公司职工薪酬个人所得税筹划技巧分析.docx

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公司职工薪酬个人所得税筹划技巧分析

一、职工薪酬个人所得税筹划思路

职工薪酬管理制度是公司根据不同部门的工作性质与特点，建立合理的分配方式与制度，以适应不同部门的需要。

公司在制定职工薪酬制度时，应该考虑薪酬结构的设计、薪酬价值观，公司薪酬思想要体现税收因素，根据个人所得税有关“工资薪金所得”的应税范围、计税依据、适用税率、计税方法以及税收优惠方面的特殊规定，安排个人所得税的税收筹划。

二、工资薪金所得个人所得税筹划的理念和原则

（一）工资薪金所得个人所得税筹划的理念

工资薪金所得个人所得税（以下简称“工薪个税”）筹划的理念应在合法、合规的框架下，坚持“应扣尽扣、应免不漏”“综合考虑、免税效应”的基本理念。

在保证实际工资薪金收入不变的前提下，减少名义工资薪金收入和必要支出，尽可能扩大减除费用额度，从而降低应纳税所得额。

为此，工薪个税的筹划一方面要保证充分扣除“三险一金”“免征额”等费用，同时，应适度地将个人收入变为单位对职工的福利、劳保支出，个人部分“名义收入”以公司经营成本方式体现，在企业所得税前扣除，即将个人所得税和企业所得税扣除项目综合考虑，充分扣除，既降低了职工工薪个税的税收负担，也不影响企业所得税的税负，一举两得。

另一方面，通过周密的设计和安排，使应纳税所得额适用较低的税率，尽量避免临界所得进入高档税率区。

充分利用个人所得税的税收优惠政策。

税收优惠是税收制度的基本要素之一，是国家为了实现税收调节功能，在税种设计时有意而为，纳税人充分利用这些条款，做到应免不漏，可以达到减轻税负的目的。

充分进行事前筹划。

纳税筹划应坚持事前筹划，要有超前性和目的性，必须在工资薪金发放之前进行筹划，综合考虑各种影响工薪个税的因素，系统地对各项人工成本的支付行为做出事先安排，以达到减少个人所得税的目的。

（二）工资薪金个人所得税筹划应遵循的原则

1．合法性原则

依法筹划工薪个税，在于把握节税与避税、偷税、欠税、抗税、骗税的界限，特别是节税与偷税。

《税收征管法》对除避税外的上述行为进行了界定。

一些常规的操作手法，若以不恰当的发放实物性工资又不扣缴个人所得税，不是合法的避税。

而企业利用福利费、抚恤费、救济费、外国来华人员的非货币化的住房补贴等税收优惠，则是合法的税收筹划。

2．综合效益原则

纳税筹划不能孤立进行，如果工薪个税筹划取得了节税效果，却增加了其他方面的支出，这样的纳税筹划就值得商榷。

3．风险和收益均衡原则

对工薪个税进行税务筹划时还必须考虑其风险性。

因为涉税的环境不是静止的，而是不断变化的，国家宏观的经济环境、税收政策、工资薪金个税的客观条件都在变化。

所以可能造成原来筹划好的方案因为这些因素的变动而影响筹划的效果，甚至给纳税人带来意想不到的损失。

企业在向职工支付工资薪金，对职工工薪个税进行筹划，在考虑收益的同时也要将风险因素考虑进去，采取适当的措施，趋利避害，争取最大的收益。

三、职工工资薪酬个人所得税筹划的几个问题

（一）保持各月货币性工资的均衡性

一般而言，各个单位职工的基本工资比较稳定和均衡，但由于各个企业经营情况差别较大，各个岗位的工作进度和强度各异，因此，其绩效工资和月度奖金多与工作量和业绩相结合，出现各月波动起伏的状况。

这种安排虽然能够反映职工的工作业绩和工作状态，但是往往税收负担会增加，这就要求企业在年初应做好人工成本总量测算以及每层级职工收入的测算，合理安排基本工资和绩效工资以及奖金的发放。

