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审计风险的控制与防范

目录

1审计风险的涵义探究

1.1各国审计风险定义比较

1.2审计风险实质的理解

1.3我对审计风险定义的理解

2审计风险的特征

2.1审计风险的客观性

2.2审计风险的隐蔽性

2.3审计风险的可控性

2.4审计风险的利害双重性

2.5审计风险的普遍性

3审计风险的形成原因

3.1审计风险形成的客观原因

3.1.1社会公众与审计职业界之间的审计期望差对审计风险的影响

3.1.2审计对象的复杂性和审计内容的广泛性对审计风险的影响

3.1.3经济环境和法律环境对审计风险的影响

3.2审计风险形成的主观原因

3.2.1审计人员所应用的审计风险模型本身存在缺陷

3.2.2审计人员所采用的现代审计方法对审计风险的影响

3.2.3审计人员的责任心和职业关注对审计风险的影响

3.3中小型会计师事务所审计风险的主要形成原因

3.3.1服务对象

3.3.2注册会计师的自身素质

4防范与控制审计风险的措施

4.1会计师事务所应建立健全全面质量控制

4.1.1接受客户委托的质量控制

4.1.2选派审计人员的质量控制

4.1.3审计实施过程中的质量控制

4.1.4审计报告的质量控制

4.2注册会计师应不断提高自身素质

4.2.1提高专业知识水平

4.2.2提高综合业务素质

4.2.3遵守职业道德

4.3事务所接受委托要充分了解被审计单位

4.3.1客户品行端正，信誉良好

4.3.2应尽可能详细了解委托单位的业务状况

4.3.3对财务状况不佳的委托单位要尤其加以注意

4.3.4了解被审计单位及其环境

4.3.5了解被审计单位的内部控制

4.4严格保持审计独立性

4.5缩小审计期望差

4.6通过参加职业责任保险抵御事务所审计风险

4.7对于中小型事务所审计风险应采取针对性措施

4.7.1外部原因

4.7.2从中小事务所自身抓起

5结语

6致谢

7参考文献

摘要

审计风险始终是审计研究中的一个热门话题，本文研究了审计风险的涵义、特征、形成原因并提出多项控制措施。

企业虚构财务信息，而会计师事务所发表不恰当审计意见，造成巨大损失，甚至破产，此类事件时有发生，对整个社会的发展造成严重不利影响。

针对此类事件会计师事务所应努力提高专业知识水平，遵守职业道德，提高综合业务素质以减少审计风险的发生。

本文作者对此类事件进行了深刻思考，提出了自己的看法。

为了防范与控制审计风险，我们必须对会计师事务所的业务实行全面质量控制；其次是要提高会计师事务所人员自身素质并对被审计单位要作全面、历史的了解，以及通过参加职业责任保险抵御事务所审计风险并严格保持审计独立性来控制与防范审计风险。

关键词：

会计师事务所，审计风险，注册会计师，防范与控制

ABSTRACT

Auditriskisalwaysahottopicintheauditstudy,thispaper,themeaningofauditrisk,characteristics,causesandproposedanumberofcontrolmeasures.Fictitiousfinancialinformation,accountingfirmissuedaninappropriateauditopinion,causinghugelossesorevenbankruptcy,suchincidentshaveoccurredtocauseseriousadverseeffectsonthedevelopmentofsocietyasawhole.Accountingfirmforsuchaneventshouldstrivetoimprovethelevelofexpertise,observeprofessionalethics,toimprovethequalityofintegratedservicestoreducetheoccurrenceofauditrisk.Theauthorofsuchevents,adeepthinking,putforwardtheirownviews.Inordertopreventandcontroltheauditrisk,wemustimplementacomprehensivequalitycontrolforaccountingfirms;Thesecondistoimprovetheaccountingfirmoftheirownqualityandtheauditedentitytomakeacomprehensive,historicalunderstanding,andthroughparticipationinprofessionalliabilityinsurancetoresistThefirm'sauditriskandstrictlymaintainauditindependencetocontrolandpreventionofauditrisk.

