财务会计讲义10章负债.docx
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财务会计讲义10章负债
第十章负债
内容：
1、负债概念
2、流动负债
3、非流动负债
学时：
16
重点与难点：
流动负债的组成项目与计价；应付帐款、应付票据、应付工资薪酬和应交税费的帐务处理；非流动负债组成、计价及核算处理。
第一节负债概述
一、负债定义
负债是指企业过去的交易或事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。
负债实质上是企业在一定时期之后必须偿还的经济债务，其偿还期或具体金额在它们发生或成立之时就已由合同、法规所规定与制约，是企业必须履行的一种义务。
将一项现时义务确认为负债，除应符合负债的定义外，还要同时满足两个条件：
第一，与该义务有关的经济利益很可能流出企业。
从负债的定义可以看到，预期会导致经济利益流出企业是负债的一个本质特征。
在实务中，如果有确凿证据表明，与现时义务有关的经济利益很可能流出企业，就应当将其作为负债予以确认;反之，如果企业承担了现时义务，但是导致企业经济利益流出的可能性很小，就不符合负债的确认条件，不应将其作为负债予以确认。
第二，未来流出的经济利益的金额能够可靠的计量。
负债的确认在考虑经济利益流出企业的同时，对于未来流出的经济利益的金额应当能够可靠计量。
对于与法定义务有关的经济利益流出金额，通常可以根据合同或者法律规定的金额予以确定，考虑到经济利益流出的金额通常在未来期间，有时未来期间较长，有关金额的计量需要考虑货币时间价值等因素的影响。
二、负债的特征
1、负债是由过去的交易或事项形成的。
负债应当由企业过去的交易或者事项所形成。
换句话说。
只有过去的交易或者事项才形成负债。
企业将在未来发生的承诺、签订的合同等交易或者事项，不形成负债。
2、负债是企业承担的现时义务。
负债必须是企业承担的现时义务，它是负债的一个基本特征。
其中，现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务：
未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。
3、负债的清偿预期会导致经济利益流出企业。
预期会导致经济利益流出企业也是负债的一个本质特征，只有企业在履行义务时会导致经济利益流出企业的，才符合负债的定义，如果不会导致企业经济利益流出的，就不符合负债的定义。
在履行现时义务清偿负债时，导致经济利益流出企业的形式多种多样，例如用现金偿还或以实物资产形式偿还；以提供劳务形式偿还；部分转移资产、部分提供劳务形式偿还；将负债转为资本等。
三、负债分类与计价
负债按流动性分类，分为流动负债和非流动负债二类。
（一）流动负债
1、流动负债定义和组成内容
定义：
流动负债是指由企业在过去的交易或事项形成的、预期会在一年内或者超过一年的一个营业周期内导致经济利益流出企业的现实义务。
组成内容：
流动负债主要包括短期借款、交易性金融负债、应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应交税费、应付利息、应付股利、其他应付款、一年内到期的长期借款等。
2、流动负债的特点
流动负债除具备负债的一般特征外，还具有如下特点：
（1）偿还期限短，通常在一年以内；
（2）流动负债的金额一般比较小，故融资成本相对于长期负债要低；
（3）举借流动负债的目的是为了满足经营周转资金的需要
3、流动负债计价
我国现行制度规定各项流动负债应按实际发生额入账。
由于流动负债的种类不同，采用的计价方法也不同。
（1）各种货币性应付流动负债，如短期借款、应付帐款、应付票据等。
它们是未来某一时日用固定的货币金额来偿还，且时期短，一般按交易日的金额（未来应付金额）来计价。
（2）各种应计性负债，如应付职工薪酬、应交税费等。
