终稿第五组康泰尔制造业ABC和ABM1.docx
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终稿第五组康泰尔制造业ABC和ABM1
管理会计研究
课程案例
2014—2015学年第一学期
案例题目：
康泰尔：
制造业ABC和ABM
任课教师：
班级名称：
会计
学生姓名：
2014年10月
目录
1.康泰尔公司概况1
1.1主营产品1
1.2公司组成1
1.3市场规模1
1.4公司口号1
1.5经营现状1
2.ABC和ABM理论2
2.1作业成本法（ABC）2
2.2作业成本管理（ABM）2
2.3作业成本法的用途3
2.4作业成本法与传统成本法的对比4
3．康泰尔90计划4
3.1计划内容4
3.2计算步骤4
3.3计算方法5
3.4结果分析6
4.战略调整建议7
4.1根据客户类型重新制定方案7
4.2建立衡量产品未来发展能力的系统7
4.3构建信息化平台，降低与订单相关的成本8
4.4采用适时生产模式，降低与产量相关的成本8
4.5制造业服务化，向价值链下游转移8
4.6加强不同分部的差异化销售和管理8
4.7产品升级创新，加强节能管理8
5.康泰尔ABC法的评价9
5.1康泰尔ABC法的不足9
5.2改进建议9
康泰尔：
制造业ABC和ABM
1.康泰尔公司概况
康泰尔是瑞典康泰尔一豪格娜斯集团的六个分部中最大的一个，位于斯德哥尔摩西北，起源是一个钢铁厂。
1.1主营产品
（1）电加热元件、系统、陶瓷加热模块；
（2）辐射管、电阻带、硅碳棒；
（3）耐火材料、电阻丝等。
1.2公司组成
表1-1康泰尔公司的分部组成
分部
产品
市场
康泰尔制热技术公司
经营电子电热设备（电热线和电热带、箔元件，机械导线和精密导线）
拥有25%的市场份额，成为加热合金业领导供应商；
欧美销售缓慢；拉美远东销售增速快
康泰尔熔炉产品工厂
生产工业电子熔炉用加热元器件，新型产品“康泰尔特级品”
在美日德市场占据了统治地位，市场份额高达40%
康泰尔复合金属厂
生产用于温度控制系统的复合金属
世界上只有少数几家厂商生产该产品
1.3市场规模
（1）拥有10000家客户和15000项产品；
（2）1985—1987年间平均销售额85亿瑞典克朗，出口销售额占全部销售额的95%。
1.4公司口号
康泰尔公司的口号：
我们为一个更温暖的世界而工作。
1.5经营现状
从表1-2康泰尔过去两年的经营统计能够看出，公司的经营是比较稳定的，获利状况也不错。
但是公司倾向于接大客户的订单，而且不太关注营销活动所消耗的资源。
这就使康泰尔公司面临不少问题了，因为一个小公司如果想在世界范围内参与竞争就必须关注它的营销资源，而不能在狭小的市场上得过且过。
表1-2康泰尔公司1986—1987年的经营统计
年份
1986年
1987年
销售额（百万瑞典克朗）
839
849
利润（百万瑞典克朗）
87
107
投资报酬率
20%
21%
员工人数（人）
1606
1591
从表1-3反映的成本结构可知，现行的成本系统把大多数的销售、经营和管理费用看作销售收入的一定百分比，然后把资源平均地分配给所有的产品和客户，这可能表明每个客户所订购的产品在毛利上是相同的。
但实际上并不一定，对于大批量采购标准化产品的客户来说，他们所需要承担的销售管理费用比分配的数额少很多，这部分订单会存在“隐含利润”；相反，对于小批量购买低毛利产品的客户来说，由于需要个性化定制，这部分订单会存在“隐含成本”，甚至亏损。
因此，现行的成本系统不能准确地计算出每一客户的实际成本和获利能力，这可能会导致企业做出错误的生产决策。
表1-3康泰尔公司的现行成本结构
成本因素
百分比
材料
23%
制造工人工资
19%
变动的加工成本
5%
固定的加工成本
16%
外包成本
3%
销售和管理费用
34%
总成本
100%
综上，康泰尔公司的未来应该走向何方呢？
我们的回答是：
成本管理技术哪家强？
当属ABC/ABM。
2.ABC和ABM理论
2.1作业成本法（ABC）
作业成本法（ABC）是基于作业的成本计算法，是指以作业为间接费用归集对象，通过资源动因的确认、计量，归集资源费用到作业，再通过作业动因的确认计量，归集作业成本到产品或顾客上的一种间接费用分配方法。
简单来说，就是“成本对象消耗作业，作业消耗资源”。
2.2作业成本管理（ABM）
作业成本管理（ABM）是以客户需要为出发点，以作业分析为核心，以消除不增值作业、提高增值作业运行效率为目的，通过对作业链的不断改进和不断优化，从而使企业获得竞争优势和经营效益的一种先进的成本管理方式。
具体见图2-1
图2-1ABC与ABM
2.3作业成本法的用途
