《中华人民共和国税收征管法》修订说明.docx

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《中华人民共和国税收征管法》修订说明

《中华人民共和国税收征管法》修订说明

税收征管法修改的主要问题

修订后的税收征管法分为七章。

分别是总则、税收管理的基本规定、申报缴纳、税源管理、税收保障、法律责任和附则。

章节及条款的安排基本按照税收征管过程的正常流程进行，以符合现行征管模式和实际征管程序与过程的需要。

主要条款的修订说明如下：

（一）关于完善纳税人权利体系、保障纳税人权益和优化纳税服务问题

现行税收征管法未全面建立纳税人的权利保护体系，一些必要的权利尚未在立法中予以体现，纳税人权利保护规定较原则，对权利实现的具体程序、途径和救济方式等均缺乏必要的规定等问题。

此次修改，一是增加“依法纳税权”的规定。

依法纳税权是指纳税人仅依照法律规定承担纳税义务，在没有法律依据的情况下，国家不得行使征税权，纳税义务仅在税法规定其为应税行为时才成立。

在税收征管法中明确规定纳税人的依法纳税权，在法律层面对征税权的行使予以限制，避免征税权的滥用，不仅是宪法关于公民依法纳税规定在税法中的具体体现，也是纳税人合法经济权益受税法保护的体现。

二是增加“诚实纳税推定权”的规定。

诚实推定权是指在没有证据并经法定程序，税务机关不得推定纳税人不诚实。

纳税人的经济自由权是一项基本权利，只要诚信纳税，就应当免受不当行政干扰，这是法治国家的通例。

许多国家在其纳税人权利保护立法中均规定了纳税人的诚实纳税推定权。

三是增加“参与税收法律法规制定、修改权”。

作为调整税收法律关系的税收法律法规，应该体现作为税收法律关系一方主体的纳税人的意见，纳税人表达自己意见的途径是参与税法立法。

因此，在税收立法过程中，明确纳税人参与权，使其了解征税的背景、原因和方式，充分表达意愿，既符合税收法律主义的基本精神，也有利于纳税人提高对自己参与制定的税法的遵从度。

四是增加“正当程序享有权”的规定。

纳税人享有正当法律程序，不仅指纳税人对税务机关未经合法程序实施的行政行为具有拒绝的权利，更蕴含着纳税人通过法定程序，来监控税务机关依法实施税收征管行为，合法表达自己意愿，保护自己合法权益的精神，是知情权、要求回避权等许多纳税人具体程序权利的依据和统领。

五是修改“税收保密权”的规定。

此次修法对现行税收征管法第八条保密权内容予以适当的修改补充，明确规定“保密”的具体范围、涉税信息的用途。

六是增加“拒绝重复提供资料权”的规定，体现保护纳税人权益和减轻纳税人负担，降低纳税人申报成本的精神。

同时又相应规定了税务机关不得为纳税人、扣缴义务人设立税收征收管中基本程序性义务而侵害其合法权益。

七是增加了“优化纳税服务，提高税法遵从度，降低税收风险”的内容。

明确优化纳税服务是税收征管程序中应坚持的理念和思想，规定税务机关应通过优化服务提高纳税人税法遵从度，从而达到降低税收风险的目的。

（二）关于扩大纳税主体范围的问题

现行税收征管法仅对纳税主体原则性规定了有纳税人、扣缴义务人，实践中除直接承担纳税义务的纳税人外，其他第三人也可能因纳税义务的继承或转移承担缴纳税款的义务，在税收法律关系中处于与纳税人相当的地位。

此次修法，借鉴国外立法经验和我国公司法的规定，对特殊情况下的纳税人及其纳税义务的承担予以明确。

一是引入“连带纳税人”的概念。

连带纳税人是指依照法律规定，对同一纳税义务同时负全部履行义务的人。

连带纳税人的设置，在于保障国家征税权的充分实现，扩展税收债务关系所涉及的主体范围，使与纳税义务有关的人，都能以其财产做为税收债务清偿的担保，而税务机关可以根据其中人员或债务比例选择追缴税款的对象，每个连带纳税人都应对全部的纳税义务负责。

具体条款表述为：

“对同一纳税义务，数人共同承担清偿或担保责任，为连带纳税人。

除法律、行政法规另有规定外，各连带纳税人对全部应纳税款负清偿责任。

连带纳税人履行纳税义务，其效力及于其他连带纳税人。

履行纳税义务的连带纳税人，对于超过自己责任的部分，可以向其他连带纳税义务人追偿。

”

同时，针对改制重组新设立企业的税收债务承担问题，在修改稿中做了“企业改制重组设立的新企业，以承受的资产为限，与改制重组的原企业对未缴清税款承担连带责任”的规定，以此解决长期以来一些国有企业在改制重组时，将优良资产用于重组新企业二将企业欠税转移给无纳税能力的老企业，导致国家税款长期被拖欠、面临损失的问题。