KEY WORDS：

Accountingfirms,auditrisk,CPA,preventionandcontrol

前言

近年来，国内外频繁爆发重大财务舞弊案。

严重危及资本市场的健康发展，波及到审计职业也面临信用甚至生存危机。

国际五大会计公司之一的安达信和我国的中天勤会计师事务所也因审计失败而倒闭，对注册会计师行业影响巨大。

同时也使注册会计师行业对审计风险有了更为深刻的认识。

如何有效控制和规避风险，提高审计质量，成为每个事务所亟待解决的问题。

尽管从理论上说，审视上市公司的任何重大恶性案件时都必须严格区分会计责任与审计责任，但不可否认的是，在现实世界中，注册会计师与上市公司是一荣俱荣，一损俱损。

安然大厦的坍塌，除了蒸发掉安然公司员工的血汗钱和众多无辜投资者的财富外，并且使安达信身陷绝境，并引发了对“五大”空前的信任危机。

对于安然事件，美国国会的6个调查组，以及司法部、联邦调查局和SEC等部门对安然公司和安达信发起的规模空前的刑事调查所掌握的初步证据，披露显示安然公司蓄意舞弊，并且，证据足以表明安达信在安然事件中难辞其咎。

最明显地，安然公司成立16年来，其财务报表一直由安达信审计。

这种长期的合作关系定会“日久生情”，并且除了单纯的审计外，安达信还提供内部审计和咨询服务。

从而影响了注册会计师审计的独立性，安然从1997年到2001年间虚构利润5.86亿美元，并隐藏了数亿美元的债务。

美国监管部门的调查发现，安然公司的雇员中居然有100多位来自安达信，包括首席会计师和财务总监等高级职员，而在董事会中，有一半的董事与安达信有着直接或间接的联系。

2001年10月安然财务丑闻爆发，美国证监会（SEC）宣布对安然进行调查。

可就在同时，安达信的休斯敦事务所从10月23日开始的两个星期中销毁了数千页安然公司的文件。

2002年6月15日，安达信被法院认定犯有阻碍政府调查安然破产案的罪行。

2001年12月安然宣布破产。

安达信在陪审团作出决定后宣布，从2002年8月31日起停止从事上市公司的审计业务，并且在2002年因安然事件最终导致原国际五大会计师事务所之一的安达信会计师事务所倒闭。

美国能源业巨头安然公司作假账采取非法手段虚报利润，隐瞒内部债务和损失，而安达信会计公司为获取巨额审计服务费玩忽职守，使投资者因蓄意误导蒙受损失，最终破产。

诸如此类事情还在继续发生，引起人们对审计的深思，一次次为审计风险敲响了警钟，同时也使审计人员应有的职业谨慎、职业道德等成为法律关注的焦点。

如何加强审计风险管理，有效控制和规避风险，提高审计质量，成为当前审计界关注的热点问题。

本文对事务所审计风险形成原因及防范措施的探究，旨在希望为事务所有效控制和规避审计风险提供一定的依据，使整个审计行业乃至社会经济能够健康发展。

1审计风险的涵义探究

1.1各国审计风险定义比较

关于审计风险的涵义，目前国内外审计职业界还没有形成一个完全一致的定义。

《国际审计准则25号——重要性和审计风险》将审计风险定义为“：

审计风险是指审计人员对实质上误报的财务资料可能提供不适当意见的风险”。

美国注册会计师协会（AICPA）认为“：

审计风险是审计人员对存在重大错报的财务报表未能适当地发表自己意见的风险”。

我国于2006年2月15日发布的最新中国注册会计师执业准则中《中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则》将审计风险定义为：