作业成本法（ABC）所提供的信息可被广泛用于预算管理、生产管理、产品定价、新产品开发、客户盈利能力分析等诸多方面。
由于ABC提供的是基于事实的、精确的管理会计信息，能够增加企业的“可视性”，因此，借助ABC的分析结果，管理者更容易采取行动或者做出更加正确的决策。
这使作业成本计算上升为以价值链分析为基础、服务于企业战略、提升企业管理绩效的作业管理。
图2-2作业成本管理内容
2.4作业成本法与传统成本法的对比
表2-1作业成本法与传统成本法
区别
作业成本法
传统成本法
成本控制对象
以作业为对象
以产品为对象
成本控制性质
以客户的需求为出发点
局限于企业内部
研究范畴
分析视角延伸至供应商和客户
局限于企业内部的供产销
分析内容
从作业链角度分析
从成本项目角度分析
成本改进的侧重点
缩短产品的生产时间
降低自身的成本
3．康泰尔90计划
基于以上情况，康泰尔公司作出战略调整，制定了一个“康泰尔90计划”。
3.1计划内容
（1）经营目标：
在不增加销售和管理费用的情况下，投资报酬率保持在20%以上。
（2）达成经营目标的途径：
①不削减资源，只是对企业资源重新配置，以实现未来的增长；
②对人员岗位职责重新分配，例如：
把员工由总部迁移到分部，由母公司迁移到经营子公司，行政人员转向销售、研发和生产；
③建立一个能确定每次每个客户每份订单获利多少的新系统，计算出每份客户订单所应承担的制造费用、销售费用和公司管理费用；
④通过账户管理来让销售经理担负起向高利润顾客促销高收益产品的责任。
3.2计算步骤
图3-1作业成本计算步骤
第一步：
通过访谈获取辅助生产部门人员所从事的作业性质，以及引起这些作业发生的事件信息，即按照不同的人事类型定义主要作业；
第二步：
确定订单、产品数量为主要成本动因（产品范围、技术支持、新产品这三类因占比重小而被剔除）；
第三步：
将作业分成与订单相关、与产量相关两类，见表3-1；
第四步：
汇总资源成本，包括材料、直接人工、制造费用、销售费用、管理费用；
第五步：
将资源成本按照资源动因分配到作业，并汇总成四大模块：
制造订单成本、制造产量成本、销售与管理订单成本、销售与管理产量成本，见表3-2；
第六步：
将作业成本归集分配到每个订单上；
第七步：
形成针对不同客户、产品组合、顾客订单的总获利性报告。
表3-1订单成本与产量成本
人事类型
与订单相关的工作
与产量相关的工作
生产
存货补充
无
所有作业
计划产量
订单计划、订单跟进
存货管理
操作员
生产准备、开工费用
直接人工
领班
订单计划、订单支持
机器故障
仓储
订单输入、订单输出
订单处理
运输
订单计划、订单处理
销售与管理
管理
报价讨论、报价谈判
一般管理
销售
报价处理、订单协商、发货跟踪
与订单无关的销售、公众关系、销售管理
秘书
订单打印
行政
订单记账、订单整理、发票打印、顾客分类账、监督
会计
表3-2成本分类
与订单相关的成本
与产量相关的成本
制造成本
制造订单成本
制造产量成本
管理和销售费用
销售和管理订单成本
销售和管理产量成本
3.3计算方法
（1）单位无存货产品成本=售出制造产量成本+销售和管理产量成本+单位制造订单成本+单位销售和管理订单成本
（2）单位有存货产品成本=售出制造产量成本+销售和管理产量成本+单位销售和管理订单成本
图3-2成本计算
（3）归集已售出的产品成本分配
①单位销售和管理订单成本=全部销售和管理订单成本/订单总数
其中，订单总数=无存货产品订单数+有存货产品订单数
②单位制造订单成本=全部制造订单成本/无存货产品订单数
③与产量相关的成本=全部成本-订单成本
其中，订单成本=全部销售和管理订单成本+全部制造订单成本
④销售和管理产量成本=与产量相关的成本-制造产量成本
⑤销售和管理产量成本分配率=销售和管理产量成本/制造产量成本
⑥订单经营利润（无存货产品）=销售额-售出制造产量成本-销售和管理产量成本-单位制造订单成本-单位销售和管理订单成本
⑦订单经营利润（有存货产品）=销售额-售出制造产量成本-销售和管理产量成本-单位销售和管理订单成本
3.4结果分析
图3-3按顾客的获利型顺序列示了他们所提供的利润，结果显示只有40%的客户是可获利的，他们提供了公司250%的利润。
而实际上5%最获利的顾客产生了150%的利润，10%最不获利的顾客产生了120%的亏损。
图3-3顾客获利性
图3-4描述了公司累积的顾客获利能力，结果显示两个最不获利的客户居于销售的前三位。
其中一个客户把一些存货推给了康泰尔，结果在适时制方法下公司没识别出对产量和订单加工方面的新要求而产生的。
另一个客户则把康泰尔当做一个候补供应商，需要康泰尔提供少量的价格低廉的产品所造成。
