本科毕业设计试论谨慎性原则的运用.docx
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本科毕业设计试论谨慎性原则的运用
论文编号：
华南师范大学增城学院
本科毕业论文（设计）
题目：
试论谨慎性原则的运用
姓名：
周晓珍
学号：
060314204
系别：
会计系
专业班级：
国际会计
（2）班
指导教师：
方和平
2010年3月30日
中文摘要
谨慎性原则是企业会计核算中一项重要原则，运用广泛，可防止抬高资产和收益，压低负债和费用，并起到预警风险和化解风险的作用。
我们应在充分了解谨慎性原则应用的根本目的、优点和缺点的基础上，更好地在会计工作中运用谨慎性原则，尤其注意谨慎性原则运用的适度性，以扬长避短，发挥其最大作用。
本文就其在会计实务中的运用做了一些分析，并提出了提高会计人员职业判断水平、关注会计信息失真问题、加强真实性审计等建议，达到纠正谨慎性原则在运用中出现的缺陷之目的。
关键词：
会计； 谨慎性原则； 必要性； 实务操作
Abstract
Prudenceisanimportantprincipleforbusinessaccounting.Itiswidelyusedtopreventincreaseofassetandprofitreductionofliabilityandexpense.Alsoitplaysaroleinriskwarningandriskmitigation.Onthebasisoffullunderstandingaboutthebasicgoaladvantagesanddisadvantagesoftheprudenceprinciple,wecanbetterapplytheprincipletoouraccountingwork。
Andexpeciallyweneedpaycloseattentiontoitsapplyingmoderartionsothatwecanmakebestuseofitbymaximizingitsfavourablefactorsandminimizingitsunfavourableones.Thisarticleanalyzepraticalapplicationofprudenceprincipleinaccounting.Andhavebroughtforwardthedefectimprovingaccountantoccupationwhenapplyingtheprinciplejudgingthatthesuggestionhorizontal,showingsolicitudefortheproblemofaccountinginformationnottruetolifeortooriginal,reinforcingauthenticityauditing,foundingmodernenterprisesystem;moderncorporatesysteminitsrealmeaningandsooncomestoimprovecautious
。
Itispointedoutthattheshortcomingsofprinciplesofprudenceduringapplicationshouldbeperfectedthroughimprovementofaccountants’professionallevel,achieveincorrectingthedrawbacksofprincipleofprudenceduringapplication.
Keywords：
Accountant； Cautiousprinciple； Necessity； Realityissuretohandle
目录
一、谨慎性原则的沿革1
