第六章国际会计.ppt

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6.1三个阶段的发展战略,6.2IASC的初期立场和努力成果,6.3IASC的目标和组织结构,6.4关于编报财务报表的框架,6.5国际会计准则和解释,第6章国际会计准则委员会与国际会计准则,6.7重塑IASC的未来,6.8IASB在制定国际会计准则方面的进展,6.9对“重塑IASC的未来”的回顾与展望,6.6IASC与IOSCO协作的核心会计准则体系,国际会计准则（IAS）是由会计职业界的民间性国际组织国际会计准则委员会（IASC）制定的。

30年来，IASC顺应潮流，审时度势，不失时机地调整它的立场和政策，争取多方面的支持。

不断提高国际会计准则的权威性。

在世纪之交，IASC启动了“重塑未来”计划，机构的重组工作完成后，于21世纪初开始运作。

本章将介绍IASC和IASs的历史和现状，并展望其未来。

要求读者以发展的观点，了解IASC的工作，并对IAS能否最终成为全球统一的会计准则进行思考。

学习目标,6.1三个阶段的发展战略,国际会计准则委员会IASC成立于1973年，总部设在伦敦。

现已有120个国家和地区的160个团体参加。

纵观IASC30多年的发展历史，其基本战略经历了三个阶段，我们先对此进行概括的论述。

6.1.1第一阶段（20世纪70年代）的基本战略,

（1）1977年10月IFAC成立时，IASC成为IFAC的团体会员，并与IFAC达成协议。

IASC制定国际会计准则，而IFAC负责制定国际审计准则,基本战略：

与国际银行、国际会计师联合会、国际经贸组织等建立联合和合作关系，在协调各国会计准则上采取十分宽松的政策。

这一阶段，有两件值得一提的大事：

（2）1977年10月，IASC修订了它的章程,6.1.2第二阶段（20世纪80年代至90年代初期）的基本战略,基本战略：

1）经济全球化使各国会计准则间的差异倍受关注；2）各国准则制定机构开始考虑与IASC合作的问题；3）各国的证券监管机构，也开始重视国际协调及国际会计准则的作用。

这一阶段，值得一提的有两件大事：

（1）1997年7月，在1987年启动的对IAS的“可比性与改进计划”的基础上，发表了意向说明财务报表可比性，把增强“可比性”的意向主要归结在减少允许选用的会计方法并把可选用的方法区分为“基准方法”和“可供选择（备选）的方法”两个层次。

除适用于新发布的准则外，还启动了对已发布的IASs的修订。

（2）1989年7月，发布了编报财务报表的框架，将其作为制定新准则和审议已发布准则的概念依据。

6.1.3第三阶段（20世纪90年代至今）的基本战略,基本战略：

长期目标：

协调各国准则；近期目标：

加强使用于跨国上市使用的财务报表信息的可比性。

1）与各国准则制定机构进行直接的、密切的联系和合作；2）处理好IAS与GAAP的关系；3）与IOSCO达成协议，完成“核心准则计划”，并重塑IASC的未来。

6.1.3第三阶段（20世纪90年代至今）的基本战略,这一阶段值得提出的大事较多，我们为此按时序列出了以下“大事记”：

1）IASC以增加国际财务报表的可比性为目标的行动,2）IASC与IOSCO的“核心准则计划”合作项目,3）对美国证券交易委员会（SEC）有条件支持IASC制定适用于跨国上市的会计准则的声明响应,4）C4+1集团开创的在制定准则过程中的协调行动,5）IASC的重塑国际会计准则委员会的未来,6.2IASC的初期立场和努力成果,IASC成立以后，所制定的IAS不可能具有法定的强制性而且当时的权威性也未树立。

基于对这种情况，国际会计准则委员会一开始就明确地声明了它的立场。

6.2.1国际会计准则不能取代各国规范财务报表的国内规定和准则,在具体做法上，则本着如下的原则：

（1）选择共同的、基本的会计问题，着重制定基本的准则。

（2）根据各国经济活动的实际情况考虑基本的会计准则，把统一性、灵活性恰当地结合起来。

（3）国际会计准则的内容要力求简短、明确、不复杂,可以适用于各种情况。

6.2.2推行国际会计准则依靠的力量和取得的成果,在这一阶段，IASC一直强调，国际会计准则的推行需要依靠以下两方面的力量：

1）成员团体履行国际会计准则委员会章程所规定的义务公布经IASC理事会批准发布的IAS；尽最大努力敦促所在国政府、会计准则制定机构、监管机构以及其他组织在财务报表准则中遵循IAS；尽最大努力保证审计人员确认财务报表的重要方面都符合IAS，如有背离，应予以充分披露。

