查对象，关注事务所内部质量控制情况，抽取适当数量的审计项目进行检查，以对事务所总体情况发表检查意见。

三、检查人员

（一）检查人员的选拔

执业质量检查是依靠行业自身力量开展的检查，要做好检查工作，需要全行业的共同努力。

参加检查是对行业发展与建设做出贡献，是广大会员份内的事情，是会员应尽的义务。

因此，广大会计师事务所、注册会计师，应当根据协会检查工作的需要，树立行业发展的大局观念和使命感、自豪感和光荣感，积极投身行业检查工作。

参加检查工作，通过对其他事务所的检查和检查人员之间的交流探讨，对检查人员自身也是一个提高发展的过程。

执业质量检查的基本目标提高行业的执业质量水平，检查目标能否实现，检查人员的专业素质和道德素质是关键。

如果检查人员缺乏一定的专业水准和实践经验，就很难发现问题，更难提出解决问题的方案；如果检查人员缺乏应有的政治素质和道德素质，将会破坏检查工作的形象，甚至损害被检查事务所的利益。

因此，为了保证检查目标的实现，提高检查工作的质量，执业质量检查制度对从事检查的人员设定了必要的条件。

执业质量检查制度规定的基本条件是职业道德好、专业素质高和实践经验丰富，并由此提出了具体条件，主要包括：

担任事务所审计项目负责人以上的职务；在事务所从事审计工作5年以上；熟悉会计、审计等专业理论和实务；在最近三年没有受到过行政处罚或行业自律惩戒。

执业质量检查制度所规定的条件是一种最低条件要求，是注册会计师担任检查人员的前提，并不意味着符合这些条件的注册会计师都有机会参加检查工作，各地注册会计师协会可以根据检查工作实际需要的人员数量，从符合条件的注册会计师中择优选取。

符合条件的注册会计师多是事务所的负责人或业务中坚，工作繁忙，参加行业检查工作可能对事务所甚至个人的经济利益产生一定影响。

执业质量检查制度也设立了一些激励政策，主要包括注册会计师参加检查的时间可以作为参加后续教育的时间；各地注册会计师协会根据当地的具体情况可以支付检查人员适当的报酬等。

国外协会组织的行业检查，通常由被检查事务所向检查人员支付检查费，数额甚至相当于审计收费，即所谓的花钱买检查。

鉴于我国实际情况，执业质量检查制度没有规定被检查事务所负担检查费，有关检查工作的费用由协会负担。

各地注册会计师协会可以选拔符合条件的注册会计师，通过不断培训、交流和从事检查工作的实践，逐步形成一支熟悉行业检查思想和方法、相对稳定的兼职检查人员队伍，开展每年的行业检查工作，也可以每年临时组织当年的检查队伍。

（二）检查人员权力和被检查事务所的义务

检查人员不论是来自协会，还是来自会计师事务所，都是代表协会、以检查人员的身份履行工作职责，拥有对被检查事务所的检查权限，比如对被检查事务所的业务报告及工作底稿、事务所内部控制制度等资料的查阅、记录、复制，对事务所有关人员进行谈话、询问，如有必要对检查所需的资料予以暂时封存等检查、取证权力。

执业质量检查是对事务所的业务检查，其主要内容是事务所的内部质量控制、具体业务的执业质量情况和职业道德情况。

为有效完成检查任务，检查人员除有权检查事务所的业务报告、工作底稿及内控制度等与检查内容直接相关的资料外，还可根据检查工作的需要，对其他相关资料进行检查。

比如，检查人员可以检查事务所的有关人事档案、注册会计师的证书等与注册会计师任职条件和执业素质相关的资料；又如，尽管质量检查不是财务检查，但为了查证与执业质量和职业道德密切相关的审计项目的收费情况，检查人员有权检查事务所的财务情况；再如，为了查证事务所的内部质量控制情况，检查人员有权调阅事务所的内部管理制度、文件、董事会会议或具体审计项目质量审核会等会议记录进行检查。

被检查的事务所及有关人员应积极配合检查工作，及时、全面地向检查人员提供检查所需的资料，如实回答检查人员的询问，按时参加检查组召集的会议，为检查人员开展工作提供必要条件。

