个税改革分析与对策研究.docx

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个税改革分析与对策研究

个税改革分析与对策研究

一、个人所得税的相关概念及其特点

（一）个人所得税的概念

阐明个人所得税内涵之前必然先要明确个人所得的概念。

关于个人所得，目前较为准确的说法描述为:

纳税人通过劳动、经营、投资等活动方式得到的收入，扣除为取得收入所产生和消耗的费用之后的余额。

归纳个各国家对“所得”概念的理解，一般都具有以下几个方面的特征:

1、以合法所得来源为征税范围;对许多不合法的个人收入所得，如贪污、受贿、抢劫、诈骗、走私等非法所得不列在所得税征税范围内。

2、以经常性的所得为主;大多数国家应税所得，均以经常性和连续性收益为主，也就是说，来源于合法的所得并不都属于应纳税的所得，不论是临时性还是经常性收益，凡是收入的增加，都被列为个人所得税应税所得。

3、以净所得为主;相应的消耗和支出存在于纳税人取得任何一项所得的过程中，所以，应对纳税人为取得收入所付出的费用做出等额的减除后才能征税。

同时，由于股息、利息和特许权使用费等项目所得的支付者通常情况下都拥有固定的营业场所，但取得者较分散且有很大可能性是分散国外，因此，在不便于按通常程序计算其应纳税所得的情况下，大多数国家一般都采取按收入金额不扣减费用和扣缴预提所得税的方式征税。

4、以实际取得的所得为主，主要表现为纳税人的经济力量的净增加。

不过，有的国家自有住房要推算租金、资产要推算溢价等，从而使所得变得复杂，在一定程度上扩展了所得概念的含义。

综上所述，个人所得税是国家税收职能部门向负有法定纳税义务的个人取得的净所得征收税款的一种制度。

（二）个人所得税的特点

以自然人取得的各项所得为对象扣除一定的费用后征收的一种税即为个人所得税。

个人所得税有别于其他税种的主要特点有:

1、个人所得税是一种直接税;它与间接税最大的区别是其税负不能转嫁，纳税人即负税人。

2、个人所得税制采用累进税率;个税实行超额累进税率很好地体现了健全税制的“多取富者，少取贫者”的基本准则。

即:

应税所得额高者，税率高，应税所得额低者，税率低。

3、个人所得税是综合税;它的所得来源覆盖各行各业，性质各异。

我国的个人所得税征收方式采用分项征收，但绝大多数国家采用的是混合征收或综合征收相结合的征税方法。

（三）个人所得税的主要功能

从个人所得税的发展来看，个人所得税有两个基本功能:

一是增加财政收入;二是调节收入分配，促进收入分配的公平化。

从理论的角度分析，这两大功能并不是并列的，而是有主次之分。

组织收入是税收的基本功能，这是任何税种的共性，个人所得税也不例外，在组织收入的过程中，调节功能才逐渐衍生出来。

因此，我们可以明确，对于个人所得税而言，收入功能是调节功能的前提和条件，收入功能是基本的，调节功能是派生的（或者是从属的），这一点对税制设计是非常重要的。

个人所得税的调节功能是在所得税制的发展过程中逐渐被“附加”上去的。

在所得税开征之初，政府一般采用比例税率。

比例税率与累进税率相比，前者偏重于收入功能，而累进税率则更偏向于调节功能，资本主义发展到垄断阶段后，资本的快速集中，导致财富分配差距扩大，社会公平的要求越来越强烈，致使税制设计越来越注重调节功能，累进的所得税制在西方国家广泛地流行开来。

目前，社会上有些人在夸大个人所得税的调节功能，认为我国的个人所得税制导致了居民收入差距拉大，这种观点是不正确的。

二、我国个人所得税改革历程

我国个人所得税起步较晚，但发展迅速，已经成为仅次于增值税的第二大税种，是我国财政收入的重要来源。

论及个人所得税在中国的历史，应追溯至20世纪初。

中华民国成立后于1936年公布《所得税暂行条例》，开征了个人所得税。

1943年，公布了《所得税法》，包括了个人所得税的内容。

1950年1月27日，《全国税政实施要则》颁布施行，其中涉及对个人所得征税的有工商业税中对所得额课税，存款利息所得税（同年10月改为利息所得税，1959年停征）和薪给报酬所得税（未开征）。