图3-4累积的顾客获利能力
4.战略调整建议
4.1根据客户类型重新制定方案
企业为客户提供的产品或服务会根据客户的不同业务模式和运行机制而有所不同，由此带来的盈利水平也有差异。
因此，重新定位客户，精确定制客户关系维护方案显得尤为重要。
按照边际利润水平和服务成本可将客户分为以下4类：
（1）边际利润水平高，服务成本高的客户：
①扩展服务组合方案，深入客户关系管理；②增加服务的差异化水平，提高服务的响应度、效率和质量。
（2）边际利润水平高，服务成本低的客户：
实行累积折扣、优质服务和互动营销等方式来留住客户。
（3）边际利润水平低，服务成本低的客户：
①提供产品延伸性的服务体验，逐渐将服务由免费改为收费，促使客户优化升级；②根据ABC方法调整后的成本重新制定各产品价格。
（4）边际利润水平低，服务成本高的客户：
①优化企业生产流程，实现作业共享，提高设备的产能利用率；②实行精益生产，按需要的量生产所需产品，降低库存成本；摒弃订单或部署新的客户关系模式。
4.2建立衡量产品未来发展能力的系统
建立能够全面衡量产品（特别是高新产品）发展能力的指标系统，不应该只考虑产品目前的利润率水平，还应考虑产品未来的发展潜力。
对于那些有发展潜力但目前成本较高的产品，可加大研发水平来降低生产成本。
4.3构建信息化平台，降低与订单相关的成本
（1）实现自动化管理：
通过搭建信息化服务平台，让客户自动处理订单，进行电子支付货款，有助于全面提升企业采购、销售的速度，加快企业资金的周转效率，确保企业用有限资金来实现效益最大化。
（2）构建客户反馈机制：
通过信息化平台能实现对客户服务请求的快速响应，从而大大降低企业的采购成本、销售成本和服务成本。
4.4采用适时生产模式，降低与产量相关的成本
适时生产模式JIT追求的是一种无库存、或库存达到最小的生产系统。
采用该模式，可减少物资库存量，加速物资周转，提高资金的利用率；可减少中间环节，降低运杂费成本；可减少物资装卸次数和装卸费用，提高物资完好率；可省去车间库房，减少物资保管人员和降低仓储管理费。
4.5制造业服务化，向价值链下游转移
（1）战略转型：
康泰尔可由“以生产为中心”向“以服务为中心”转型，由关注产品生产转向关注产品的整个生命周期，包括市场调查、产品开发或改进、生产制造、销售、售后服务。
（2）针对性服务：
康泰尔应主动将顾客引进产品制造、应用服务过程，主动发现顾客需求，展开针对性服务，为客户提供具有丰富服务内涵的产品，并提供整体解决方案。
（3）协同服务：
企业间应基于业务流程合作，主动实现为上下游客户提供生产性服务和服务性生产，协同创造价值。
4.6加强不同分部的差异化销售和管理
康泰尔三个分部的主营产品、市场份额和发展趋势各不相同，应该区别对待，根据各分部的核心竞争产品的成本、利润和生产设备回收期来为产品制定具体战略，实行差异化销售和管理。
例如，康泰尔制热技术公司应加强在远东和拉丁美洲的电子电热设备的经营；康泰尔熔炉产品工厂应加强在美国、日本、西德市场的加热元器件等新产品的销售；而康泰尔复合金属厂则可以扩大在世界各地的市场份额。
4.7产品升级创新，加强节能管理
（1）康泰尔应在主营产品“发热电阻”和新型产品“康泰尔特级品”上下功夫，扩大市场份额。
（2）加大产品研发力度，创造更多的产品附加值。
（3）走可持续发展道路，加强节能与新能源的管理，抢占绿色制造先机。
5.康泰尔ABC法的评价
5.1康泰尔ABC法的不足
（1）未考虑闲置劳动成本，也就是TDABC中所说的非正常的损失。
（2）未考虑财务费用、工业污染成本等。
（3）该方法的分摊比传统的平均分摊更容易受到季节等因素的影响，淡季的客户容易摊分到更多的成本，不尽合理。
（4）所运用到的成本动因不足，销售与费用的分配，是否一定按照订单与产量动因来进行分配？
这样分配真的能体现出产品的全部成本吗？
（5）销售费用和管理费用捆绑在一起在售出和未售出产品中分配，有很大不妥。
销售费用与销售的产品有关，而管理费用与销售的产品和未销售的产品（存货）都有关。
5.2改进建议
（1）该企业可能不太适合用时间作为计算损耗的基本单位，但可以稍作改变，比如用投入的重量跟产出的重量先做对比，算出这种非人为因素的非正常损失。
（2）财务费用可按照订单具体赊销比例以及出口信用保险缴纳的情况进行适当的分配。
（3）不应该将所有费用都看成可变成本，有些费用还是应该列做固定费用在全年进行平均分摊的，以减少类似季节性因素所造成的影响。
（4）销售费用与管理费用分别按各自的标准进行分配。
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