在20世纪70年代至80年代，IASC在上述、两方面都没有取得显著成效。

2）会计职业界国际组织和其他国际组织的认可和支持IFAC、国际性金融机构、证券交易所、证券事务监管机构、财务经理协会、财务分析师协会等。

欧盟与IASC的协作是最积极的，世界银行等国际金融机构对IAS的支持也是积极的，而美国的SEC与FASB则持消极态度。

成果：

1）与其他国际组织（官方、民间）的广泛合作。

2）不少国家采纳了国际会计准则。

6.3.1重组前IASC的目标,根据1992年10月IASC会员大会通过的国际会计准则委员会章程，IASC的目标是：

（1）本着公众利益，制定并发布编报财务报表应遵循的会计准则，并推动这些准则在世界范围内的接受和遵循；,

（2）为改进和协调有关财务报表列报的法规、会计准则和程序，广泛地开展工作。

6.3重组前IASC的目标和组织结构,6.3.2重组前IASC的组织机构,1）理事会,2）咨询团,3）顾问委员会,4）常设解释委员会5）战略工作组,6.4关于编报财务报表的框架,6.4.1制定框架的目的以及框架与准则的关系,1）制定这一框架的目的,2）框架虽然作为编报财务报表的概念依据，但它不是一份国际会计准则。

3）框架中还特地指出，IASC理事会承认，在为数不多的情况下，它和某项国际会计准则之间可能会有抵触。

这时应以准则而不是以框架的要求为准。

6.4.2框架的范围,1）框架包括以下的内容：

报表目标、质量特征、要素、资本和资本保全。

2）框架涉及的是通用财务报表，即针对的是众多使用者的共同的信息需要。

3）财务报表的使用者包括现有的和潜在的投资者、雇员、贷款人、供应商和其他的商业债权人、顾客、政府及其机构和公众。

6.4.3财务报表的目标,1）企业的财务状况受到企业控制的资源、企业的资金结构、资金流动性和偿债能力，以及企业适应其所处环境变化的能力的影响；资产负债表,2）关于企业的经营业绩尤其是获利水平的信息，是评估企业今后有可能控制的经济资源的潜在变动的需要的。

收益表,3）关于企业财务状况变动的信息，有助于评价企业在报告期内投资、筹资和经营等方面的活动，也能为评估企业形成现金和现金等价物的能力，以及对企业在运用这些现金流量方面的需求提供评估的基础。

现金流量表,4）附注和附表。

6.4.4决定财务报表信息有用性的质量特征,1）基础性假定

（1）权责发生制

（2）持续经营2）财务报表的质量特征

（1）可理解性

（2）相关性（3）可靠性（4）可比性3）影响相关性的除信息本身的性质外，还决定于信息的重要性,4）可靠性有赖于：

（1）真实反映

（2）实质重于形式（3）中立性（4）审慎（5）完整性5）相关和可靠信息的制约因素：

（1）及时性

（2）效益和成本的平衡6）各质量特征之间的平衡7）真实和公允的观点/公允表述,6.4.5构成财务报表的要素的定义、确认和计量,1）财务报表要素的定义资产是指企业过去事项的结果而由企业控制的、预期会导致经济利益流入企业的资源。