被检查事务所不得以任何理由对检查工作予以拒绝、阻挠和抵制。

需要说明的是，我国执业质量检查制度并没有规定对事务所审计项目的检查，必须事先由事务所征得客户的同意，因此，事务所不得以此作为理由加以拒绝。

（三）检查人员纪律

执业质量检查制度在规定检查人员权力的同时，也规定了对检查人员的纪律要求，做到权利与义务的统一。

检查人员的纪律要求主要为：

1．保密

由于检查工作的性质和检查人员的检查身份，检查人员在检查过程中可以接触、掌握到被检查事务所的内部信息及事务所客户的有关信息，事务所的内部信息尤其是客户的有关情况如果披露出去，将会对事务所、客户及与客户相关的单位带来不利影响，产生经济损失，也将严重影响行业检查工作的声誉。

因此，对于检查人员来说，不论是来自于协会，还是来自于会计师事务所，遵守保密的纪律要求，牢固树立保密的意识，具有非常重要的意义。

遵守保密纪律，要求检查人员对于检查工作中了解到的事务所、事务所的客户和事务所的有关人员的资料、信息，只能向检查小组、注册会计师协会报告，不得在任何场合泄露给与检查工作无关的任何单位和个人；对于掌握的这些资料和信息，只能用于与检查工作相关的用途，不得用以抢同行的客户或诋毁同行等不当用途。

2．回避

与审计业务一样，独立性是发表客观公正的检查意见、保证检查工作质量的基本前提。

为提高检查人员的独立性，质量检查制度对检查人员提出了回避的要求，当检查人员与被检查事务所存在利害关系冲突时，检查人员应当回避。

在什么情况下可以解释为利害关系冲突，制度并没有做出具体规定。

一般来讲，由于协会组织的质量检查是同业检查，同行之间既是一种团结合作的关系，也是一种竞争的关系，因此，不能简单地以同行具有竞争关系就认为存在利害关系，就应当回避。

应当实行回避的最典型情形就是担任检查人员的注册会计师不能从事所在事务所的检查工作，其他情形包括检查人员之前曾在被检查事务所工作且离开该所未满三年，检查人员与被检查事务所的负责人员存在亲属关系，等等。

在检查实践中，检查人员是否应当回避，各地注册会计师协会应当根据发生的具体案例的具体情况，依据形式独立与实质独立的原则加以判断处理。

当检查人员与被检查事务所存在利害关系时，检查人员应主动向协会提出回避；被检查事务所认为检查人员应当回避的，也有权向协会要求其回避，最终由各地协会决定。

3．廉洁

为保证检查工作的质量，提高检查人员的独立性，维护行业检查的形象和被检查事务所的权益，检查制度对检查人员提出了廉洁的要求。

行业检查工作的有关费用，如住宿、吃饭和办公经费等，应由各地协会予以充分保证，不能由被检查事务所负担；检查人员不得接受被检查事务所的宴请和礼品、礼金，不得利用检查工作的特殊性质为自己谋取私利。

四、检查程序

（一）检查实施前的准备工作

为了保证执业质量检查的效果，提高检查工作效率，在具体实施检查工作前，应作好必要的准备，包括注册会计师协会的准备工作和被检查事务所的准备工作。

1.注册会计师协会的准备工作

注册会计师协会每年在组织实施检查之前，应当对检查工作作出必要的部署，做好相关准备，主要包括以下三个方面：

一是制定年度质量检查工作方案；二是对检查人员进行必要的培训；三是通知被检查事务所有关检查安排。

注册会计师协会应当根据《会计师事务所执业质量检查制度》的规定，并结合当年质量检查工作的特殊目标（如注册会计师执业和行业监管中的热点问题），以及上年执业质量检查情况，研究制定当年质量检查工作实施方案。

实施方案的内容包括：

检查目的、检查对象、检查内容和要求、检查人员及分组、检查时间安排、检查费用预算等，检查时间应尽可能安排在事务所业务高峰期之后，如5月到11月之间。

地方注册会计师协会应当将检查工作实施方案报中国注册会计师协会。

注册会计师协会应当根据当年被检查事务所情况和检查内容、检查时间等要求，妥善安排检查队伍，合理分组，同时对检查人员进行检查前的培训，讲解检查要求和检查方法，统一思想认识。