（一）谨慎性原则的历史发展1
（二）运用谨慎性原则的动因解释2
1.税收解释2
2.契约解释2
3.诉讼解释2
4.制度制约2
二、谨慎性原则存在的必要性2
（一）有利于保护投资者和债权人的利益3
（二）有利于提高会计信息质量3
（三）有利于规避不确定因素或风险3
三、谨慎性原则的具体运用及实例3
（一）低估存货3
（二）提取存货跌价准备4
（三）提取坏账准备4
（四）计提无形资产减值准备6
（五）有关固定资产折旧7
（六）对或有负债的反映7
（七）长期股权投资差额的摊销8
四、谨慎性原则运用中的缺陷及改善8
（一）谨慎性原则在运用中的缺陷8
1.谨慎性原则可能使企业操纵利润具有更强的隐蔽性8
2.谨慎之“度”难以把握8
3.会计政策的可选择性较强，企业资产和利润易被扭曲8
4.扩大了与国际财务报告准则（IFRS）的差异增加了协调成本9
5.税法对谨慎性原则运用的制约9
（二）对改善谨慎性原则运用的建议9
1.尽快制定会计准则和会计制度中相关条款的补充规定9
2.合理适度运用谨慎性原则9
3.要合理估计企业存在的经营风险9
4.要注重各项减值准备及收入在财务会计报告中的披露10
5.提高会计人员职业判断水平10
6.关注会计信息失真问题，加强真实性审计10
7.企业外部环境需要进一步改善10
8.完善企业法人治理结构，充分披露关联方关系及其交易10
结论11
参考文献12
致谢13
试论谨慎性原则的运用
谨慎性是传统会计中一项历史久远、影响深刻但又颇具争议的计量原则，我国自1993年颁布的《企业会计准则》中首次引入了谨慎性原则，在2001年新的《企业会计制度》中这一原则得到进一步的发展，许多体现谨慎性原则的会计处理方法被引进，它对会计实务的影响也日渐凸显。
本文在前人研究和分析的基础上，综合运用规范研究、对比研究等方法对谨慎性原则发展的历史渊源、存在的必要性、在经济业务中的具体运用策略以及对谨慎性原则在实际操作中的缺陷提出了改善建议，并对谨慎性原则的完善做了进一步的探讨。
一、谨慎性原则的沿革
（一）谨慎性原则的历史发展
谨慎性原则又称稳健性原则，是指在受到不确定性因素影响时，企业对交易或者事项进行确认、计量和报告应当保持必要的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。
在市场经济体制下，企业在经营中不可避免地要遇到各种风险，所以要遵循谨慎性原则，合理核算可能发生的损失和费用，尽量降低经营风险，使会计信息更加可靠。
谨慎性原则的历史可以追溯到中世纪，它最早是财产托管人解脱其受托责任的一种策略，后来被会计人员所认同接受，逐渐成为一项历史悠久、影响深远但又颇具争议的会计核算原则。
谨慎性原则的起源可以追溯到中世纪，当时的财产托管人为了减轻受托责任，对其托管财产的增值不进行任何预计。
随着19世纪会计受托责任的盛行，会计人员面对着日益上升的诉讼风险都普遍存在强烈的灾难意识。
中世纪财产托管人减轻责任的谨慎方式逐渐为会计界所认同，进而形成了受托责任观下的谨慎性原则。
在进入20世纪80年代以后，随着会计目标由受托责任观转向决策有用观，对谨慎性的批评也日渐激烈。
谨慎性的原理和内涵被会计职业团体或准则制定机构重新审视。
美国在它的概念框架研究中反复讨论了这个概念并且试图随着会计理论的研究方法由规范研究逐渐向实证研究转移，大量的会计实证研究文献涌现出来。
实证研究中对谨慎性原则的定义抓住了谨慎性的实质，归结了“资产负债表导向的谨慎性原则”与“损益表导向的谨慎性原则”的两个方向。
（二）运用谨慎性原则的动因解释
谨慎性原则自产生以来，受到了会计界的广泛关注，其中既有支持者也有反对者。
持支持态度的会计研究人员对运用谨慎性原则的动因提出了众多的解释，概括起来主要有四个方面：
1.税收解释
税收解释认为，纳税收益与会计收益之间的联系使得管理人员有动机运用谨慎性原则来实现递延税收的支付。