负债是指企业过去的事项而承担的现时义务，该义务的履行预期会导致含有经济利益的资源流出企业。

权益是指企业资产扣除企业全部负债后的剩余权益。

收益是指会计期间内经济利益的增加，表现为因资产流入、资产增值或是负债减少而引起的权益增加，但不包括与权益参与者出资有关的类似事项。

收益包括收入和利得。

费用是指会计期间内经济利益的减少，表现为因资产流出、资产消耗或是发生负债而引起的权益减少，但不包括与权益参与者分配有关的类似事项。

费用包括了损失。

2）财务报表要素的确认,确认的含义。

确认符合要素定义的项目的两项标准。

对不符合确认标准的项目，可在财务报表的注释、说明、附表中披露。

在确认收益的同时，意味着也要确认资产的增加或负债的减少；在确认费用的同时，意味着也要确认负债的增加或资产的减少。

确认费用应以所发生的费用与所获取的收益项目之间的直接联系为基础，即遵循收入与费用的配比原则。

3）财务报表要素的计量,计量的含义。

具体的计量基础的选择：

历史成本、现行成本、可变现价值（结算价值）、现值。

当前常用的计量基础是历史成本，但常常结合应用其他计量基础。

6.4.6资本和资本保全概念,1）资本概念

（1）资本的财务概念：

视同投入的货币或投入的购买力，即权益或净资产。

资本的实体概念：

视同营运能力（生产能力）。

选择适当的资本概念要以财务报表使用者的需要为基础。

2）资本保全要领和利润的确定,

（1）从上述的资本的概念中推导出相应的资本保全概念（财务资本保全、实体资本保全）。

财务资本保全，在扣除本期的对权益参与者的分配和出资后，期末净资产的财务金额必须大于期初，才算赚得利润，计量可用名义货币单位或固定购买力单位。

实体资本保全，要求用现行成本计量。

所有影响资产和负债的价格变动，都应作为企业的实体生产能力计量上的变动，应作为资本保全调整，即作为权益的一部分，而不作为利润。

（2）计量基础和资本保全概念的选择，决定了财务报表所采用的会计模式；目前，IASC不打算规定一种特定会计模式，但这一意向将根据世界形势发展加以审议。

6.4.7全面改进框架的分阶段计划及执行情况,由于框架的内容已难以适应形势发展的要求，IASB于2005年制订发布了全面改进框架的分阶段计划，列示如教材本章表6-1，其中包括与FASB的合作项目。

6.5.1IASC重组前国际会计准则的制定和发布程序,IASC在制定、发布国际会计准则时，采用了一套较完整的程序，称为“充分程序”，以保证“能对特定经济环境提出恰当的会计实务处理的高质量国际会计准则”。

6.5国际会计准则和解释,整个程序大致如下：

建议新项目-列入计划-研究资料、撰写大纲-撰写和发布原则公告草案-提交最终草案-制定、发布征求意见稿-通过国际会计准则草案-发布国际会计准则。

6.5.2已发布的国际会计准则和国际财务报告准则,现将2002年IASC全面重组前已发布的41个国际会计准则及其修订、重编、修改和IASC重组后IASB对它们的改进、修订情况以及有些准则被除数废止、取代的情况（其中10个已废止，其中3个是在IASC重组后由IASB废止的）列示如下：

见教材P151至153页,需要说明的是：

（1）要注意IASs进行了多次修订并全面地进行了审核；了解“重编”、“修订”、“修改”的含义，修订导致的空号及1对1的修订仍使用原编号的做法，有5项准则附加了“结论基础”的用意等等。

（2）IASC重组后将由IASB制定和发布准则，并改称为“国际财务报告准则（IFRS）”。

已发布的IASs，在未经修订或废止前，仍继续有效。

6.5.3已发布的常设解释委员会解释和国际财务报告解释,IASC的常设解释委员会解释前言中指明：

“常设解释委员会（SIC）的目的，是通过对可能引起争论的会计问题的解释，推动国际会计准则的正确运用，以提高按国际会计准则编制的财务报表在世界范围内的广泛可比性。

”以下是已发布的常设解释委员会解释。

见教材P154至156页。

需要说明的是:

常设解释委员会解释的作用“是通过对可能引起争论的会计问题的解释，推动IAS的正确运用，以提高按IAS编制的财务报表在世界范围内的广泛可比性”。

“常设解释委员会解释”已改称“国际财务报告解释”，即国际财务报告解释委员会（IFRIC）发布的解释。

6.5.4国际会计准则在20世纪90年代被接受和承认的程度,国际会计中把它们概括为：

（1）被许多国家作为建立国家会计规范的基础；

（2）在许多工业化国家和开发本国准则的新兴市场经济国家作为国际化的基准；（3）被许多证券交易所和证券监管机构接受，并许可外国的或本国的公司报送依据IAS编制的财务报表；（4）被欧洲委员会和其他国际组织承认。

6.6.1IOSCO评审和认可核心会计准则计划的过程,

（1）1999年6月，西方七国财长和银行行长会议（G7）发表声明，支持和赞赏民间团体为增加财务信息透明度所作的努力，并希望IASC的国际会计核心准则早日完成。

（2）2000年，巴塞尔委员会重申支持IASC为会计国际协调作出的努力，并呼吁建立一套在世界范围通用的会计准则。

6.6IASC与IOSCO协作的核心会计准则体系,IOSCO的主席委员会在认可项目评审的决定中指出，应该按照某一国家或地区的实际对必须提出的突出的重大问题,补充以下的会计处理：