可以说，在1959年以前，我国对个人所得课税主要体现在工商业税和存款利息所得税两方面，但是随着我国社会主义改造的完成即而消失，一直没有对个人所得普遍征税。

因而，我们在回顾我国个人所得税的历史时，通常把1980年9月10日，第五届全国人大代表大会通过的《中华人民共和国个人所得税法》作为我国个人所得税的开端，其主要目的也是为了适应改革开放，通过对外籍人员课税以维护我国的经济权益，同时通过优惠的税收政策，促进对外经济交往。

从1980年开始，个人所得税制度的产生和发展大致经历了四个阶段:

（一）产生和建立阶段

党的十一届三中全会以后，随着改革开放方针的贯彻落实，为了维护我国税收权益，遵循国际惯例，需相应制定对个人所得征税的法律法规。

为此，1980年9月第五届全国人民代表大会第三次会议审议通过了《中华人民共和国个人所得税法》，并同时公布实施。

这是我国税种中为数不多的经过全国人民代表大会审议通过的税收法律制度之一。

同年12月14日经国务院批准，财政部公布了个人所得税税法实施细则。

这套法律、法规制度的出台力求体现适当调节个人收入、贯彻公平税负、实施合理负担的原则，并采取了分项征收制，具有税率低、扣除额宽、征税面小、计算简便等特点。

当时个人所得税法主要是对我国境内的外籍人员征收，同时也对国内公民征收。

个人所得税法律制度的建立是中国税法建设的一个重大发展，对于在国际经济交往中合理地实施我国的税收管辖权，按照平等互利原则处理国家间的税收权益和鼓励外籍人员来华工作，都有着意义。

（二）充实和调整阶段

由于我国公民个人收入状况发生改变，国家为了增强调节社会各阶层成员收入水平差距，国务院根据我国当时社会经济发展状况，在实施《中华人民共和国个人所得税法》的基础上，于1986年先后又发布了《中华人民共和国城乡个体工商户所得税暂行条例》和《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》。

对以从事工业、商业、服务业、建筑安装业、交通运输业和其他行业，经工商行政管理部门批准开业的城乡个体工商户经营所得和其他所得征收城乡个体工商户所得税。

对中国公民个人取得的工资、薪金收入，承包、转包收入，劳动报酬收入，财产租赁收入，专利权转让、专利实施许可和非专利技术的提供、转让收入，投稿、翻译收入，利息、股息、红利收入和其他收入8种收入征收个人收入调节税，而个人所得税改为只对外籍人员征收。

这样，形成了我国个人所得课税三个税收法律、法规并存的格局。

通过这次对个人所得税法律制度的充实和调整，对于促进对外经济技术交流和合作，缓解社会分配不公的矛盾，增加财政收入等都发挥了积极的作用。

（三）规范和统一阶段

为了适应社会主义市场经济发展的需要，解决个人所得税法律制度在实施过程中暴露出来的一些矛盾和问题，适应建立社会主义市场经济体制要求，有必要对三个个人所得课税的法律、法规进行修改和合并，建立一部规范的、统一的既适应于中、外籍纳税人，也适应于个体工商业户和其他人员的新的个人所得税法律制度。

1993年10月31日第八届全国人民代表大会第四次会议通过了《关于修改<中华人民共和国个人所得税法>的决定》，对原来按照纳税人的类型分别制定的个人所得税、个人收入调节税和个体工商业户所得税合并为统一的个人所得税。

修改后的《个人所得税法》于1994年1月1日起施行。

它力求体现建立统一的、适应面广的、既科学又便于操作的个人所得税法。

（四）改革和完善阶段

为了增加财政收入以解决低收入者的生活保障和增加扶贫资金，引导居民消费和调节个人收入，1999年8月30日再次经过第九届全国人大常委会第十一次会议修订，宣布从1999年10月1日起对居民储蓄利息开征利息所得税。

2002年对个人所得税收入划分进行了改革，把个人所得税从地方税划归中央政府与地方政府共享税。

除储蓄存款利息所得的个人所得税归中央政府外，其余部分，2002年中央与地方各分享50%，2003年后中央分享60%，地方分享40%，中央分享比例不断提高的趋势，为个人所得税完全成为中央税做好准备。

以此为序幕，我国个人所得税法律制度开始进入改革和完善阶段。

随着居民收入增加以及基本生活费用的提高，工资薪金的费用扣除额度也相应调整，十届全国人大常委会第十八次全体会议《关于修改<中华人民共和国个人所得税法>的决定》，工资、薪金所得费用扣除标准将从每月800元提高到每月1600元，并规定自2006年1月1日起施行。