对于绩效工资以及奖金的发放，一方面要考虑管理方面的需要；另一方面也要兼顾职工个人所得税税收负担问题。

建议根据以往工作业绩完成规律，将绩效工资分成三至四个层次，对大部分可以完成的部分，各月均衡发放；对经过努力可以完成的部分按照一定比例均衡发放；对完成较为困难的部分，可以考虑按照考核期限和考核结果集中发放，但所占的比重应加以控制。

这样操作使得各月工资、薪金、奖金以及津贴等各类应税收入基本保持均衡。

当然，均衡发放并不一定要求每月工资绝对额相等，而是要尽可能地使每月适用的个人所得税税率相等，避免工资薪金的非均衡化使得税率“爬升”，从而使得职工达到税后收益最大化。

（二）月职工薪酬与年终奖税收安排

1.年终奖的计税规定

从心理期望看，职工都希望年终发放的奖金数量愈多愈好，但从筹划的角度看，发放年终奖要充分考虑税收成本问题，更关注税后收入。

从年终奖的计税方式可以看出，虽然年终奖先除以12再确定适用税率，但是只扣除了1个月的速算扣除数，因此在对年终奖征收个人所得税时，实际上只有1个月适用了超额累进税率，另外11个月适用的是全额累进税率。

2.年终奖收入增长与税负分析

由于年终奖适用的税率相当于全额累进税率，全额累进税率的特点除了税负重以外，第二个缺陷是各级距临界点附近税率和税负跳跃式上升，从而造成税负增长速度大于收入增长速度。

如果全年奖金除以12个月后的数值靠近不同税率的临界点，会出现获得奖金多反而收入少的情况。

经过测算，年终奖收入增长幅度低于税负增长幅度的范围见下表。

年终奖税负增长速度大于收入增长速度范围表

（单位：

元）

级数

奖金收入级距

适用税率

年终奖收入增长慢于税负增长的范围

1

不超过18000

3%

2

18000—54000

10%

18000—19283.33

3

54000—108000

20%

54000—60187.50

4

108000—420000

25%

108000—114600

5

420000—660000

30%

420000—447500

6

660000—960000

35%

660000—706538.46

7

960000以上

45%

960000—1120000

根据表中的数据，在年终奖收入增长小于税负增长幅度的区间内，企业安排的年终奖是无效的，名义上年终奖数量增加，但完税后职工个人税后收入却减少了。

因此，企业在安排年终奖金时，应回避“无效奖金区间”。

若年终奖恰巧处于“无效奖金区间”的话，可以将该部分奖金以工资薪金的形式发放，规避年终奖金的超额负担。

3.合理匹配工资薪金与年终奖的区间结构

在职工收入较为稳定的情况下，应科学安排月度工资和一次性奖金的发放比例，找到工资和奖金之间税率的最佳配比，从而有效降低税率和个人所得税负担，从而使工资、奖金所得最大限度地享受低税率。

员工月工资尽量达到法定的费用减除标准3500元以及员工个人缴纳的“三险一金”，其次再考虑发年终奖，这样可以依法少缴税。

由于工资薪金按月计税，全年一次性奖金单独按一个月工资薪金计税，而且，以全年一次性奖金除以12后的商数来确定税率，因此，对于劳动关系和年收入较为稳定的员工，可以将年应纳税所得总额对半分，目的是使得月工资薪金所得与年终奖适用税率相同，计算应纳税额。

（三）职工工资薪金货币化与福利化的税收安排

工资薪金福利化是指支付工资、薪金的单位为员工确定适当的而不是较高的名义工资,然后以税法允许的各种福利补贴的方式保证员工的实际工资水平和生活水平，而且不直接将各种补贴款货币化，以工资薪金形式发放给纳税人，而是由企业支付、纳税人享受各种福利待遇。

一般而言，员工福利所得可以区分为法定福利和企业福利两种，这两种福利的税收政策有所区别。

1.法定福利。

法定福利主要包括“三险一金”，即：

基本养老保险、医疗保险、失业保险和住房公积金。

根据《关于住房公积金医疗保险金养老保险金征收个人所得税问题的通知》（财税字〔1997〕144号）以及《关于基本养老保险费基本医疗保险费失业保险费住房公积金有关个人所得税政策的通知》（财税〔2006〕10号）等有关税收文件规定，企事业单位按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，免征个人所得税；个人按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，允许在个人应纳税所得额中扣除。

