租赁业务的会计处理第三篇售后回租业务.docx
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租赁业务的会计处理第三篇售后回租业务
租赁会计处理方法介绍第三篇
售后回租业务
售后租回交易，是指资产卖主（承租人）将资产出售后再从买主（出租人）租回的交易，售后回租又称回租租赁或返租赁。
售后回租是西方国家常用的融资方式，资产的原所有者（即承租人）在保证资产经营权不变的前提下获得一笔融资，同时资产的新所有者（即出租人）找了一个风险小、回报有保障的投资机会。
据红象金融研究员了解，现在很多企业都选择以售后回租的方式获取资金，不仅较银行渠道更为简便，而且可能获得更便宜的资金。
现实中有不少上市公司利用售后租回交易轻易融得资金，利用会计处理调节报表和利润，或虚增资产和费用以达到规避税收的目的。
本文结合案例就售后租回交易的会计处理问题进行研究，分析不同会计处理方法对财务报表的影响，以期为会计工作者提供借鉴。
一、售后租回交易的会计处理原则
无论是承租人还是出租人，均应按照租赁准则的规定，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。
对于出租人来讲，售后回租交易同其他租赁业务的会计处理没有区别。
而对于承租人来讲，由于其既是资产的承租人同时又是资产的出售者，售后回租交易的会计处理会与其他租赁业务有所不同。
以下将着重介绍承租人的会计处理。
（一）售后租回交易形成融资租赁
卖方（承租人）出售资产时，不确认收益，仅对售价和账面价值的差额确认为未实现售后租回损益。
未实现售后租回损益的分摊,按与该项租赁资产所采用的折旧率相同的比例进行分摊，调整各期的折旧费用。
每期支付租金时，会计处理方法与融资租赁的会计处理方法相同，但应对未实现售后租回损益进行分摊。
（1）出售资产时
借：
累计折旧
固定资产减值准备
固定资产清理
贷：
固定资产
（2）收到出售资产价款时
借：
银行存款
贷：
固定资产清理
贷或借：
递延收益一一未实现售后租回损益（售价-账面价
值）
（3）租回资产时：
借：
固定资产一一融资租入固定资产
未确认融资费用
贷：
长期应付款一一应付融资租赁款
（4）支付租金时：
借：
长期应付款一一应付融资租赁款
贷：
银行存款
（5）分摊未确认融资费用：
借：
财务费用
贷：
未确认融资费用
（6）计提折旧：
借：
管理费用或制造费用等
贷：
累计折旧
（7）分摊未实现售后租回损益：
借（或贷）：
递延收益一一未实现售后租回损益
贷（或借）：
管理费用或制造费用等
二、售后租回交易形成经营租赁
有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价和固定资产账面价值之间差额确认营业外支出。
没有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价高于公允价值的，其高出公允价值的部分应予递延，并在预计的资产使用期限内摊销。
售后租回资产公允价值与账面价值的差额确认为当期损益。
售价低于公允价值的，应确认当期损益，如果损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的，应将其递延，并按租赁付款比例分摊于预计的资产使用期限内。
类型
二级分类
三级分类
有关差额
会计处理
售后租回形成融资租赁
无需考虑售价
与公允价值的
关系
未实现售后租回损益
=售价-账面价值
确认为递延收益。
售后租回形成经营租赁
售价〉公允价值
未实现售后租回损益
=售价-公允价值。
确认为递延收益，
资产处置损益=公允价值-账面价值
确认为营业外收支。
售价=公允价值
资产处置损益=售价-账面价值
确认为营业外收支。
售价V公允价值
损失不由低
价租金补偿
资产处置损益=售价-账面价值
确认为营业外收支。
损失将由低
价租金补偿
未实现售后租回损益
=售价-账面价值
确认为递延收益，
（1）出售资产时
借：
累计折旧
固定资产减值准备
固定资产清理
贷：
固定资产
（2）收到出售资产价款时
借：
银行存款
贷：
固定资产清理
-公允价值）
贷或借：
营业外收支（公允价值-账面价值）
贷或借：
递延收益一一未实现售后租回损益（售价
（3）租回资产时
不用账务处理，只需作备查登记。
（4）各期支付租金时：
借：
管理费用或制造费用等
贷：
银行存款
（5）分摊未实现售后租回损益：
借（或贷）：
递延收益一一未实现售后租回损益
贷（或借）：
管理费用
【案例1】售后回租形成融资租赁