随后《全国人民代表大会常务委员会关于修改<中华人民共和国个人所得税法>员会的决定》（2007年12月29日第十届全国人民代表大会常务委第三十一次会议通过），自2008年3月1日起，个人所得税工资、薪金所得减除费用标准从每月1600元提高到每月2000元。

居民收入高低悬殊，贫富差距日益加剧，基尼系数已经超越国际红线，社会各界要求个人所得税改革的呼声不断。

长此以往，势必加剧本已积聚的社会矛盾，从而影响到社会的和谐稳定。

2011年召开的十一届全国人大四次会议上，会前被热议的个人所得税修正案草案并未被表决，理由则是3000元免征额被指过低，再次一石激起千层浪。

4月25日，全国人大常委会办公厅公布《中华人民共和国个人所得税法修正案（草案）》，在全国人大网站上向社会广泛征求意见。

草案拟将个税起征点上调至每月3000元，同时将现行工薪所得9级超额累进税率修改为7级。

我国对个人所得税法的不断调整和完善，体现了我国政府想要通过个人所得税调节我国日益突出的收入分配差距问题，虽然起到一定的效果，但是仍然需要进一步的完善，并不是调高个人所得税起征收就能达到预期的效果的。

三、我国个人所得税的特点

（一）实行分类征收

我国个人所得税征税模式选择的是分类所得税制，即将个人取得的各种所得划分为十一类，分别适用不同的费用减除规定，不同的税率和不同的计税方法。

分类征收虽然使得征收管理方式简便，降低了税收征收成本，但不利于全面、完整反映纳税人的真实纳税能力，易造成所得来源多综合收入高的纳税人反而不用缴税或缴较少的税而所得来源少、收入相对集中的人却要多缴税的现象。

（二）累进税率与比例税率并用

我国个人所得税根据各类个人所得的不同性质和特点，分别采用累进税率和比例税率计征。

其中，工资、薪金所得采用九级超额累进税率计算征税;个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得采用五级超额累进税率计算征税;对其他所得实行20%的比例税率征税。

我国的工资薪金九级超额累进税率，税收级次过多，边际税率相对较高。

（三）统一的费用扣除额

对工资、薪金所得，每月减除费用2000元（2008年3月1日前，减除费用为1600元）;劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得按次扣除每次收入不超过4000元的实行定额扣除方法定额扣除800元，每次收入在4000元含4000元以上的实行定率扣除法，费用扣除率为20%其中特许权使用费所得对个人从事技术转让中所支付的中介费若能提供有效合法凭证允许从其所得中扣除在确定财产租赁所得的应纳税所得额时纳税人在出租财产过程中缴纳的税金和教育费附加实际开支的修缮费用等出具有效证明后可以扣除;个体工商户生产经营所得以每一纳税年度的成本费用和损失为其费用扣除额;对企事业单位承包经营承租经营所得以每一纳税年度的收入总额扣除必要费用后的余为应纳税所得额减除必要费用是指按月减除800元实际减除的是相当于个人的生计及其他费用财产转让所得按次扣除以财产原值和合理费用为其费用扣除额个人将其所得捐赠给教育事业和其他公益事业的部分可以从应纳税所得额中扣除一般捐赠额的扣除以不超过纳税人申报应纳税所得额的30%为限;对在中国境内无住所而在中国境内取得工资薪金所得的纳税义务人和在中国境内有住所而在中国境外取得工资薪金所得的纳税义务人可以根据其平均收入水平生活水平以及汇率变化情况确定附加减除费用附加减除费用标准为3200元。

这样的费用扣除方法计算简单，免去了对个人实际生活费用支出逐项计算的麻烦，并且各种所得项目实行分类计算，各有明确的费用扣除规定，_巨扣除项目及方法，征税双方易于掌握。

但是，这种费用扣除方法也存在着十分明显的缺点。

首先，由于这种费用扣除方法以固定数额作为费用扣除标准，未能与物价指数挂钩，从而难以适应由于通货膨胀造成的居民生活费用支出不断上涨的实际情况;其次，这种费用扣除方法对不同纳税人采用单一的费用扣除标准，没有考虑不同纳税人之间家庭结构的差别，以及教育、住房、医疗等开支对纳税人生活费用的影响，从而会造成不同纳税人之间的税收负担不平衡。

（四）课源制与申报制并用

我国现行个人所得税法规定，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。

年所得12万元以上的，从中国境内两处或者两处以上取得工资、薪金所得的，从中国境外取得所得的，取得应纳税所得，没有扣缴义务人的以及国务院规定的其他情形的，纳税义务人应当按照国家规定办理纳税申报。