谨慎性原则通过推迟收入的确认及加速费用的确认可以延期税收支付，从而减少税收支付的现值，增加公司的价值。
2.契约解释
管理层利用会计系统输出的数据和报表作为签订契约的依据，这些契约包括管理层的薪酬契约、债务契约等，利润的确认对于这些契约有重要的作用。
对于管理层而言，管理层倾向于夸大当期的盈余以增加他们当期的薪酬和股票期权等报酬。
为了避免这种情况的发生，会计系统对收入的确认标准要求更加严格。
而降低损失的确认标准，这就导致盈余稳健度提高。
对债权人来说，债务契约用于约束企业对股东及其他有优先要求权的各方的超额支付，以保护债权人的利益。
3.诉讼解释
股东诉讼是运用谨慎性原则的另一个重要原因。
许多研究发现，投资者大多是风险回避者，他们希望能够立即得到有关潜在风险的信息，而对于有关潜在利得的信息却不甚关心，因此公司延期报告潜在的损失比延期报告潜在的利得会面临更大的诉讼威胁。
也就是说，诉讼风险更可能源自于收入与资产的高估而不是低估，会计人员为了避免日益上升的诉讼风险，宁可失之低估，而不愿意失之高估的想法从而使股东诉讼成为谨慎性原则运用的一个重要原因。
4.制度制约
准则制定机构从监管的角度倾向于选择会计处理中较为稳健的方法，原因在于：
对于监管者而言，多计收入比少计收入更加容易受到指责，为了减少政策成本，监管机构也会支持采用体现谨慎性原则的会计方法。
从上述分析中可以看出，企业的各利益相关者为了自身的利益，从不同的角度都有可能要求会计信息要采用谨慎性原则。
二、谨慎性原则存在的必要性
在企业的经营活动中存在着大量的不确定性因素的情况下，谨慎性原则有其存在的合理性和必要性：
（一）有利于保护投资者和债权人的利益
谨慎性原则要求企业在选择会计处理方法时，应当尽可能建立在比较稳妥可靠的基础上。
对资产估价和收益计量采取宁低勿高、对损失和费用计量采取宁高勿低的原则，以回避或转移经营风险，这就使企业有效避免短期行为。
保护各会计主体所拥有资产的安全完整。
从而维护投资者和债权人的合法权益。
（二）有利于提高会计信息质量
近几年，虚假会计信息日趋泛滥，已严重危及正常的市场经济秩序。
规范会计行为、治理会计环境、确保会计信息质量是会计领域值得研究的重要课题。
谨慎性原则要求适度少计或不计可能的资产和收益，这将对会计人员随意操纵企业会计利润的行为形成一定的遏制作用，有利于企业提供更加客观的会计信息。
（三）有利于规避不确定因素或风险
对于可能发生的费用和损失，在进行会计核算时应遵循谨慎性原则预先估计可能发生的损失和费用，可以客观、审慎地反映经营中的风险因素。
规避或转移未来不确定的风险损失，防患于未然。
促使管理者对企业的经营状况始终保持较为清醒的认识，不至于被“过分乐观”的情绪所左右，从而增强企业竞争力。
谨慎性原则要求少计或不计可能的资产和收益，这将对会计人员的利润操纵行为形成一定的遏制作用，有利于督促企业提供更为客观的会计信息。
同时，从微观管理角度看，会计信息建立在谨慎性原则的基础上还能有效避免管理者过于乐观估计负面因素，有利于企业提高抵御经营风险和财务风险的能力；另外，从宏观上看，采用谨慎性原则也有利于政府部门更全面、更谨慎地分析经济形势，这也是政府加强宏观调控，保证整个国民经济健康、持续、稳定发展的需要。
三、谨慎性原则的具体运用及实例
（一）低估存货
由于受到市场价格因素的影响，企业以前购进的存货的价值可能低于当前市价，造成企业面临潜在的存货损失。
这时，可通过低估存货，高计产品当期销售成本，从而减少当期利润的办法来得到补偿。
其具体方法有：
当企业的产品发生滞销时为了抵偿存货报废发生损失对企业的消极影响，或者防止商品因大批削价而影响经营利润，企业可以提取削价准备。
按财务制度规定，提取削价准备的企业，每月应按库存商品期末余额的一定比例集体削价准备，年末再按为销售而储备的库存商品余额的3‰—5‰进行计提。