二是引入“第二次纳税人”的概念。

该名称来源于日本税法，此次是在我国税法中第一次引入。

第二次纳税人指在税法中规定某些关系人对于纳税人的义务承担补充责任。

当税务机关对纳税人强制执行仍无法实现税款时，可要求第二纳税人承担补充纳税责任。

第二次纳税人与连带纳税人的区别在连带纳税人承担连带纳税义务没有时间的先后顺序，而第二次纳税人与纳税人存在履行义务时间的顺序，只有在纳税人未能履行纳税义务后第二次纳税人才补充履行。

引入该制度，有利于保障税款的最终完全实现。

增加的条款表述为“纳税人滞纳税款，税务机关对纳税人的财产强制执行仍无法实现纳税义务时，其纳税义务由法律、行政法规规定的关系人承担。

独资企业业主及其家庭、总公司、清算组织、财产实际管理人、遗产执行人以及法律、行政法规规定的关系人，为税法上的第二次纳税人。

”

三是引入公司法人人格否认制度和向股东追缴欠税制度。

法人人格否认制度本为公司法规定的一项法律制度，是指为了阻止公司独立人格的滥用，就具体法律关系中的特定事实，否认公司的独立人格与股东的有限责任，责令公司的股东对公司债权人或公共利益直接负责的法律制度。

在税收征管法中引入此项制度，是针对股东滥用公司法人人格逃避缴纳税款的行为进行的规制。

在修改稿中规定公司股东滥用公司法人独立地位和股东有限责任，逃避纳税义务，造成税款流失的，由税务机关责令公司承担流失税款的缴纳责任，股东对此承担连带责任。

从法律层面解决了对所欠税款纳税人的股东追缴税款缺少法律依据的问题。

（三）关于修正申报问题

申报修正制度是指纳税人在向税务机关就应纳税款进行申报后，认为申报有误需要对前次申报进行修正的规定。

许多国家都有修正申报制度。

本次修法，我们从保护纳税人权益的角度考虑，引入纳税申报修正制度，规定纳税人在申报之后可以修正，是对税收征管法的完善。

表述为“纳税人、扣缴义务人，发现纳税申报内容有误的，可以进行更正申报或补充申报。

”

此外，我们认为在税收法律中，应该给予纳税人、扣缴义务人自我更正因各种不同原因造成的申报不实的机会。

如果纳税人、扣缴义务人对以前纳税期内少缴的税款在税务机关实施税务检查之前进行了补充申报并补缴了税款和滞纳金，可视为纳税人对自身违法行为进行了纠正，这样的行为，无论其原来少缴税款的原因如何，都应该予以考虑允许其进行补充申报并补缴税款及滞纳金，对其处罚也相应减轻，这样的处理方式，符合国际税制惯例,符合社会发展的客观规律，同时符合建设和谐社会的大局,体现更加宽松的执法环境。

（四）关于减轻滞纳金负担问题

按照现行税收征管法规定，对未按照规定期限缴纳或解缴税款的，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

此项规定对督促纳税人按期缴纳税款，确保税款及时入库起到一定作用，但在实践中存在滞纳金累计过高、纳税人负担较重、纳税人因承受不起而采取“软”抗税、税务机关清缴滞纳金难度大等问题。

针对以上问题，此次修改税收征管法，从减轻纳税人负担和方便基层实际操作考虑，按照实事求是的原则，参照2007年十届全国人大常委会第三十次会议第二次审议的《行政强制法》（草案）关于对罚款不得超出本金的表述，对滞纳金加收数额设定上限，增加“滞纳金加收不超过所欠税款的数额”的规定。

针对非因纳税人原因造成的超期限解缴税款的情况，在修改稿中一是增加滞纳金中止计算制度，即

（1）税务机关对纳税人实施税务检查所查补的税款，从税务检查通知书送达之日起至税务处理决定书送达之日止，滞纳金中止计算；

（2）因不可抗力，致使纳税人、扣缴义务人、代征人未按规定期限缴纳或者解缴的税款的，从不可抗力发生之日起至不可抗力情形消除之日止，滞纳金中止计算。

二是增加不予加收滞纳金的有关规定，减轻纳税人负担，表述为“有以下情形之一的，不加收滞纳金：

（1）非因纳税人、扣缴义务人、委托代征人的过错，致使其未缴或者少缴税款的；

（2）纳税人预缴税款小于实际应纳税款的；（3）经特别纳税调整补征的税款。

（4）国务院税务主管部门确定的其他情形。

”

