房地产预售的税务处理Word下载.docx

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企业应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。

此种方式下与增值税基本不存在差异。

（四）委托方式

对于委托销售方式，基本的原则都是在收到已销开发产品清单之日确认收入，而未考虑实际收款或合同约定。

导致可能早于或晚于实际收到预收款，与增值税的预缴义务发生时间应根据收到预收款和收到销售清单的时间分别进行判断。

从确认收入的时间上来看，31号文规定了4种不同销售方式下的收入实现时间，其中对于一次性收款、分期收款和委托方式销售的，应当首先

在企业所得税确认计算毛利时，除上述不同销售方式的不同规定外，还应当注意是否可以扣除预缴增值税的问题。

企业所得税确认的收入应当为不含税收入，这里所说的税应当是根据销售额计算的销项税额（一般计税方法）或应纳税额（简易计税方法）。

而在预售阶段，增值税的纳税义务尚未发生，其销售额没有确定，根据销售额计算的销项税额或应纳税额也没有确定，所以在预售阶段计算预计毛利的基数应当是收到的预收款全额，不能扣除预缴的增值税。

四、会计处理

下面举例来说明房地产预售阶段的主要税务处理及会计处理。

例：

A房地产开发企业2015年9月开始开发甲房地产项目，2016年7月开始开发乙房地产项目。

2017年5月，甲、乙房地产项目均处于预售阶段，当月甲项目取得预收款1000万元，乙项目取得预收款1200万元，假设A企业按月申报，当月除期间费用100万元外没有其他可以在税前扣除的项目。

2017年5月A公司的会计处理及增值税、土地增值税（预征率均为1%）、企业所得税（预计毛利率15%）处理如下（以万元为单位）：

1.增值税

甲项目预缴增值税：

1000÷

（1+5%）×

3%=28.57

乙项目预缴增值税：

1200÷

（1+11%）×

3%=32.43

共预缴增值税28.57+32.43=61

2.土地增值税

预征土地增值税的计征依据=（1000+1200）-61=2139

预征土地增值税额：

2139×

1%=21.39

3.企业所得税

当月企业所得税应当确认的预计毛利为：

2200×

15%=330

当月应纳所得税额=（330-100）×

25%=57.5

税屋提示——预收款按全部预收房款还是扣除预缴的增值税后的余额计算，目前实务中尚存争议。

部分地区仍坚持按预收款全额计算毛利，从17版所得税年度纳税申报表填报说明看，总局对此部分口径似乎没有变动。

A105010视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表（2017版）及填报说明：

23.第23行“1.销售未完工产品的收入”：

第1列“税收金额”填报房地产企业销售未完工开发产品，会计核算未进行收入确认的销售收入金额。

27.第27行“1.销售未完工产品转完工产品确认的销售收入”：

第1列“税收金额”填报房地产企业销售的未完工产品，此前年度已按预计毛利额征收所得税，本年度结转为完工产品，会计上符合收入确认条件，当年会计核算确认的销售收入金额。

地方口径中，安徽省地方税务局2017-03-21对此有个回复：

营改增后房地产所得税计算论依据：

以不含增值税收入为计税依据预征企业所得税。

4.会计处理

（1）收到预收款

借：

银行存款 

2200

贷：

预收账款 

（2）预缴增值税

应交税费—预交增值税 

61

（3）预缴土地增值税

应交税费—应交土地增值税 

21.39

（4）预缴企业所得税

所得税费用 

57.5

应交税费—应交所得税 

57.5

销售房产收取预收房款的账务处理

销售房产预收房款，由于通过“预收帐款”科目反映，尚未结转经营收入，因此，收据与发票的金额不会重复。

预收售房款，开收据时：

银行存款

预收帐款

收最后一期房款，开发票时

银行存款（最后一期房款）

预收帐款（以前预收部分）

经营收入。

例一:

某房地产开发公司开发甲房地产项目,2016年5月18日,预售房屋一套,售价100万元,同时,收到客户乙交付的预售款80万元,该项目按简易计税方法计算,征收率5%.

会计处理如下:

（单位:

万元,下同）

1.预收房款

（1）收到预售款时

借:

银行存款80

贷:

预收账款80

（2）预缴申报

国家税务总局公告2016年第18号文件规定,一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目,应在收到预收款时按3%的预征率预缴增值税.应预缴税款按照以下公式计算:

3%适用一般计税方法计税的,按照11%的适用税率计算;

适用简易计税方法计税的,按照5%的征收率计算.

应交税费——预交增值税（简易预缴）2.29

银行存款2.29

该公司预缴的税款2.29万元应填报《增值税预缴税款表》进行纳税申报,营改增后,收到预收款的当天不再是销售不动产的纳税义务发生时间.只有开具售房发票或不动产产权发生转移以及合同约定的交房日期方可确认纳税义务发生.所以,无需在《增值税纳税申报表》第1行"

按适用税率计税销售额"

栏中填报.仅在《增值税预缴税款表》中第2行的第1列填写80万元,第2列填写0,第3列填写3%,第4列填写2.29万元,同时,增值税纳税申报表附列资料（四）对预缴的税款进行台账登记,第4行第2列填写本月发生的应在以后抵减的预缴增值税额.