这类负债是在会计期末相对于应付费用而入帐，所以，它们可以根据有关的合同价格、市价或法律规定计价。
（3）各种非货币性流动负债，如交易性金融负债（体现为债券、股票）、预收账款（体现为提供实物、劳务）等。
对于交易性金融负债按公允价值计量；对于预收项目，由于这类负债是在未来提供特定数量和质量的实物资产或劳务为标志，按预定的或双方认可的价格计价。
（二）非流动负债
1、非流动负债的定义及特点
定义：
不为交易目的而持有，偿还期超过一年或超过一个营业周期以上的债务。
由于非流动负债偿还时期超过一年，故会计上又称它为长期负债。
常见的非流动负债主要有长期借款、应付债券、长期应付款（融资租入和分期付款购入固定资产产生的应付款、以及采用补偿贸易方式引进国外设备所发生的未付款项）和专项应付款（政府作为投资人投入企业的具有指定用途的款项）。
特点：
债务偿还期长；债务金额较大；偿还方式多样（一次还本付息、分次付息一次还本、分次付息还本）
2、非流动负债的计价
非流动负债由于偿还时期超过一年，它的计价受货币时间价值影响较大，其价值应根据合同或契约规定的在未来必须支付的本金和所有利息之和，按适当的折现率折算为现值作为入帐价值。
注意：
凡是在下一个会计期间内到期的非流动负债，均应从非流动负债转为流动负债
第二节流动负债
一、短期借款
（一）短期借款的概念
短期借款是企业用来维持正常的生产经营所需的资金或为抵偿某项债务而向银行或其他金融机构等外单位借入的、还款期限在一年以内的各种借款。
短期借款主要有：
经营周转借款、临时借款、结算借款、票据贴现借款等。
（二）短期借款的核算
设置“短期借款”账户核算短期借款的借入和归还情况，明细帐按借款种类设置。
涉及借款利息的核算，通过“应付利息”帐户进行，并将发生的利息费用计入当期财务费用。
会计处理：
1、借入时：
借：
银行存款
贷：
短期借款
2、计算并支付利息时：
借：
财务费用
贷：
应付利息
借：
应付利息
贷：
银行存款
3、到期归还时：
借：
短期借款
贷：
银行存款
例：
P191
二、交易性金融负债
（一）交易性金融负债概念
交易性金融负债是企业为了近期内回购而承担的金融负债，主要指发行一年期及一年以内短期债券，如，企业发行的要从证券市场回购的股票、债券和基金等。
在证券市场上，作为买卖双方来说，甲方形成交易性金融资产，乙方形成交易性金融负债。
交易性金融负债计量以企业承担的交易性金融负债的公允价值确认，公允价值变动计入当期损益。
（二）交易性金融负债核算
设置“交易性金融负债”帐户核算企业持有的金融负债的公允价值和公允价值变动情况。
总帐下按照交易性金融负债类别，分别“本金”、“公允价值变动”进行明细核算。
会计处理方法：
1、企业形成交易性金融负债时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”，按发生的交易费用，借记“投资收益”，按交易性金融负债的公允价值，贷记“交易性金融负债-本金”。
2、资产负债表日计息时，按交易性金融负债票面利率计算应付利息，借记“投资收益”，贷记“应付利息”。
3、资产负债表日，交易性金融负债的公允价值高于其账面余额的差额，借记“公允价值变动损益”，贷记“交易性金融负债-公允价值变动”；公允价值低于其账面余额的差额，做相反的会计分录。
4、出售交易性金融负债时，应按其账面余额，借记“交易性金融负债-本金”，借或贷记“交易性金融负债-公允价值变动”；按实际支付的金额，贷记“银行存款”；按其差额，贷记或借记“投资收益”。
同时，按该项交易性金融负债的公允价值变动累计余额，借记或贷记“公允价值变动损益”，贷记或借记“投资收益”。
例：
甲公司在2006年和2008年对乙公司发生如下交易：
2006年11月1日甲公司投资250000元购买乙公司的债券，占其股份比例1%。
该债券在2006年12月31日的公允价值为260000元，在2007年12月31日的公允价值为245000元。
2008年1月5日甲公司以244000的价格将该债券卖给乙公司。