（五）关于电子申报资料法律效力问题

随着社会的发展和电子技术在行政管理领域的广泛应用，纳税人采取网上申报纳税方式的推广，纳税人电子申报资料的法律效力问题日渐突出。

税收征管法第26条规定，纳税人可以采取数据电文方式办理纳税申报事项，而实施细则第三十一条又规定“纳税人采取电子方式办理纳税申报的，应当按照税务机关规定的期限和要求保存有关资料，并定期书面报送主管税务机关”，没有解决电子申报资料的法律效力问题，给征纳双方都增加了成本。

一方面，随着精细化管理的推广，税务机关必须投入大量的资源用于储存纳税人各种纸质申报资料，另一方面，纳税人在电子申报成功后再另行报送纸质资料，额外增加了人力和财力支出。

目前，广大纳税人、人大代表和基层税务机关纷纷呼吁立法明确纳税人电子申报资料的法律效力。

电子申报纳税属于电子政务的一部分，电子申报资料法律效力问题，关键在于确立电子签名在电子政务中的法律效力。

《电子签名法》第三十五条规定“国务院或者国务院规定的部门可以依据本法制定政务活动和其他社会活动中使用电子签名、数据电文的具体办法”，但到目前为止，国务院以及相关部门并没有颁布具体的适用于电子政务问题的电子签名具体办法，但从解决实际问题出发，如果在税收征管法中明确电子申报资料的法律效力，既从法律层面解决了税务行政管理中的电子政务数据电文效力问题，同时也给税务机关进一步推进电子政务活动提供法律依据。

从技术方面看，如果电子申报纳税在整个环节能保证其唯一性和不可更改性实际上就具备电子证据的证明力。

因此，根据各地电子申报的实践和相对成熟的技术支持，在修改稿中规定：

“根据征纳双方认可的安全方式，使用电子化签名报送的各类电子申报资料具有与纸质资料同等的法律效力”，既体现了立法的实用性和前瞻性的有机统一，又符合减轻纳税人负担的要求，体现了为纳税人服务的立法思想。

（六）关于第三方信息报告问题

以纳税人自我申报为主体的征管模式下，税务机关对纳税人申报纳税情况进行审核监督并进行风险管理的主要依据来源于纳税人的涉税信息。

现在世界上多数国家都建立了有效的第三方信息报告制度，把来自与纳税人应税行为有关的第三方信息的采集和使用作为现代征管实现税源分析、进行风险管理的主要手段。

如美国国内收入法典有信息申报制度要求一些特殊主体应向税务机关申报与其交易或其他经济行为有关的纳税人信息，日本税务机关要求第三方提供纳税人付款记录及类似的信息，有效核实纳税人申报表的真实性，韩国更是通过使用第三方信息，进行比对、审核扣除项目而减轻纳税人申报负担，英国也有通过第三方自愿披露和税务机关直接从第三方进一步获取信息的规定。

因此，在我国税收征管过程中，应该建立以法制化为前提、以信息化为依托、以交易方和管理方为信息提供主体、以纳税人识别号或身份证号为纽带的第三方信息报告制度。

我国现行税收征管法第6条第二款也规定了第三方信息报告制度，但此规定原则性较强，缺乏实际操作性，而且相应的责任追究条款缺失，导致税务机关缺少第三方实质配合，直接影响到税源监控能力的提高。

一些掌握纳税人信息的单位以各种理由甚至是以法律障碍为借口拒绝为税务机关提供相关信息，严重影响税务机关准确掌握税源情况，比如税务总局在与有关部门商谈建立纳税人涉税信息共享机制时，对方一直以相关法律有保密规定为由，拒绝提供可能影响对纳税人生产经营情况做出正确判断的涉税信息，信息共享机制难以建立，可见现行税收征管法规定过于原则，缺乏明确指定，难以执行。

再比如，现行税收征管法第17条规定银行和其他金融机构应当在从事生产、经营的纳税人的账户中登录税务登记证件号码，并在税务登记证件中登录从事生产、经营的纳税人的账户账号。

但多数银行业金融机构并没有在纳税人开立帐户时逐笔登录其账号，给那些纳税遵从度差的纳税人利用隐匿账号进行大量资金往来游离于税收监管之外形成可乘之机，这说明现行征管法对第三方信息提供者的法律责任规定不清。

此次修订税收征管法，借鉴日本、韩国、美国、英国等国家的成功经验，根据我国征管实践的需要，顺应政府信息共享、建立诚信社会的大势，在总则中对税收协助主体的义务做了更加明确的规定，增加“纳税人、扣缴义务人应当按照国家有关规定如实向税务机关提供与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息及所掌握的其他纳税人、扣缴义务人的涉税信息”等具体义务性规定。