单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中扣除。

鉴于此，企业尽量权衡实际发放的货币性工资以及对未来生活保障而扣缴的“三险一金”统筹安排，合理设计“三险一金”缴费比例，用足“三险一金”的税收优惠。

2.企业福利。

企业福利一般表现为实物形式补贴或变相的其他福利安排及多方位的保障，通过降低员工的生活成本及税收成本，提高员工实际收入。

对于这些补贴，是否可以免税，要根据实际情况分析确定，一般而言，生活补助可以免税。

根据《个人所得税法》第四条及其《实施条例》第十四条的规定，免纳个人所得税项目中包括福利费。

免税福利费是指根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费。

根据《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》（国税发〔1998〕155号）规定，生活补助费是指由于某些特定事件或原因而给纳税人本人或其家庭的正常生活造成一定困难，其任职单位按国家规定从提留的福利费或者工会经费中向其支付的临时性生活困难补助。

企业安排福利要注意免税福利费的界限，首先，不能从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工会经费向职工个人支付各种补贴、补助；其次，要避免采用人人有份的补贴、补助。

除此之外，企业可以提供假期旅游津贴、员工健身、娱乐休闲场所等福利设施；提供免费午餐和交通工具；职工及家属医疗支出给予保障；企业为职工子女教育及就业的安排；加强职工培训和学习；等等，全方位提供单位的“准公共产品”，这样设计，可以抵减职工的工资薪金收入，缩小工资薪金所得税的税基。

对于纳税人来说，这只是改变了自己收入的形式，自己能够享受到的收入效用并没有减少，同时由于这种以福利抵减收入的方式相应地减少了其承担的税收负担，实际收入可能提高。

（四）货币化工资和股权激励性工资的税收安排

股权激励作为一种薪酬政策，能通过股权实现个人利益与企业利益的捆绑，引导个人作出有利于企业长远发展的决策。

1.股权激励的涉税政策规定

关于股权激励税收政策主要涉及以下几个方面问题：

所属税目、计税方式、纳税义务发生时间和应纳税额计算等。

公司实施股权激励计划后，根据激励对象的所处状态，分为施权、行权、持有、转让四个阶段，不同阶段税收政策规定各有特色。

2.股权激励税收负担分析

鉴于股权激励的税收政策，股权激励的个人所得税负担需要从公司和员工两个层面分析。

从公司层面看，作为公司薪酬计划或职工薪酬制度的组成部分，公司应从员工个人所得税和企业所得税两个方面考量。

首先，上市公司应根据公司员工的薪酬水平，将货币性工资与股权激励性质的工资合理匹配，避免货币性工资较高，公司员工个人所得税税负爬升，即将部分薪酬以货币性工资发放，满足员工即期需求的货币保障，同时，将部分薪酬设计为股权激励，一方面降低员工个人所得税税收负担，也将其个人发展与公司发展有机结合。

其次，应尽量选择境内上市公司的股权激励方案。

根据《关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税〔2009〕5号）和《关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号）规定，员工将行权后的股票再转让时获得的高于购买日公平市场价的差额，按照“财产转让所得”适用的征免规定计算缴纳个人所得税。

对个人买卖境内上市公司股票的差价收入暂免征收个人所得税；对个人转让境外上市公司的股票而取得的所得以及转让非上市公司的股权，没有相关税收优惠，因此，应选择境内上市公司股票实施股权激励计划。

从员工层面看，个人可以随着证券市场行情的波动，正确选择行权及转让的时机。

简而言之，按照“低价行权、高价转让”。

“低价行权”可以缩小行权价与行权日该种股票市价之间的差距，降低股票期权形式的工资、薪金应纳税所得额。

“高价转让”享受转让境内上市公司股票暂免征收个人所得税的优惠。

其次，正确选择持有时间，根据股票市场及资金运作情况，尽量规避持有时间不超过1个月而全额缴纳“股息”个人所得税的情况。

由于股票期权行权时涉及“工资薪金”，持有时涉及“股息、红利所得”，转让时涉及“财产转让所得”这三类不同类型的所得，因此，如何使这三项应纳个人所得税额的总和最小化，并与货币化工资合理匹配是上市公司及其员工股权激励个人所得税税收筹划应关注的关键问题。