1）2006年11月1日发行债券，形成交易性金融负债
借：
银行存款 250000
贷：
交易性金融负债——本金 250000
2）2006年12月31日公允价值260000＞账面余额250000，差额为10000元
借：
公允价值变动损益 10000
贷：
交易性金融负债——公允价值变动10000
3）2007年12月31日公允价值245000＜账面余额260000（250000+10000），差额为15000元
借：
交易性金融负债——公允价值变动 15000
贷：
公允价值变动损益 15000
4）2008年1月5日回购债券，冲销交易性金融负债和结转公允价值变动损益累计余额
借：
交易性金融负债——本金 250000
贷：
银行存款 244000
交易性金融负债——公允价值变动5000（15000-10000）
投资收益 1000
借：
公允价值变动损益 5000
贷：
投资收益 5000
三、应付及预收款
应付款是单位在采购商品或按受劳务过程中发生的应付未付款项。
预收款是商品销售过程或提供劳务过程中预先收取的款项，在未提供商品或劳务前属一种应付款项。
本部分内容与前面所学习的应收票据、应收帐款、预付帐款内容相对应，区别在于一个是债权单位业务（应收及预付款），一个是债务单位业务（应付及预收款）。
（一）应付票据
应付票据是指企业购买材料、商品和接受劳务供应等而开出、承兑的商业汇票,它包括商业承兑汇票和银行承兑汇票。
应付票据按是否带息分为带息应付票据和不带息应付票据两种。
应付票据的核算通过设置“应付票据”帐户进行。
会计处理方法：
1、企业购买材料、商品和接受劳务供应等而开出商业汇票时，借记“材料采购”“库存商品”“应交税费-应交增值税（进项税额）”等，贷记“应付票据”。
2、在资产负债日对带息应付票据计算利息时，借记“财务费用”，贷记“应付票据”。
3、应付票据到期支付款项时，借记“应付票据”，贷记“银行存款”；若单位支付资金不足支付而不能支付时，将其转入“短期借款”（银行承兑汇票）或“应付帐款”（商业承兑汇票）。
例：
P192-193
（二）应付帐款
应付账款是指因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生的债务。
这是买卖双方在购销活动中由于取得物资与支付贷款在时间上不一致而产生的负债。
应付帐款的核算通过设置“应付帐款”帐户进行。
会计处理方法：
1、企业购买材料、商品和接受劳务供应等发生应付未付款时，借记“材料采购”“库存商品”“应交税费-应交增值税（进项税额）”等，贷记“应付帐款”。
2、实际支付款项时，借记“应付帐款”，贷记“银行存款”；若单位支付资金方式采用现金折扣方式，发生的现金折扣额记入“财务费用”。
例：
P194
（三）预收帐款
预收账款是指买卖双方协议商定，由购货方预先支付一部分货款给供应方而发生的一项负债，预收账款不是用货币抵偿，而是要求企业在短期内以某种商品、提供劳务或服务来抵偿。
预收帐款的核算通过设置“预收帐款”帐户进行。
会计处理方法：
1、企业销售材料、商品和提供劳务供应等业务发生预收款时，借记“银行存款”，贷记“预收帐款”。
2、实际提供材料、商品和劳务供时，借记“预收帐款”，贷记“主营业务收入”“其他业务收入”“应交税费-应交增值税（销项税额）”。
3、当预收与实际结算帐款之间出现差额时，进行多退少补结算。
借或贷记“银行存款”，贷或借记“预收帐款”。
例：
P195
四、应付职工薪酬
应付职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。
职工薪酬包括：
①职工工资、奖金、津贴和补贴；
②职工福利费（14%）；（按新会计准则，据时列支不再计提）
③医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费（6%、20%、2%、1%、1%、）；
④住房公积金（5%-10.5%）；
⑤工会经费和职工教育经费（2%、1.5%-2.5%）；