“审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性”。

1.2审计风险实质的理解

许多审计专著对于审计风险也都表示了相同或相似的看法，如《蒙哥马利审计学》、阿伦斯和洛贝克的《审计学——结合法》等大都是受美国注册会计师协会（AICPA）定义的影响。

但是，这个定义只说明审计风险的现象而没有说出审计风险的本质，因为审计风险是伴随着审计而一直存在着的，不能发表恰当的审计意见并不是什么新鲜事情。

如果只是发表了不恰当的审计意见而没有造成什么实质性的不利影响，也不会形成审计风险。

风险必须与结果相联系，也就是说，审计意见的不恰当只是可能产生不利结果（如审计诉讼、审计费用增加、客户减少、政府处罚以及名誉损失）的时候，才会形成审计风险。

如果审计人员不承担任何责任和损失，则无审计风险。

1.3我对审计风险定义的理解

通过以上讨论，对审计风险的上述定义略加改动为：

审计风险是审计人员对存在重大错报的财务报表未能适当地发表意见，并可能给审计人员造成损失的风险。

由于注册会计师是审计工作的承担者，所以，由于注册会计师的责任而给企业带来的损失，注册会计师及所在的事务所要承担相应的法律责任。

那么，审计风险是如何形成的，注册会计师又如何防范与控制审计风险，把风险降低到可接受的水平，避免造成审计损失呢？

2审计风险的特征

2.1审计风险的客观性

审计风险是客观存在的，不以人们的意志为转移。

现代审计广泛采用抽样审计方法，由于样本特征与总体特征或多或少都存在一些误差。

因此，采用抽样审计方法就不可能保证审计结论绝对正确，必然存在一定程度的审计风险。

即使审计人员采用详细审计，也会由于被审计单位经济业务的复杂性、管理人员道德品质以及审计人员经验和能力的有限性等原因，使审计意见出现一定程度的偏差，从而使审计风险客观存在。

2.2审计风险的隐蔽性

审计风险是客观存在的，审计人员却不易做出精确的判断，只能依赖知识和经验做出专业判断。

审计责任的存在是形成审计风险的一个基本因素，如果审计人员在职业上不受任何约束，对自己的工作结果不承担任何责任，就不会形成审计风险，这就决定了审计风险在一定时期具有潜在性。