由于我国缺乏相对完善的个人收支信息平台，无法准确的掌握个人收入的总数，需要纳税人具有较强的自觉纳税意识。

四、完善我国个人所得税的思路

我国现行的个人所得税制无论是税制要素的建设还是税收征管，与国际先进水平相比都有很大差距，结合西方发达国家个人所得税改革发展潮流和我国现行个人所得税制在实施中所遇到的问题，对我国个人所得税制改革提出如下思路:

（一）将综合所得税制作为我国个人所得税制改革的最终目标

中国的基尼系数己经超过了国际上普遍认同的警戒水平，继续发展下去将会影响社会的和谐与稳定。

我国目前的贫富差距主要体现在城乡差距、地区差距两个方面。

从我国2009年度不同地区的生产总值、居民收入水平、居民消费水平看，城镇居民可支配收入排在前3位的省份都位于我国东部地区，排在后三位的省份均位于西部地区。

我国经济发展水平表现出非常大的区域性差异。

与此相对应，不同地区居民的收入水平、消费水平亦呈现出与经济发展水平正相关的态势。

倘若继续执行分类所得税，将会导致富庶地区的福利水平进一步提高、居民生活质量更好，落后地区福利水平进一步下降、居民生活质量进一步恶化的局面。

此外，分类所得税制下的源泉课税模式，在我国当前居民收入多样化的形势下，会使我国工薪阶层纳税、富人逃税的局面进一步恶化。

日益扩大的贫富差距和收入调节功能失效，将会造成社会不稳定因素。

综合所得税制在扩宽税基、严控税源方面表现出其独有的优势。

综合所得税制采取反列举的方式仅列举出不征税的项目，未予规定的项目全部需要照章纳税。

对富人而言，他们转移收入的手段将失去操作意义，因为无论其取得收入的类型是什么、来源是什么、无论其收入是否合法，只要没有被列为免税项目，则全部需要缴纳个人所得税。

这将在一定程度上缓解富人与工薪阶层之间税收公平失衡的状况，有利于调节我国贫富差距，改善收入分配状况。

（二）拓宽个人所得税税基，扩大调整范围，增强调节作用

2010年，我国个人所得税税收收入达到了4，837亿元，与1994年的73亿元相比，相当于1994年个税收入的66倍。

但2010年我国个人所得税收入占税收总收入的比重仍为6.6%，依然处于较低水平（2005年个人所得税占税收总收入的比重为7.3%，为历年最高水平）。

而国际上发达国家个人所得税占税收总收入的比重一般维持30%以上，而在综合所得税制执行较为成功的美国，其个人所得税收入占税收总收入的比重达到45%。

参考这些国家个人所得税制改革的经验，我国仍应继续拓宽个人所得税基、严密监控新生税源。

我国个人所得税所面临的税基较窄、调节作用有限的难题由来已久，这从历年来我国个人所得税收入占税收总收入的比重上不难发现。

究其原因，则主要源于在分类所得税制下需采取正列举方式来规定应纳税项目。

我国个人所得税法中，用“其他所得”来补充没有明确列入应税项目中的其他类型的应税收入，但对于“其他所得”而言，其本身的概念比较模糊，范围界定缺乏明确性，纳税人对于其他所得的理解又各不相同。

在实际的税收征管工作中，倘若以“其他所得”作为征税项目，则往往会由于其概念界定模糊而导致税务机关与纳税人之间、税务机关与上级主管税务机关之间的理解出现分歧而引发税务纠纷。

实际上，在税收征管工作中，以其他所得进行纳税的情况也是较为少见的。

在进行个人所得税改革时，我们应该充分借鉴国际上比较成功的经验，合理界定个人所得税的征税范围，采纳“反列举”的方式来界定个人所得税的征税范围，仅明确规定免予征税项目，所有未予规定项目全部需要照章纳税。

同时，统一规定免税范围，改进在分类所得税制下根据不同收入来源规定免税范围、优惠政策多而繁杂的状况。

（三）改革税率结构，降低税率、减少累进级次

过高的个人所得税率不但不能够提高征税效率，反倒会增加纳税人偷逃税款的动机进而逃避纳税义务;而税率级次过多，除了让纳税人理解困难外，还会造成税务机关征管繁琐，降低行政效率。