2011年12月31日，甲公司将一台办公设备以公允价值130万元的价格出售给乙租赁公司，该设备出售前账面原值150万元，已
提折旧30万元（该设备预计使用寿命为5年，残值为0,采用直线法计提折旧）。
同时合同规定，甲公司自2012年1月1日将设备租回，租期4年，每年末支付租金40万元，期满该设备所有权归甲公司。
根据该题假设条件判断，该项售后回租属于融资租赁业务，甲
公司的会计处理如下：
1.2011年12月31日，向乙公司出售该设备：
借：
固定资产清理120万元
累计折旧30万元
贷：
固定资产150万元
2.收到设备款时：
借：
银行存款130万元
贷：
固定资产清理120万元
递延收益一一未实现售后租回损益（融资租赁）10万
元
3.2012年1月1日，向乙公司租回该设备，以租赁资产公允价值和最低租赁付款额现值较低者作为资产入账价值（最低租赁付款
额现值=400000XPVA8%4=400000X3.3121=1324840元
>1300000元）。
借：
固定资产融资租入固定资产130万元
未确认融资费用30万元
贷：
长期应付款一一应付融资租赁款160万元
4.2012年~2015年，每年每月末按直线法分摊未实现售后租回
损益（4年内每月应摊销未实现售后租回损益金额为
100000-4-12=2083.33）。
借：
递延收益一一未实现售后回租损益（融资租赁）2083.33
元
贷：
管理费用2083.33元
5.2012年~2015年，每年每月末按直线法计算折旧
（1300000-4-12=27083.33）
借：
管理费用27083.33元
贷：
累计折旧27083.33元
6.2012年~2015年，每年年末支付租金。
借：
长期应付款一一应付融资租赁款40万元
贷：
银行存款40万元
7.2012年末按照融资费用分摊率8.86%摊销未确认融资费用
115180元:
借：
财务费用11.518万元
贷：
未确认融资费用11.518万元
8.期满该设备所有权归甲公司。
借：
固定资产自有固定资产130万元
贷：
固定资产一一融资租入固定资产130万元
二、特殊事项的会计处理
由于售后回租业务的可操作性极大，很多企业利用售后回租业务的特殊性，虚增资产、隐瞒负债、调节利润或规避税收，达到管理者要求。
【案例2】某上市公司资产账面原值4亿元，折旧年限20年，已使用5年，计提折旧1亿元。
将其出售给租赁公司，并采用售后回租的方式再次租入，租赁期限10年，期满后以0.1亿元购入。
每年支付租金0.5亿元。
如下表所示：
单位：
亿元
出售前
出售时
租回时
租赁期
资产原值
4
出售价格
5
回租价格
5
每年租金
0.5
折旧年限
20
递延收益
2
资产增值
67%
每年折旧
0.25
已提折旧
1
回租期限
10
每年递延收益
0.2
账面价值
3
期满回购
0.1
每年费用
0.05
该上市公司利用售后回租业务，虚增资产2亿元，增值率
67%增值部分按租赁期限10年进行摊销，每年摊销0.2亿元，而资产折旧按资产使用年限20年进行摊销，每年摊销0.25亿元，这样每年费用为0.05亿元，使上市公司的财务报表扭亏为盈。
该事项的会计处理不符合《企业会计准则》的要求，因期满资产出承租人回购，可以确定所有权归属，出售资产的增值部分和固定资产折旧部分都应按资产可使用年限进行摊销。
对历史记录进行追溯调整，调整后每年增加费用0.1亿元，上市公司报表再次变成亏损。
【案例3】A企业有一套打印设备，价值90万元，利用售后回租业务，出售给B租赁公司，并租回。
该设备已使用年限1年，尚可使用年限5年，租期3年，租赁期满A企业不回购。
租金每年30万元，如下表所示：
单位：
万元
出售前
出售时
租回时
资产原值
90
出售价格
90
回租期限
3
折旧年限
6
营业外支出
15
每年租金
30
已提折旧
15
租赁期满
不回购
账面价值
75
A企业采用售后回租的形式融资90万元，并未将该笔售后回租
业务在报表中反映。
因该笔交易形成售后经营租赁，不需要在报表显示长期应付款和未确认融资费用，只需每年支付租金30万元计入管理费用,A企业利用《企业会计准则》对经营租赁的的处理方法，隐瞒了表外融资90万元。
更有甚者，A企业并未对固定资产进行下账，也未公示该资产已出售，造成虚增资产75万元，虚减费用15万元。
售后回租业务因其融资的便利性，而得到广大企业的青睐，但也隐藏了巨大的风险。
我们应根据售后回租的经济业务实质，选择合理的会计处理方式，真实反映企业财务状况和经营成果。
同时为企业盘活资产、融通资金、合理避税提供帮助。
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