在税源管理一章规定了第三方应提供信息的具体内容。

一是规定特殊经济行为主体向税务机关报告的制度，表述为“在一个自然年度内向纳税人支付、赠与、提供、交付货币或实物及其他经济利益在一定数额人民币以上的单位和个人，应当按照相关规定向税务机关报告”。

二是规定政府职能部门的协作制度，即“各级人民政府有关部门和单位应按照税务机关要求的内容、格式、时限、口径提供本单位掌握的涉税信息，具体办法由国务院制订”。

三是规定相关法律对提供涉税信息有不同规定的情况下以税收征管法为准，解决部门法之间的法律冲突问题。

此外，在法律责任一章中按照义务主体分两类，对行政协助主体和非行政协助第三人分别规定了未尽相关提供信息义务应承担的法律责任，而且责任明确，便于执行。

（七）关于纳税评估问题

纳税评估是近年来税收征管工作中一项创新手段，实践中越来越受到各级税务机关重视。

现行税收征管法未规范纳税评估相关内容，实践中各地做法不尽相同，引起税务系统和纳税人以及人大政协代表对其法律地位的质疑。

目前，有些地方将其等同于日常检查，强化实地评估；有些地方仅进行案头评估，但由于数据采集和审核范围单一，评估人员在征管系统中将纳税评估模块运作完毕即可，评估发现申报异常户很少，使纳税评估流于形式，纳税评估没有取得应有的效果，悖离了纳税评估的初衷。

在进行调研和充分讨论的基础上，修改稿将纳税评估定性为与税务检查并列的一种征管方式，纳税评估的结果作为税务检查的案源；它既是税源管理的内容，也是服务方式的外在表现。

将其作为税源管理的一部分，予以单独成节。

一是明确纳税评估的概念。

对纳税评估进行法律定位，确定为纳税评估是对纳税人纳税申报质量的审核，既做定性判断也定量判断。

同时将纳税评估作为税源监控的一项重要内容，既是管理，也是服务，为基层税务机关开展纳税评估提供法律保章。

二是明确当期评估原则，在时间上将纳税评估与税务检查进行区别，表述为“开展纳税评估，在纳税申报期届满之后进行，评估以当年纳税申报的税款所属期为主”，这样将纳税评估与税务检查置于并列地位。

三是引入税务约谈手段，强化约谈的法律地位。

目前纳税评估主要有案头审核和税务约谈两个手段，与国外纳税评估原则相一致。

强化约谈的刚性，摒弃实地评估，一方面避免了评估与税务检查混同，另一方面也有利于促进税务干部提升纳税评估质量。

四是明确评估与日常检查及稽查的移交环节，确立纳税评估与税务检查的关系。

纳税人对评估结果有异议的，移交日常检查处理；通过日常检查发现纳税人有逃避缴纳税款、骗取出口退税、抗税或其他需要立案查处的税收违法行为嫌疑的，移交税务稽查处理。

（八）关于降低处罚标准和界定逃税、漏税问题

现行税收征管法是2001年修订实施的，在当时打击税收违法行为，强化税务机关执法措施的大背景下，对税收违法行为的处罚标准也相对较高，目前社会经济形势已发生变化，主要强调通过提高政府服务质量和提高纳税人遵从度，加强税收风险管理，营造和谐的征纳关系。

同时，从征管工作实践看，对税收违法行为一直没有执行过税款本身五倍的处罚，上次税收征管法对处罚上限为未缴少缴税款五倍的规定一直形同虚设。

此次从实际出发，并从体现税收法律严肃性的角度考虑，一方面，降低处罚标准，减轻纳税人的负担，有利于和谐税收关系的构建，避免过去处罚不到位的现象发生。

另一方面，合理规定处罚幅度。

对税务行政处罚自由裁量权加以限制，符合现代行政法精神并有利于税务机关在实践中对同一问题做出比较一致的处罚决定。

将处罚比例降低，对多数涉及罚款的条款由现行税收征管法的“百分之五十以上五倍以下”，修改为“百分之二十以上二倍以下”。

此外，现行税收征管法采取列举式对一定方式下的少缴或未缴税款的行为定性为“偷税”，而取消原《税收征管条例》中“漏税”概念。

使大量非主观故意造成的少缴未缴税款的情形被列入“偷税”，而受到过分处罚，这不符合法律对“偷税”规定的实质。

此次修改税收征管法，一方面，为保持与刑法的衔接，按照刑法修正案（七）把原来的“偷税”修改为“逃避缴纳税款”，其行为特征也由过去列举具体偷税手段改为概括式规定“采取欺骗、隐瞒手段”。

另一方面，接受两会代表的意见和来自基层的意见，在税收征管法中明确规定“漏税”行为的定性和法律责任，结合刑法修正案，将少缴未缴税款行为，区分为“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款”和“非因故意造成的少缴未缴税款”（即漏税）两种情形，其处罚程度也不同。