计提时，增加商品当期销售成本，企业发生削价损失时，冲减削价准备。
（二）提取存货跌价准备
由于受到市场价格因素的影响，企业在以前购进的存货的价值可能高于当前市价，造成企业面临潜在的存货损失。
这时，可通过计提存货跌价准备，减少当期利润的办法来得到补偿。
假设2007年末某宗存货的账面成本为100000元，由于市场价格下跌，预计可变现价值为80000元，因此应计提的存货跌价准备为20000元。
应做以下处理：
借：
管理费用——计提的存货跌价准备20000
贷：
存货跌价准备20000
2008年03月31日，该存货的可变现价值有所恢复。
预计可变现净值为95000元，则应计提的存货跌价准备为5000元（95000—l00000），则当期应冲减已计提的存货跌价准备为15000元（5000-20000）。
因此，应转回的存货跌价准备为15000元。
即：
借：
存货跌价准备15000
贷：
管理费用——计提的存货跌价准备15000
2008年末，该存货的可变现净值进一步恢复，预计可变现净值为111000元。
该存货的账面成本为100000元，对该存货的可变现净值已全部恢复，则应冲减存货跌价准备为5000元。
因此，当期应转回的存货跌价准备为5000元，而不是11000元。
（即以将该存货计提的“存货跌价准备”余额冲减至零为限）
借：
存货跌价准备5000
贷：
管理费用——计提的存货跌价准备5000
（三）提取坏账准备
在商业信用的情况下，企业的产品在售后往往不能立即收到现金，而通常采用赊销的方法，由于市场的变化，购货方有存在着破产倒闭或其他情况，这些情况一旦发生将意味着贷款可能无法收回，其直接后果将使企业的经营活动受到影响。
应收账款是基于商业信用采取赊销方式而发生的将来才能收回的债权，其中就隐含着债权不能收回的可能。
企业可以根据自身的实际情况确定坏账的计提方法和标准。
从理论上讲，应收账款被拖欠的期限越长，客户的信用级别越低，以致偿债能力越差，发生坏账的可能性就越大。
为了准确地反映企业的流动资产状况，维护报表使用者的利益，从谨慎性原则出发，企业应计提坏帐准备，但应注意把握好“度”，否则会使企业的财务状况得不到准确揭示。
《企业会计准则》扩大了计提坏账准备范围，即除应收账款外，其他应收款也列入了计提的范围；在计提比例（原行业会计制度规定0.3％～0.5％）和计提方法（原行业会计准则规定采用应收账款余额百分比法）上，由企业自行确定，这就给企业增加了选择的空间，有利于企业抵御坏账损失产生的风险。
为了避免货款发生上述情况，我国现行企业会计准则允许相应采用账款余额百分比法提取坏账准备金，以抵消企业可能发生的损失。
例如：
某企业从2007年开始计提坏账准备，2006年末应收账款余额为600000元。
该企业坏账准备的提取比例为5‰，则计提的坏账准备为：
坏账准备提取额=600000×5‰=3000（元）
借：
管理费用——计提的坏账准备3000
贷：
坏账准备3000
2007年，企业发现有800元的应收账款无法收回，按有关规定确认为坏账损失。
借：
坏账准备800
贷：
应收账款800
2007年12月31日，该企业应收账款余额为720000元，即本年年末应收账款余额应保持的坏账准备金额（即坏账准备的余额）为：
720000×5‰=3600（元）
年末计提坏账准备前，“坏账准备”账户的实际金额为：
3000－800=2200（元）
本年度应补提的坏账准备金额为：
3600－2200=1400（元）
据此编制会计分录：
借：
管理费用——计提的坏账准备1400
贷：
坏账准备1400
2008年05月15日接到银行通知，企业上年度已冲销的800元坏账又收回，款项已存入银行。
会计分录如下：
A．
借：
应收账款800
贷：
坏账准备800
B．
借：
银行存款800
贷：
应收账款800
2008年12月31日，企业应收账款余额为500000元。