我国目前的税率较高、累进级次较多的税制模式，与当下我国的国情不相适应，同时又与世界上个人所得税制较为成熟国家的税率结构存在较大差距。

在进行个人所得税制改革时，应在充分考虑我国具体国情的基础上积极借鉴西方发到国家成熟的税率结构，本着“低税率，少级次”的改革方针落实改革工作。

从公平税负角度上，基本上与征收个人所得税的个体工商户、个体独资企业、合伙企业等经济实体实行平等待遇。

在“降税率、减级次”的基础上，再配合宽税基的改革措施，在保证税收收入的同时，也有益于鼓励投资和吸引高素质人才。

（四）健全费用扣除制度

按照国际通用做法，个人所得税在费用扣除方面分为一般扣除和生计扣除。

虽然在扣除方式和扣除标准上各国做法不同，但是大多数国家都遵循公平原则和补偿原则。

就我国实际而言，我国个人所得税采取了定率扣除和定额扣除两种办法，在一些具体问题上，忽略了经济形势的变化和居民生活的变化，因此，应当考虑进一步健全我国个人所得税费用扣除制度。

在一般扣除上，主要指为生产经营而产生的费用，可以按照“补偿原则”实际列支并在一定限额内扣除。

在生计扣除方面，我国个人所得税扣除制度与发达国家有一定差距，应当考虑根据纳税人赡养人口的多少、年龄大小、婚姻状况、子女状况等，综合考虑纳税人的实际家庭负担，对于赡养人口较多的纳税人可适当增大扣除数额，对老人、残疾人也应当考虑增加扣除数额，体现对老人和残疾人的关心照顾。

随着住房分配制度改革，社会养老保险体系的逐步建立，医疗保障体系的逐年完善，纳税人在住房、医疗和社会保障等方面的支出越来越多，人民生活提高后，在对子女教育方面的投入也明显增加，所以还应考虑到在教育、住房、医疗、养老等方面的特许扣除标准的建立。

（五）建立科学高效的征管体系

建立科学高效的征管体系，一是要继续推行代扣代缴制度。

自行申报制度要求纳税人拥有一定的科学文化素质、法律意识，并且能够在民主途径下获知其缴纳的税款的使用方向、从缴纳税款当中获得了多少公共利益。

而目前我国民主建设不完善，居民整体素质不高，法律制度不健全，这些因素的改变不是短期能一减而就的，因此在我国还不益推行自行申报制度，应继续推行代扣代缴制，实行源泉课征，加大对代扣义务人的宣传培训，明确其权利和义务，补充其税法相关知识，确保税款不流失。

二是要建立科学的计算机征管系统。

以计算机网络系统为依托，建立税务登记、税务申报、税款征收、信息存档等全国性的税务征管系统，并将企业、银行、海关、证券、房地产等部门的网络连接起来，加强对个人收入的全方位监控，使纳税人处在银行和税务部门的双方监控之下，防止纳税人的偷税漏税行为。

三是可以考虑建立统一的纳税识别号制度。

设立纳税人终身不变的纳税识别号，完善纳税人的各项信息，纳税人向税务机关缴纳、申报时都必须提供纳税人的纳税识别号。

同时还可以考虑将纳税识别号与个人银行储蓄、社会养老保险、医疗保险进行挂钩，纳税多少与享有多少社会福利相结合，督促纳税人主动缴纳税款。

然后，要提升税务人员的综合素质。

税务人员是纳税人和国家的粘合剂，税务人员对税收知识的掌握、对税收政策的把握、对纳税人的服务意识高低、能否严格执法对于个人所得税的征收都有着重要的意义。

要不断提高税务人员的综合素质，树立服务型机关的根本理念，严格严肃执法，恰当运用手中权力有效监督居民的纳税行为。

最后，要严管重罚，严厉打击偷税漏税行为。

严管就是从政策上要镇密，征收管理要严格，不给违法份子空子可钻;重罚就是对违法犯罪行为要严厉处罚，甚至从重处罚，造成强烈的影响，从而提醒其他有着不法之心的居民要按照国家规定依法纳税。

严管重罚是手段，不是目的，目的在于约束纳税人的纳税行为，保证税收不流失。

五、结语

总之，在我们这样的经济发展水平不断提高的国家中推行个人所得税改革，必须充分重视当前的政治、经济、社会和历史文化环境，充分尊重经济与社会发展的自然规律，在与国际惯例不断接轨的同时，还必须考虑自身国情、循序渐进。

随着我国经济的不断发展和人民生活水平的不断提高以及税制结构的调整、税收征管的加强，个人所得税的财政收入地位和调节收入分配的地位都会逐步加强，这也是一种必然的发展趋势。