除上述检查前的准备工作外，在检查小组进点被检查事务所前，注册会计师协会应就检查工作安排和要求以书面形式（检查通知书）提前通知被检查事务所，要求其作好自查，明确联络人员，并附送检查小组进点前应由事务所填妥的主要用来反映事务所基本情况的表格，包括：

“事务所基本信息表”、“事务所内部组织机构设置情况表”、“事务所业务资质一览表”、“事务所分支机构情况表”、“事务所合伙人（出资人）情况表”、“事务所注册会计师人员登记表”、“事务所年报审计业务清单”、“事务所验资业务清单”等。

2．被检查事务所的准备工作

被检查事务所应当按照协会检查通知的有关要求，积极做好检查前的准备工作。

一是要组织事务所有关人员认真开展自查，发现和改进自身存在的问题和缺陷，完善各项管理制度；二是要按照检查通知的规定，填写有关检查表格，整理好业务档案、内部管理制度等文件、资料，避免出现检查组抽取业务档案时有的尚未整理归档甚至保存在个人手中的情形；三是事务所的有关人员，尤其是事务所的负责人，应当妥善安排好检查期间事务所的业务工作，避免检查工作与事务所业务相冲突。

（二）检查小组与被检查事务所的初次会议

检查小组进点被检查事务所后，应召开会议，向被检查事务所介绍检查工作总体安排（包括检查的基本程序、检查时间安排、检查小组成员）、检查小组纪律等，被检查事务所应向检查小组汇报事务所基本情况、自查情况等，并提交有关书面材料。

检查小组应将会议情况作出记录，并归入检查档案。

（三）实施检查

检查小组在对事务所有关情况进行了解和分析的基础上，根据检查小组人员情况和工作量进行合理分工，通过抽查事务所的业务档案等方法，对事务所及其注册会计师遵循独立审计准则情况、事务所内部质量控制情况和职业道德情况实施检查，发现其中存在的问题，并就具体问题与事务所有关人员进行沟通、了解和确认，形成相关的检查记录和检查小结。

具体检查内容和方法详见第五部分。

（四）检查小组与被检查事务所的交换意见会议

具体检查工作结束之后，检查小组应当召开小组会议，由检查组每位成员汇报其分工负责部分的检查情况、发现的问题和检查结论，并在检查小组内进行认真的总结、讨论，在充分讨论的基础上形成检查小组的检查意见。

检查小组根据讨论形成的检查意见，召开由检查组成员和事务所有关人员参加的交换意见会议，向事务所通报检查组的检查意见，提出改进意见和建议，并听取事务所的看法。

交换意见会议是执业质量检查工作的重要组成部分，通过交换意见会议，向被检查事务所说明检查发现的问题、产生问题的成因及可能产生的后果，并提出改进、补救的方案和意见，强烈体现出行业自律检查的帮助、教育、督促的功能。

另一方面，通过交换意见会议，充分听取事务所的意见和反馈，能够进一步完善、修正检查组的检查意见。

尽管执业质量检查强调在整个检查过程中都要注重保持检查双方之间的沟通、交流和探讨，但之前的沟通更侧重于对问题的了解、认识和确认，交换意见会议则是检查组与被检查事务所的一种正式沟通和交流，因此，无论是检查组还是被检查事务所都应当重视这次交换意见会议。

检查小组在交换意见会议中应当注意的事项包括：

第一，执业质量检查的主要目的是检查发现事务所的问题和缺陷，以帮助事务所改进提高，不是对事务所进行的评比。

因此，交换意见应当主要围绕检查发现的问题进行，可以详细说明并分析检查组认定为问题的理由、依据及可能产生的后果，并指出如何解决和改进。

第二，交换意见会议应当是双向互动式的，而不是检查组单方发表完意见就宣告结束。

检查小组应当特别注重听取被检查事务所的意见，双方可以就某些问题进行深入地讨论甚至辩论，以求达到共识。

如果检查组认为事务所的意见有道理，就应接受并修改检查组的检查意见；对存在争议的问题，检查组应当允许被检查事务所保留不同意见，并将双方分歧的问题及理由在检查报告中予以说明。

被检查事务所可以将自己的不同意见及理由、证据等形成书面材料报注册会计师协会。

第三