（1）调节。

（2）披露。

（3）解释。

6.6.2IOSC完成的核心会计准则计划,表6-2显示了核心准则计划的完成情况。

表6-2中列示的IASs为31项，由于其中的一个IAS已被废止，故为30项；此外有3个被修改,背景：

IASC的不懈努力，尤其是“可比性和改进计划”的成功实施和与IOSCO协作的“核心会计准则”计划的顺利完成，既顺应了国际资本市场和跨国证券上市快速发展的时代需求，也在很大程度上提高了IAS的权威性。

IASC与各方面主动积极的合作，也喜结硕果，但也始终面对着美国FASB的挑战。

同时，IASC也逐渐意识到它的组织机制的缺陷，即依靠的力量只是会计职业界的会员团体而不是各国准则制定机构，并且不像FASB那样由专职的专家承担准则制定工作。

此外，它还面临着财政困难。

这些都给IASC承担的任务和今后的发展带来很多制约因素。

6.7重塑IASC的未来,6.7.1对IASC的目标作了新的规定,新章程和新前言为顺应时代特征的需要，重新制定的IASC的目标是：

（1）为了公众利益，制定一套高质量、可理解并具有实施效力的全球性会计准则，这套准则将要求在财务报表和其他财务报告中提供高质量、透明和可比的信息，以帮助世界资本市场的参与者和其他使用者进行经济决策；