通过上述时机的把握，控制工资薪金、财产转让所得和股息、红利所得的整体税负。

由于上述三类所得中，金额较大的是行权时公开市场成交价与施权价的差额和转让股权时与行权时公开市场成交价的差额，而对于持股比例不高的一般股东而言，行使后的股息、红利所得所占比重较小，而且很难对企业的利润分配政策和实务施加足够大的影响，因而这方面的筹划空间并不大。

为此，股权激励个人所得税筹划应重点关注工资薪金的个人所得税和再转让时的“财产转让所得”的应纳所得税款的合计数如何才能达到最小化。

四、案例分析：

某有限公司副总经理全年30万元的报酬。

人力资源部门和税务部门给出了以下五种方案：

a、月工资加年末奖金一次性发放。

月基本工资10000元，年工资120000元，年终兑现年薪（奖励年薪）180000元（不包括其他福利）。

b、月工资加季度奖金发放。

月基本工资10000元，每季度发放奖金45000元，共计180000元。

c、月工资和福利。

月基本工资20000元，年工资240000元。

年养老保险、医疗保险、住房公积金、失业保险分别为8000元、11600元、8000元、2160元，年终奖金30240元。

d、实行股票期权。

每月支付基本工资10000元，年初以协议价3元／股授予刘先生2万股股票期权，预计年底行权时股票市价为12元／股。

e、持有股票分红。

每月支付基本工资10000元，刘先生拥有该公司10万股股票，享有股利分配权，参与公司税后利润分配，预估股息为1.8元／股。

解析：

五种方案的共同点，税前都是30万且税前和税后之间夹着一个拦路虎：

交个人所得税。

因此这五种方案的个人所得税差别很大，具体如下：

a、月工资加年末奖金一次性发放

因为涉及到18万的年终奖，所以要考虑年终奖怎么算，相关的文件是《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题通知》（国税发〔2005〕9号）。

先将雇员当月内取得的全年一次性奖金,除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。

如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。

首先，月工资薪金所得个人所得税的计算中，很显然每个月工资一万，肯定是超过费用扣除额3500元。

（10,000-3,500）*20%-555=745元，因此每月要扣缴的个人所得税是745块钱，一年交12次，全年合计乘以12，就是8940元。

其次，年终奖个人所得税，18万除以12个月找税率，按其商数确定对应税率25%，速算扣除数1005。

180,000*25%-1,005=43,995元。

两者合计，全年交税52935元。

年终奖税率，按平均到12个月份之后的商数确定对应税率的，如果不除以12个月，18万的税率就高达45%。

其实年终奖有更好的发放方式的，如果年终奖只发54,000，年终奖个税=54,000*10%-105=5,295元；对应每月工资=（300,000-54,000）/12=20,500，全年个税=（（20,500-3,500）*25%-1,005）*12=38,940元，合计全年个税44,165元。

总体税负降低了将近8000元。

b、月工资加季度奖金发放

《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发〔2005〕9号）规定：

“雇员取得除全年一次性奖金以外的其它各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。

”即季度奖不是年终一次性奖金，它和当月工资薪金个人所得税计算方法是一样的。

这样就是有8个月，每个月都发一万元，但另外的4个月，除了当月发的工资一万元之外，还要加上45000元的季度奖。

8个月工资应纳个人所得税5,960元，另外4个月将季度奖并入每月应纳个人所得税，（10,000+45,000-3,500）*30%-2755=12,695元，四个季度合计50,780元，全年合计56,740元。