2.3审计风险的可控性

审计风险的水平可以由审计人员的主观努力加以控制。

审计风险虽是不可消除的，但其水平高低是可控制的。

审计风险的可控性是因为审计风险是一种潜在的和可能的损失，审计人员可以通过自身的努力降低这种潜在损失发生的可能和数额。

2.4审计风险的利害双重性

审计风险对审计人员来说，既有利的一面，也有不利的一面。

审计风险的利表现在：

在现代社会中，被审计单位业务纷繁复杂，审计人员不可能采用详查，允许存在一定的审计风险是审计职业存在的前提条件，若不允许审计风险存在，可能就无人愿意从事审计职业。

另外，若发生审计诉讼，审计人员可以利用审计风险来保护自己的利益，减少损失。

同时，审计风险也是有害的，它是一种潜在的损失。

当审计人员所冒的审计风险超过其控制能力，或当审计人员不注意控制审计风险时，它就可能显化为现实的审计损失，形成审计失败。

2.5审计风险的普遍性

虽然审计风险通过最后的审计结论与预期的偏差表现出来，但这种偏差是由多方面因素引起的，审计活动的每一个环节都可能导致风险因素的产生。

从每一个具体风险看，也是由多因素组成。

因此，审计风险具有普遍性，它存在于审计过程的每一个环节，任何一个环节的审计失误，都会增加最终的审计风险。

3审计风险的形成原因

3.1审计风险形成的客观原因

3.1.1社会公众与审计职业界之间的审计期望差对审计风险的影响

　　审计职业界和社会公众的审计期望差距即审计“期望差”是审计风险产生的根本原因。

审计期望差是指社会公众对审计人员的作用和观念与法律和现实之间的差异。

由于公众对审计人员要求过高，公众认为审计人员应揭示所有问题；而审计人员则认为他们无法保证能够觉察任何舞弊行为。

因此审计能满足社会需求是相对的，而不是绝对的，审计能力与社会公众的需求之间总存在一个“期望差”（ExpectationGap）（AICPA，1994）。

美国注册会计师协会（AIPA）强调审计报告仅是一种意见而不是一种保证就是对审计能力有限性的一个认识。

我国2006年财政部发布的《中国注册会计师执业准则》也强调审计报告仅是一种意见。

由于社会公众与审计职业界之间存在审计期望差，社会公众为了维护自己的利益，于是诉讼案件越来越多，从而导致审计风险的产生。

3.1.2审计对象的复杂性和审计内容的广泛性对审计风险的影响

　　随着全球经济一体化进程的加快和科学技术的蓬勃发展，企业的规模越来越大，企业间的经济往来越来越复杂，资金需求的膨胀导致了金融创新的百花齐放。

与此同时，企业管理状况对会计的影响也越来越大，企业仍然按照过去那样仅仅局限于会计领域的审查就很难得出正确的结论。

因此，导致审计范围的扩大，从早期的仅仅审计会计凭证、账簿、报表发展到审查和评价内部控制制度，再到评价企业的持续经营能力和财务状况。

更有人认为，审计人员的审计范围应深入到管理领域，既要审计财务信息，也要审计非财务信息，以致预测信息和研究环境对企业经营与财务的影响。

企业规模越大，越复杂，审计的范围越宽越广，就越不可能采用早期的详细审计技术，也就越来越借助于审计抽样以及分析性程序等非全面检查技术的帮助。

然而，这使得审计结论的正确性越来越难以保证，因而使审计的风险加大。

3.1.3经济环境和法律环境对审计风险的影响

　　现代高科技的发展，市场经济的多元性，企业竞争的加剧，企业经营的不稳定性增强，如企业改组、兼并、重组等，使审计人员对企业的情况难以全面地反映和评价，获得正确结论的难度加大，从而增加了审计风险；被审计企业经营风险增加，使审计职业界自身的经营风险也同时增加，一旦被审计企业经营失败，遭受损失的一方必然想方设法弥补损失，而不管审计人员是否负有责任，这就是所谓的“深口袋”责任概念。

　　随着国家政策的不断调整、变化，各种新情况、新问题不断出现，而相关法律法规的不相配套现象日益突出，导致审计过程中遇到的新问题无法处理。

此外，一些法规政出多门，相互矛盾，造成事务所、注册会计师无所适从，也容易导致审计风险。

3.2审计风险形成的主观原因

3.2.1审计人员所应用的审计风险模型本身存在缺陷

　　现有的审计风险模型来源于美国审计准则委员会的两个文件，1981年发布的第39号审计准则公告《审计抽样准则》和1983年发布的第47号审计准则公告《审计业务中的审计风险和重要性》。

在47号公告中给出了著名的审计风险模型：

审计风险=固有风险×控制风险×检查风险

　　这个风险模型，存在着一些比较隐蔽的缺陷。

（1）固有风险概念内涵与外延不一致。

从理论上讲固有风险是指假定不存在相关内部控制时，某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性。

但注册会计师在评估固有风险时被要求着重考虑的因素，如容易遭受损失或被挪用的资产、在正常会计处理程序中容易被漏记的交易和事项时，又难免要考虑到内部控制的因素，造成固有风险内涵与外延的不一致，给模型的科学性带来很大的损害。

（2）控制测试的“内部性”导致其可依赖性成疑问。

控制风险被定义为“某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生错报或漏报，而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性”。