⑥非货币性福利；
⑦因解除与职工的劳动关系给予的补偿（辞退福利）；
⑧其他与获得职工提供的服务相关的支出，如以现金结算的股份支付。
（一）帐户设置
应付职工薪酬的核算通过设置“应付职工薪酬”帐户进行。
总帐之下按应付职工薪酬内容设置“工资”“职工福利”“社会保险费”“住房公积金”“工会经费”“职工教育经费”“非货币性福利”“辞退福利”“股份支付”等明细帐。
（二）会计处理
1、会计处理原则
根据职工提供服务的受益对象，对发生的职工薪酬进行处理。
（1）生产部门人员的职工薪酬--生产成本、制造费用；
（2）管理部门人员的职工薪酬--管理费用；
（3）销售人员的职工薪酬--销售费用；
（4）应由在建工程、无形资产研发支出负担的职工薪酬--在建工程、研发支出；
（5）因解除与职工的劳动关系给予的补偿--管理费用；
（6）外商投资企业按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金--利润分配（提取的职工奖励及福利基金）；
（7）非货币性福利按产品或商品的市场公允价值,计入相关资产成本或当期损益.；
2、会计处理分录
（1）计算确认应付职工薪酬
借：
生产成本（生产工人的职工薪酬）
制造费用（车间管理人员的职工薪酬）
管理费用（行政管理部门人员、福利人员、离退休人员的职工薪酬）
销售费用（销售人员的职工薪酬）
在建工程（在建工程负担的职工薪酬）
研发支出（研发支出负担的职工薪酬）
贷：
应付职工薪酬—相关的明细帐
（2）发放
借：
应付职工薪酬—相关的明细帐
贷：
银行存款（或库存现金）
其他应收款（代垫的房租、医药费、水电费等）
应交税费-应交个人所得税
主营业务收入（自产产品发放非货币性福利）
应交税费-应交增值税（销项税额）
累计折旧（以固定资产资产提供非货币性福利）
例：
P197-200
五、应交税费
应交税费是指企业根据在一定时期内取得的营业收入、实现的利润等，按照现行税法规定，采用一定的计税方法计提的应交纳的各种税费。
应交税费包括企业依法交纳的三类税金及费用：
①以流转额和服务收入为纳税对象的流转税：
增值税、消费税、营业税、城市维护建设税、关税和资源税。
②以收益额为纳税对象的收益税：
企业所得税和个人所得税。
③以财产、行为、特定目的等为纳税对象和向国家缴纳费用的其他税：
房产税、车船使用税、土地使用税、土地增值税、耕地占用税和教育费附加、矿产资源补偿费。
（一）应交增值税
增值税是指在我国境内销售货物、进口货物、或者提供加工、修理修配劳务的增值部分征收的一种税金。
按税法规定，企业购入货物或接受劳务支付的增值税（进项税额），可以从销售货物或提供劳务应交的增值税（销项税额）中抵扣。
准予抵扣的进项税额包括：
①从销售方、海关取得的增值税专用发票上注明的增值税；
②购买免税农副产品，按买价的13%计算的进项税额；
③购进货物和销售货物的所支付的运费按7%计算的进项税额。
除以上情形外的其他支付的进项税额记入购进货物或接受劳务的成本。
增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。
一般纳税人应纳增值税额，根据当期销项税额减去当期进项税额计算确定；小规模纳税人应纳增值税额，按照销售额和规定的征收率（3%）计算确定,小规模纳税人销售货物或者应税劳务采用销售额和应纳税额合并定价方法的，应按公式“销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）”还原为不含税销售额。
1、帐户设置
为了核算企业应交增值税的发生、抵扣、进项转出、计提、交纳、退还等情况，设置“应交税费-应交增值税”和“应交税费-未交增值税”两个明细帐户。
在“应交税费—应交增值税”明细账的借、贷方设置分析项目，在借方分析栏内设“进项税额”、“已交税金”、“转出未交增值税”等项目；在贷方分析栏内设“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”等项目。