很显然，第二种方案比第一种应纳个人所得税高得多，因为企业没有利用年终一次性奖金的公式。

c、月工资和福利

月工资是2万，年工资是24万。

保险和住房公积金国家规定是免税的，除以12个月之后，是2480。

每月个人所得税（20000-3500-2480）*25%-1005=2500元，全年30000元。

年终奖个人所得税30240*10%-105=2919元，全年合计32919元。

个人所得税大幅度的下降，因为交社保个人是免税的，但企业负担较大。

因为很多社保，比如养老保险、医疗保险、失业保险，不仅个人要交，企业也要交。

所以员工个人扣的社保越多，说明单位替员工交的越多。

按照中国现行社保制度，五险一金中：

养老保险、医疗保险、失业保险、住房公积金，由企业和个人按不同比例共同承担；工伤保险、生育保险由企业负责，粗略计算企业与个人缴费占到个人工资的44%左右。

d、实行股票期权

《国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》（国税函〔2006〕902号）规定：

“员工接受雇主（含上市公司和非上市公司）授予的股票期权，凡该股票期权指定的股票为上市公司（含境内、外上市公司）股票的，均应按照财税〔2005〕35号文件进行税务处理。

”上市公司的股票，适用股票期权的优惠税收公式，如果是非上市公司股票的，税法也有规定，可以分六个月缓交，但是分六个月缓交时间比较短，对于企业也不划算。

所以说如果实施股票期权的话，建议一定要是上市公司的股票。

《财政部、国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号）规定：

“股票期权形式的工资薪金应纳税所得额＝（行权股票的每股市场价－员工取得该股票期权支付的每股施权价）×股票数量。

”很显然纳税义务发生在行权的时候，因为只有买卖股票的时候才有行权股票市场价，说明授权股票期权的时候不要交税。

“员工因参加股票期权计划而从中国境内取得的所得，按本通知规定应按工资薪金所得计算纳税的，对该股票期权形式的工资薪金所得可区别于所在月份的其他工资薪金所得，单独按下列公式计算当月应纳税款：

应纳税额＝（股票期权形式的工资薪金应纳税所得额／规定月份数×适用税率－速算扣除数）×规定月份数。

上款公式中的规定月份数，是指员工取得来源于中国境内的股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数，长于12个月的，按12个月计算；”股票期权所得还是除以月份找税率，因为一旦除以月份找税率的话，税率是很低的。

这个里面没有费用扣除标准，因为当月发的工资已经扣除3500元了，因此股票期权是不允许扣除3500元的，直接减速算扣除数乘以规定月份数。

目前中国股票期权授予的时候是不能卖的，一般来说都是有限售期，12个月之后才能够兑现。

案例中，股票期权应纳个税：

（180,000/12*25%-1,005）*12=32,940元；工资薪金个人所得税：

（10,000-3,500）*20%-555=745元，全年合计8,940元；两者合计41880元。

比发年终奖、季度奖都要划算，就是因为股票期权应纳所得额更加优惠。

除了股票期权之外，目前上市公司给予股权奖励的其它方式，主要是股票增值权、限制性股票、虚拟股权。

股票期权是企业给员工的期权，员工不能立刻买，要等达到一定业绩条件符合条件了才可以兑现。

股票增值权是指上市公司授予公司员工在未来一定时期和约定条件下，获得规定数量的股票价格上升所带来收益的权利。

被授权人在约定条件下行权，上市公司按照行权日与授权日二级市场股票差价乘以授权股票数量，发放给被授权人现金。

股票期权是给股票，股票增值权是给现金。

实际上拿到股票期权的员工最终成为了企业的主人，但是拿到股票增值权的员工依然不是主人，还是公司的打工者。

限制性股票是指上市公司按照股权激励计划约定的条件，授予公司员工一定数量本公司的股票。

授予员工限制性股票的时候不能卖，到解禁期，符合条件了，限制性股票才可以卖。

限制性股票和股票期权差不多，企业给员工的限制性股票，将来可能会大跌，因此员工持有是有风险的。

虚拟股权是指公司授予激励对象一种虚拟的股票，激励对象可以据此享受一定数量的分红权和股价升值收益，但没有所有权，没有表决权，不能转让和租售，在离开企业时自动失效。

实际上虚拟股权跟股票增值权差不多，都是没有股票的。

目前上市公司采用比较多的是股票期权、股票增值权和限制性股票，很少采用虚拟股权。

e、持有股票分红

每月支付基本工资10000元，刘先生拥有该公司10万股股票，享有股利分配权，参与公司税后利润分配，预估股息为1.8元／股。

股息红利个人所得税180，000*20%=36，000元，工资薪金个人所得税（10，000-3，500）*20%-555=745元，全年合计8940元，两者合计44940元。