从理论上说，如果注册会计师能够把控制风险评估得比较低就可以大大减少实质性测试的工作量。

于是，注册会计师只要通过控制测试得到了一个比较满意的结果，就可以理所当然地认为被审计单位的内部控制值得信赖，从而依赖此结论大大减少实质性测试的工作量。

然而，控制测试不一定可以依赖，一是通过控制测试得到的是内部证据，其证明力是比较差的；二是内部控制的固有局限导致其在防止管理当局舞弊方面是无能为力的。

而管理当局舞弊的风险对任何公司都是存在的，因此，把控制风险评估为低水平是要冒很大风险的。

　　（3）对控制风险的评估不能用于财务报表整体。

虽然风险模型要求在评估风险时应当从会计报表整体层次和认定（账户余额）层次两个方面加以考虑，但由于控制风险的评估是按账户余额或交易类别所涉及的认定进行的，在风险模型中无法与会计报表层次的固有风险评估相匹配，只能与账户余额或交易类别层次固有风险的评估相匹配。

这样一来，审计风险模型在整个会计报表层次上就不能应用，实际上成了对每一账户余额或交易类别所涉及的认定进行风险导向审计的理论基础，而不能构成对整个企业进行风险导向审计的理论基础。

3.2.2审计人员所采用的现代审计方法对审计风险的影响

　　由于抽样审计方法和分析性复核方法的应用贯穿于整个审计过程，因而审查的结果必然带有一定的误差。

从理论上讲，抽样所选择的样本应该是具有代表总体的性质，但是，在实践中，由于各种主观原因，使得样本是否能代表总体是不能肯定的。

一方面，审计人员根据抽取样本得出“审计总体无严重错误”的结论，而对总体中所有事项的检查结果却表明总体仍然存在严重错误；另一方面，审计人员根据抽取的样本得出“审计总体存在严重错误”的结论，但对总体所有项目的检查结果却表明，总体无严重错误。

上述两种情况，也就是数理统计所说的“弃真”、“弃假”，对于抽样方法来说，这种风险一般是难以消除的。

因此，不论是统计抽样还是判断抽样，若根据样本审查结果来推断总体，总会产生一定程度的误差，即审计人员要承担一定程度的做出错误审计结论的风险。

　另外，审计职业发展到今天，面临着激烈的竞争，竞争的结果必然会使边际收益下降。

为了维持应有的边际收益，审计职业界必须追求审计效率和效果的平衡，即在保持各项具体审计活动必要效果的同时，努力追求最高的审计效率。

于是，必须把审计的力量重点放在各个重要组成项目上，放弃一些审计人员认为不必要的审计程序，审计人员也愿意在承担一定风险的基础上抽取全部业务的一部分来进行审查。

这同样是审计风险形成的原因。

3.2.3审计人员的责任心和职业关注对审计风险的影响

　　审计人员的责任心和职业关注对审计的结论相当重要。

审计人员的工作责任心，要求审计人员应是高层次的德才兼备的人才。

他们必须具有高尚的品德，正直的人格和一丝不苟的工作精神，必须具有扎实的会计、审计、法律知识和审计基本技能，具有敏锐的分析能力和准确的职业判断能力。

但是，由于种种因素，审计人员并不是人人能够达到上述要求，这也不可避免地会限制审计工作的开展，影响审计质量。

保持应有的职业关注是审计人员在履行审计职责时应注意的一个问题。

如果审计人员对审计过程中发现的疑点未进行扩大范围的审查，就是没有保持应有的职业关注，如判断的失误、遗漏了重要的审计程序、采用不恰当的审计方法等，将直接导致审计风险的产生。