月份终了，企业应将当月发生的应交未交增值税额自“应交税费——应交增值税”明细帐户转入“未交增值税”明细帐户。
2、一般纳税人的会计处理
（1）增值税会计处理注意问题
①按照增值税暂行条例，企业购入免征增值税货物，一般不能够抵扣增值税销项税额。
但是对于购入的免税农产品，可以按照买价和规定的扣除率13%计算进项税额，并准予从企业的销项税额中抵扣。
②进项税额转出企业购进的货物、在产品或产成品等发生非常损失，以及购进货物改变用途（如下属医务室等福利部门领用原材料）等原因，其进项税额应转入有关费用支出帐户，不能作为销项税额的抵扣。
购进货物改变用途通常是指购进的货物在没有经过任何加工的情况下，对内改变用途的行为。
③企业的有些交易和事项从会计角度看不属于销售行为，不能确认销售收入，但是按照税法规定，应视同对外销售处理，计算应交增值税。
视同销售需要交纳增值税的事项:
如企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目、集体福利或个人消费，将自产、委托加工或购买的货物作为投资、分配给股东或投资者、无偿赠送他人等。
④企业出口产品按规定退税的，按应收的出口退税额，借记“其他应收款”帐户，贷记“应交税费-应交增值税（出口退税）”帐户。
（2）增值税主要会计处理分录
①一般购销业务
A、借：
原材料、库存商品、材料采购、在途物资等
应交税费-应交增值税（进项税额）*可以抵扣的增值税
贷：
银行存款等
B、借：
银行存款等
贷：
主营业务收入、其他业务收入
应交税费-应交增值税（销项税额）
借：
主营业务成本、其他业务成本
贷：
库存商品、原材料
例；P202
②视同销售业务
企业将货物交付他人代销或销售代销货物；将自制或委托加工的货物作为投资、分配给股东、用于集体福利、用于个人消费、无偿赠送他人和用于非税项目。
这些业务行为在税法上视同销售，必须计算缴纳增值税。
A、借：
银行存款
在建工程、长期股权投资
应付股利、应付职工薪酬、营业外支出等
贷：
主营业务收入
应交税费-应交增值税（销项税额）
B、借：
主营业务成本
贷：
库存商品、委托代销商品等
例；P203
③增值税交纳
A、交纳：
借：
应交税费-应交增值税（已交税金）
应交税费-未交增值税
贷：
银行存款
B、月终对当月应交未交增值税和多交增值税处理：
应交：
借：
应交税费-应交增值税（转出未交增值税）
贷：
应交税费-未交增值税
多交：
借：
应交税费-未交增值税
贷：
应交税费-应交增值税（转出多交增值税）
3.小规模纳税企业的会计处理
小规模纳税企业是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。
此外，企业购入材料不能取得增值税专用发票的，也比照小规模纳税企业进行处理。
规定标准：
①从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的企业，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下；
②上述以外的其他企业，年应税销售额在80万元以下。
小规模纳税企业应当按照不含税销售额和规定的增值税征收率计算交纳增值税，小规模纳税人不享有进项税额的抵扣权，其购进货物或接受应税劳务支付的增值税直接计入有关货物或劳务的成本。
因此，小规模纳税人只需在“应交税费”帐户下设置“应交增值税”明细帐户对销售环节的增值税计算和交纳进行核算。
不含税销售额=含税销售额÷（1+征收率）
应纳增值税=不含税销售额×征收率
（1）计算出应交增值税时：
借：
银行存款
贷：
主营业务收入
应交税费—应交增值税
（2）交纳增值税时：
借：
应交税费—应交增值税
贷：
银行存款
例；P205
（二）应交消费税
消费税是对在我国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人所征收的一种税。