本年末坏账准备的余额应为：
500000×5‰=2500（元）
至年末，计提坏账准备前的“坏账准备”账户余额为：
3600+800=4400（元）
本年度应冲销多提的坏账准备金额为：
4400－2500=1900（元）
有关的会计分录如下：
借：
坏账准备1900
贷：
管理费用——计提的坏账准备1900
（四）计提无形资产减值准备
计提无形资产减值准备是会计核算制度根据会计形势发展的需要，由于无形资产较大部分是新技术、新发明等更新周期较快的技术产品，其更新周期相对于其他实物资产来说要短一些，无形资产入账时估计的摊销年限较难确定，因此无形资产减值准备的计提就显得尤为必要了。
同时无形资产计提时计入营业外支出不仅夯实了资产而且也防止了利润的虚增。
例如：
A公司5年前购入一项无形资产，其原始成本为80000元，已摊销40000元，期末估计其可收回金额为15000元。
则A公司应在期末计提减值准备25000元。
如果以后该项无形资产的可收回金额又得以恢复至20000元，则应冲减已提的减值准备5000元。
A公司有关的分录如下：
A．计提减值准备
借：
营业外支出——计提的无形资产减值准备25000
贷：
无形资产减值准备25000
B．可收回金额恢复后冲回已提的减值准备
借：
无形资产减值准备5000
贷：
营业外支出——计提的无形资产减值准备5000
（五）有关固定资产折旧
新会计准则规定，企业应当根据固定资产的性质和消耗方合理地确定固定资产的预计使用年限和预计净残值，并根据科技发展、环境及其他因素，选择合理的固定资产折旧方法。
按照管理权限，经股东大会、董事会、经理（厂长）会议或类似机构批准，作为计提折旧的依据。
这里将企业固定资产折旧政策的制定权完全下放给了企业自己，使企业能够更适应市场经济的要求。
总的来说，我国不少企业的折旧率水平还是比较低的，不能适应企业技术更新，发展生产的内在要求，为此现行新会计制度在强调采用直线法计提固定资产折旧的同时，允许企业采用加速折旧法。
其中的原因不外乎有以下几点：
第一、许多固定资产在使用初期效率高，生产能力大，早期的营业收入大，为做到收入与成本恰当配比，就应该让这些资产在具有最大经济效用的早期多计提折旧；第二、因技术进步而生产的无形损耗，使得固定资产的大部分价值应在短期限内收回；第三、加速折旧减轻了前几年的所得税负担，等同于国家为企业提供变相的无息贷款，有利于机器设备的更新改造；第四、由于维修费会随着固定资产使用年数的增加而增加，在加速折旧法下，每年折旧和维修费用的综合要比采用平均年限法平稳。
因此，允许一些行业根据实际情况可以在双倍余额递减法和年数总和法中选定一种方法进行加速折旧是完全必要的，这既体现了国家的产业政策，又可以促进经济的发展。
例如：
A企业5年前购入一项固定资产，其原始成本为50000元。
已计提折旧20000元，期末时估计其可收回金额为18000元，则A企业应在期末时计提减值准备12000元，如果以后该项目固定资产的可收回金额又得以恢复至20000元，则冲减已提的减值准备2000元与企业有关的会计分录如下：
A．计提减值准备
借：
营业外支出—计提的固定资产减值准备12000
贷：
固定资产减值准备12000
B．可收回金额恢复后冲回已提的减值准备
借：
固定资产减值准备2000
贷：
营业外支出—计提的固定资产减值准备2000
（六）对或有负债的反映
或有负债会影响企业的偿债能力，目前我国仅要求企业应在会计报表附注中披露或有负债，这也是会计准则的一个不足之处。
我国大部分企业对或有负债不作全面反映。
但根据谨慎性原则的要求，会计报告应提供尽可能全面的会计信息。
特别与应报告有关的可能发生的损失，反映时应结合或有负债的类型选择不同的方法。
（七）长期股权投资差额的摊销