安达信在已觉察安然公司会计问题的情况下，未采取必要的纠正措施。

美国国会调查组披露的证据显示，安达信在安然黑幕曝光前就已觉察到安然公司存在的会计问题，但未及时向有关部门报告或采取其他措施。

最终导致巨大损失。

3.3中小型会计师事务所审计风险的主要成因

3.3.1服务对象

中小型会计师事务所的审计对象主要为中小非上市企业，这些企业往往机构设置简单、内控制度失效，其审计往往是迫于政府监管机构的压力或融资的需求。

企业机制的不完善及其特定的审计目的不仅使服务市场处于供过于求的状态，而且会引发同企业经营者共同粉饰财务报表，出具虚假审计财务报告的风险。

3.3.2注册会计师的自身素质

CPA的自身素质相对我国的注册会计师起点低、知识结构单一，存在严重的人才缺乏、知识结构两极化现象。

并且部分事务所不重视后续教育使得知识的更新跟上快速发展的经济步伐，从而无法解决新经济环境下出现的新问题。

此外，我国注册会计师的职业道德水平高低不一，一些事务所内部激励机制不合理，内部控制不完善，审计人员工作涣散，无责任心，甚至有些事务所因为将工资与审核数量挂钩，促使了一些注册会计师为了金钱迎合被审计单位，与其串通作弊。

4防范与控制审计风险的措施

4.1会计师事务所应建立健全全面质量控制

众所周知，2005年发生这样一件事故：

身为注册会计师，竟在验资审核中“走过场”，出具严重失实的验资报告，导致“齐二药”假药案嫌疑人王桂平的“空壳”公司得以注册，从而为王桂平销售假药原料提供了条件。

江苏省南京市某会计师事务所注册会计师张忠仁被泰兴市检察院以涉嫌出具证明文件重大失实罪批准逮捕。

这引起了会计事务所对全面质量控制的观注。

质量控制对外的根本目的在于保证审计质量符合独立审计准则的要求，质量控制是会计事务所各项管理工作的核心。

要全面加强会计事务所的质量控制，需要做到以下几点。

4.1.1接受客户委托的质量控制

现在一部分事务所特别是小型事务所存在着危机，因而他们会盲目地接受客户，这给事务所带来了潜在的风险。

因此会计事务所应该根据自身规模的大小对业务的承接与否做出选择。

同时，也应当对客户的过去及现在的情况进行了解，如果觉得审计风险过高也应该采取回避的制度。

4.1.2选派审计人员的质量控制

审计人员的经验在审计业务的实施过程中起着极其重要的作用。

只有审计人员的综合素质越高，才能保证审计制度有效执行，审计风险可以达到有效规避。

第一，在选派审计人员时，要对即将委派的审计人员进行评估，看他们是否在形式上和实质上保持双重独立；第二，同时确认所选派人员能够胜任该项业务，并且具有执行该项业务必要地素质、时间、资源；第三，所选派审计人员能够遵守相关职业道德要求。

4.1.3审计实施过程中的质量控制

面对不按照《独立审计准则》要求的，事务所首先要解决的是审计人员的素质问题；其次，事务所要监督从业人员在审计实施过程中是否能够恪尽职守。

进行有效的企业审计质量控制是规避企业审计风险的重中之重，完善企业审计制度，保证审计人员在进行审计实务时有章可循，有据可依，建立审计质量控制体系，严格审计工作的底稿制度和审计报告的分级复核，加强对审计人员工作的考核，减少在审计过程中出现的人为风险。

4.1.4审计报告的质量控制

高质量的审计报告要求：

不偏不倚地反映注册会计师的观点，所涉及的会计信息已得到注册会计师的恰当保证，应符合有关法律法规的要求。

要做到以上几点，理应着重考虑以下的问题：

从工作底稿入手，对客户的持续经营能力、未调整事项、审计人员的审计范围是否受到限制加以关注；确定重要性水平；判断审计结论是否以事实为依据；审计报告的内容是否按规定格式和要求编写，是否符合审计报告的质量要求。

4.2注册会计师应不断提高自身素质

2007年东方电子的舞弊是管理舞弊，这与证券市场上其他重大财务丑闻一样，公司最高管理层（如董事长、总经理）事先知情甚至亲自策划。

在这种情况下，账项基础审计部分失灵。

因为账项基础审计完全依赖实质性测试程序。