（2）促使这些准则得到使用和严格的运用；（3）促使各国会计准则与国际会计准则得到高质量的统一。

6.7.2组织结构上的“两院制”转变为“一院制”,战略工作组在重塑IASC的未来中提出的建议，简括起来，是新IASC设基金会、理事会和准则制定委员会三个层次。

因为研究制定和表决通过由两个机构分别负责，所以有称之为“两院制”。

1999年11月，战略工作组向IASC理事会递交了题为关于重塑IASC的未来的建议的最终报告。

因为准则的研究制定和表决通过由一个机构负责，所以被称为“一院制”。

其与原结构的差别仅在于，准则的制定工作将由专职成员负责，而不是像原先那样按项目由兼职人员组成的筹划委员会负责。

6.7.3现行章程规定的IASC的组织架构和重组中的实际运作,国际会计准则委员会基金会章程规定的重组后IASC的架构：

1）受托人会（受托管理委员会）2）国际会计准则理事会（IASB）3）准则咨询委员会（我国）4）国际财务报告解释委员会,

（1）受托人会类似于基金会，由19名具有不同地区及功能背景的个人组成，其主要职责是筹集资金并监控其使用，任命IASB等三个机构的成员监控IASC的总体运作效率。

可以说，重组后的IASC实质上是一个基金会。

值得关注的是：

新章程的名称为国际会计准则委员会基金会章程，而不是原来的名称国际会计准则委员会章程。

（2）国际会计准则理事会（IASB）的职责与原IASC的理事会不大相同。

如前所述，IASB是IAS的制定机构，其14名成员中，有12个为专职成员。

它采取由技术专家专职制定准则的机制，对所有技术问题负完全责任，并以其名义发布IAS和拥有对常设解释委员会解释公告的最终批准权。

今后，IASB制定发布的IAS将改称为国际财务报告准则（IFRS）；在专职成员中有7个负有与相应国家准则机构进行正式联络的责任。

这就体现了把国际准则和国家准则的协调置于准则制定过程之中的设想。

IASB也可为重要项目成立筹划委员会，但它的作用只是提供咨询而已。

IASB主席同时也是IASC的首席执行官，可见其在IASC的组织架构中的核心地位。

IASB成员选定的首要条件是技术专家，而不考虑地区因素；在准则的制定过程中代表个人，不受任何组织和地区利益的影响。

新章程中还规定了IASB成员的8条标准。

（3）准则咨询委员会。

准则咨询委员会是不同地区、不同功能背景的组织和个人向IASB和受托人会提供建议的正式渠道，由大约30名成员组成。

其职责是向IASB提供有关准则立项及工作急缓先后顺序的建议，以及向IASB表述自身所代表的利益团体或人士对准则项目的意见，其会议由IASB主席主持。

成立准则咨询委员会的目的是为了实现广泛性和各方面的代表性的平衡，包括职业和地区平衡。

它将成为IASB和受托人会获得建议和新思路的关键渠道，也是IASC体现其全球性组织的性质必不可少的机制。

（4）常设解释委员会。

其职责是，根据IASB的要求或根据IASC框架，对IAS的应用进行解释。

如前所述，解释公告的最终批准权在IASB。

6.7.4修订现行章程的过程,主要涉及10个方面：

（1）对中小主体和新兴经济的特殊考虑；

（2）受托人的地理分布和职业背景；（3）受托人的监督职责；（4）国际会计准则基金（IASCFoundation）的筹集;（5）国际会计准则理事会（IASB）的构成；（6）IASB的联络国关系；（7）IASB的咨询安排；,（8）IASB的投票程序；（9）国际财务报告解释委员会（IFRIC）的资源和有效性；（10）准则咨询委员会（SAC）构成、职责和有效性。

6.8IASB在制定国际会计准则方面的进展,

（1）IASB与各主要国家的准则制定机构建立了良好的合作关系，尤其是G7.

（2）IASB把今后将发布的准则定名为国际财务报告准则（IFRS），IFRS还将涵盖非财务信息方面的准则，不仅要考虑上市公司对国际准则的需求，还要考虑非上市公司、中小企业以及新兴市场经济国家的需求。

6.8.1制定国际会计准则的思路和工作计划,1）制定国际会计准则的思路确立了“原则基础”的准则制定模式2）制定了准则立项的远景规划（4类）,3）2002年6月，IASB又启动了一个新工作计划4）2002年10月，IASB与FASB签署了诺沃克协议，达成“短期国际趋同计划”协议,6.8.2IASB的工作成果,我们应该充分肯定IASB这7年来的工作成果，概述如下：

（1）制定发布了8个IFRSs、4个SICs和14个IFRICs。

（2）制定发布了改进国际会计准则项目，对13项国际会计准则进行改进，发布为改进后的各项准则。

（3）制定发布了对IAS39和IAS32（2000年修订版）进行修订的修订后金融工具准则；制定发布了对取代IAS32的披露部分和IAS30的IFRS7金融工具：

披露；,与FASB、CICA、ASB等研究有关修订IAS39的各项问题,继续对IAS39进行修订。

（4）为准备修订框架进行了项目研究。

（5）提前启动了中小规模主体会计准则项目。

（6）除金融工具会计准则外，列入优先项目积极进行开发的，主要还有企业合并和合并财务报表的新准则（其中企业合并的新准则IFRS3已发布）以及全面收益准则（7）与FASB的短期国际趋同计划进展顺利，但看来主要只是减少现存差异。

（8）制定发布了国家会计准则制定机构与国际会计准则理事会未来关系的谅解备忘录草案（2005年3月）（9）制定了技术更正政策（2005年10月）,（10）IASB于2007年7月与中国财政部在北京共同举办了新兴市场与转型经济国家会计国际趋同研讨会,6.8.3对13个国际会计准则的改进,改进的方式主要是：

（1）对允许采用的会计方法进行筛选。

筛选的标准：

（2）把与被改进的原IAS相关的有些解释（SIC）在修订后吸收到改进后IAS中去，相应地废止了这些SICs。

（3）从突出概念依据的角度改进IAS的相关表述。

6.9.1对“重塑IASC的未来”回顾,回顾“重塑IASC的未来”动作情况，有以下几点看法：

1）美国SEC与FASB态度的转变，至少结束了FASB与IASC“对立”的局面2）由专职专家制定会计准则的架构是无可厚非的。

6.9对“重塑IASC的未来”回顾与展望,3）准则咨询委员会的组成应该真正体现广泛性和各方面的（包括职业和地区代表性）的平衡,6.9.2当前IFRS在全球范围内被采纳的情况,1）主要国家的采纳情况2）国际调查的资料来说明全球采纳IFRS的情况3）重要国际组织的采纳情况4）欧盟的采纳情况5）联合国的采纳情况,6.9.3对“重塑IASC的未来”的展望,讨论题：

6.1你认为IASC三个阶段的发展战略在主流方面是否成功？

如果是，还有哪些不足之处？

6.2重组后的新IASC会成为“美英俱乐部”吗？

你对其有什么看法？

6.3在新的IASC的架构和运行中，突出的问题是协调美、英和英语国家与欧洲大陆国家间的关系，还是发达国家与发展中国家的关系呢？