征收消费税的应税消费品包括烟、酒及酒精、化妆品、护发护肤品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮和烟火、汽油、柴油、汽车轮胎、摩托车、小汽车等。
消费税有从价定率和从量定额两种征收方法。
采取从价定率方法征收的消费税，以不含增值税的销售额为税基，按照税法规定的税率计算。
企业的销售收入包含增值税的，应将其换算为不含增值税的销售额。
采取从量定额计征的消费税，根据按税法确定的企业应税消费品的数量和单位应税消费品应缴纳的消费税计算确定。
企业按规定应交的消费税，设置“应交税费-应交消费税”明细帐户进行核算。
1、销售应税消费品核算
企业将生产的应税消费品直接对外销售时，对外销售产品应交纳的消费税，应通过“营业税金及附加”帐户核算。
企业按规定计算出应交的消费税，借记“营业税金及附加”，贷记“应交税费—应交消费税”。
例：
P206
2、视同销售应税消费品核算
企业将生产的应税消费品对外投资，或用于在建工程、非生产性用途等其他方面，税法上视同销售，应交纳消费税。
按规定应交纳的消费税，应计入有关的成本，即借记“长期股权投资”、“固定资产”、“在建工程”、“营业外支出”等帐户，贷记“应交税费—应交消费税”帐户。
3、委托加工应税消费品的核算
按税法规定，委托加工的应税消费品，其消费税由受托方位在向委托方交货时代扣代交消费税款。
委托方在核算应交消费税时，视收回后用于连续生产应税消费品还是直接对外销售，分别采用不同的核算处理。
收回后用于连续生产应税消费品，其支付的代扣代交消费税款记入“应交税费—应交消费税”借方，待连续生产应税消费品完工对外销售时，作为应交消费税的抵扣金额。
收回后直接对外销售，其支付的代扣代交消费税款记入收回的委托加工应税消费品成本，对外销售时不再交纳消费税。
例：
P206
4、进口应税消费品消费税核算
进口应税消费品，在进口环节应交纳的消费税，直接记入进口应税消费品的成本。
（三）应交营业税
营业税是对提供劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人征收的税种。
营业税按照营业额和规定的税率计算应纳税额，其计算公式为：
应纳营业税额=营业额×税率
设置“应交税费-应交营业税”帐户进行核算。
账务处理：
1、提供劳务：
借：
营业税金及附加
贷：
应交税费─应交营业税
2、销售不动产（固定资产）
借：
固定资产清理
贷：
应交税费─应交营业税
3、转让无形资产使用权（出租）
借：
营业税金及附加
贷：
应交税费─应交营业税
4、转让无形资产所有权（出售）
借：
银行存款
贷：
应交税费─应交营业税
（四）应交所得税
企业所得税是对企业的生产经营所得和其他所得按规定税率征收的一种税。
征税对象是纳税人取得的所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得等。
我国现在有所得税率有三档，一是25%的基本税率，一般企业均按25％的税率征收企业所得税；二是对符合条件的小型微利企业，按20%的税率征收企业所得税，三是对国家重点扶持的高新技术企业，按15％征收企业所得税。
对企业而言，交纳的所得税是一种从实现利润中支出的费用，故称所得税费用。
企业所得税费用包括当期所得税和递延所得税两部分。
当期所得税是指当期应交的所得税。
递延所得税是指以前会计期间，会计上认定的纳税所得金额与税务机关认定的纳税所得金额不一致，而产生的暂时性差异所得额计算的税金，该部分差异会在以后会计期间内得到税务机关认定，并在后续会计期间内调整当期应交所得税。
递延所得税分为递延所得税负债（会计认定>税务机关认定,即少交）和递延所得税资产（会计认定<税务机关认定,即多交）。
应交所得税计算公式：
企业应纳所得税额=当期应纳税所得额×适用税率
应纳税所得额=税前会计利润＋纳税调整增加额－纳
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