对于长期股权投资差额（以前为合并价差，只在合并报表中列示，而不予摊销），而企业会计制度不仅规定了股权投资差额的处理原则，而且规定了股权投资差额摊销期限，投资成本超过应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，摊销金额计入当期投资收益，使经营前期费用增加，利润减少。
四、谨慎性原则运用中的缺陷及改善
（一）谨慎性原则在运用中的缺陷
1.谨慎性原则可能使企业操纵利润具有更强的隐蔽性
谨慎性原则是会计对经营环境中的不确定性因素所做出的一种反映。
比如存货，计提存货跌价准备使得当期利润计算偏低，期末存货价值减少，会导致以后期间销售成本偏低，从而使利润反弹。
2.谨慎之“度”难以把握
谨慎过度，即会计处理过于谨慎。
如或有事项准则，由于或有事项的结果是否发生具有不确定性。
在会计处理中，总是尽可能高估负债低估资产或利润。
谨慎不足，我国企业谨慎性原则应用范围有些狭窄，距离充分谨慎还有一定的差距。
如通货膨胀会计（即物价变动会计）政策至今尚未建立，不考虑谨慎性原则。
为了使自己股票价格上升，人为地高估收入，不考虑费用，提高企业利润。
结果是自己给自己制造了一个定时炸弹，最后走向破产的地步。
3.会计政策的可选择性较强，企业资产和利润易被扭曲
会计政策是企业在会计核算过程中所采用的原则、基础和会计处理方法。
会计政策选择是企业在公认的会计准则、其他法规等组成的会计规范体系所限定的范围内，管理当局在确认、计量、记录以及报告的整个过程中，对可供选用的特定会计原则、会计基础、具体会计处理方法进行分析、比较，通过主观判断，选择有利的会计原则、程序和方法的行为。
由于会计政策的可选择性较强，使资产和利润的目的不一定能够完全实现。
4.扩大了与国际财务报告准则（IFRS）的差异增加了协调成本
与IFRS比较，则我国的会计准则更为广泛地运用了谨慎性原则，我国会计准则中许多谨慎性的会计处理都与IFRS不相符合。
这在客观上加大了中国会计准则与国际财务报告准则的差异，不符合会计准则国际化潮流，增加了协调成本。
也不利于我国企业在境外融资。
5.税法对谨慎性原则运用的制约
现行税法对税前列支的费用规定有别于会计制度的规定，如坏账准备金的提取。
在计算所得税应税所得额时，超过3‰以上的坏账准备金应调整应税所得额。
这就导致企业还需补交所得税，直接增大企业当期的现金流出，这不能不使得谨慎性原则的运用受到局限。
（二）对改善谨慎性原则运用的建议
经济活动中不确定性的存在决定了谨慎性原则存在客观必然性，其在会计实务应用过程中的作用不可否认，而作为谨慎性原则自身的局限性和在应用中存在的问题是不可能从根本上避免的。
但为了提高我国企业会计信息的真实性、可靠性、相关性等方面的作用，实现会计工作的规范化，我们可以采取必要对策在一定程度上加以控制，使其优点得到最大限制的发挥，而将其自身存在的问题约束在最小的范围。
以下有几条建议：
1.尽快制定会计准则和会计制度中相关条款的补充规定
为了避免企业以运用谨慎性原则为借口而随意改变核算方法，调节成本和利润，必须加强审计监督，防止滥用和曲解谨慎性原则。
可以通过增加有关谨慎性原则会计事项的会计报表附注，规范披露各项准备实施标准、依据和理由来遏制和防止。
2.合理适度运用谨慎性原则
应用谨慎性原则的优劣，很大程度上取决于对它的运用程度。
过度稳健或不够稳健都会降低应用谨慎性原则的优点而扩大其缺点，使企业的财务状况和经营成果得不到准确的揭示，从而使企业会计信息的使用者在决策方面受到了误导。
可行的方案是寻找一个应用谨慎性原则的平衡点，以使谨慎性原则的优点得到最大限度的发挥，而将其自身的缺陷约束在最小的范围内。
3.要合理估计企业存在的经营风险
企业在有不确定因素的情况下要做出合理判断必须保持必要的谨慎态度，对企业存
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