2.销售房屋

（1）确认收入

房地产开发公司2016年6月20日交房,同时收取房款的差额20万元.

银行存款20

主营业务收入95.24

应交税费——未交增值税（简易计税）4.76

（2）预缴税款的抵减

国家税务总局公告2016年第18号文件规定,一般纳税人销售自行开发的房地产项目适用简易计税方法计税的,应以当期销售额和5%的征收率计算当期应纳税额,抵减已预缴税款后,向主管国税机关申报纳税.未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减.

假设该公司没有发生其他业务,2016年5月,预缴增值税（简易预缴）借方余额为2.29万元,2016年6月,应交税费——未交增值税（简易计税）贷方发生额4.76万元.根据税法规定,将以前月度预缴的增值税在本月应缴的增值税中抵减,从预缴增值税科目转入未缴增值税科目予以抵减.

本月应纳增值税额=4.76-2.29=2.47（万元）

应交税费——未交增值税（简易计税）2.29

（3）2016年7月缴纳税款的会计处理

应交税费——未交增值税（简易计税）2.47

银行存款2.47

该公司本月已经向客户交房,此时增值税纳税义务已经发生,应在《增值税纳税申报表附列资料

（一）》第9行的第1列填写95.24万元,第2列填写4.76万元,在《增值税纳税申报表附列资料（四）》第4行的第1列和第4列各填写2.29万元.《增值税纳税申报表》主表"

一般项目"

列"

本月数"

栏目内填写或生成如下数字:

第5行95.24万元,第21行4.76万元,第27行和第28行2.29万元,第32行和第34行2.47万元.通过以上处理,应缴增值税的会计明细科目与增值税申报表数据基本一致.

房地产开发企业预售业务涉税会计处理

房地产开发企业是以营利为目的，从事房地产开发和经营的企业，房地产通常以土地、建筑物及房地合一等三种形态存在。

房地产开发企业具有高投入、高风险、回报周期长、综合性强、关联效应大等特征，销售方式一般包括现房销售、期房销售，当前房地产开发企业普遍采用期房销售方式。

所谓期房销售是指房地产开发企业从取得商品房预售许可证开始至取得房地产权证大产证为止，将正在建设中的商品房预先出售给购买人，并向购买人收取定金或房款的行为。

对于房地产开发企业现房销售业务的处理方法，企业会计准则与税法的规定是一致的；

而期房销售业务的处理方法，会计准则和税法的规定有所不同，致使房地产开发企业的预售业务在会计处理和税务处理上存在着很大的差异。

由于房地产开发企业主要采用预售制度，故本文只讨论期房销售业务涉税会计处理。

房地产开发企业预售房屋时涉及的税种主要有营业税、城建税、教育费附加、土地增值税、企业所得税等。

一、房地产开发企业期房销售业务的会计处理

　　根据《企业会计准则》的规定，房地产开发企业期房销售业务的会计处理为：

由于企业销售商品不满足收入确认条件，当收到预售款时应确认为负债，等预售房屋竣工并交付给购买方时，再确认收入。

即收到期房房款时，借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”科目；

房屋竣工并交付给购买方时，借记“预收账款”科目，贷记“主营业务收入”科目，同时结转开发产品成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“开发产品”科目。

　　例：

C市M房地产开发企业，具有二级开发资质，2007年2月新开工建设S楼盘，该项目占地面积90亩（约60000平米），规划许可建筑面积为200000平米，共13栋高层普通住宅，分三期建设（其中第1期建设10?

13号楼共60000平米、第二期建设6-9号楼共60000平米、第三期建设1－5号楼共80000平米）。

2007年5月10日取得第1期建设的预售许可证，M公司根据前期客户储备情况决定于5月16日开盘销售，开盘当日即热销70％，取得收入20000万元，截至10月30日一期房源全部销售完毕共取得预售收入30000万元。

M公司根据市场需求情况，决定于2007年12月开始进行二期建设，并于2008年4月5日取得第2期的预售许可证，同时开始进行二期的预售，截至2008年8月二期房源销售完毕并取得预售收入33000万元。

鉴于第1、2期的销售情况，M公司决定于2008年10月开始建设第3期，并于2009年2月取得第3期预售许可证，截至6月30日第3期房源全部销售完毕，并取得48000万元收入。

S项目第1期于2008年12月30日竣工交房，第2期于2009年5月31日竣工交房，第3期于2010年6月30日竣工交房，该项目共发生开发成本70000万元（其中1期成本20000万元、2期成本21000万元、3期成本29000万元）。

2010年10月30日取得税务部门土地增值税清算报告，该项目清算土地增值税款为1500万元。

土地增值税预征比率为1％，所得税税率为25％。

　　M公司2007年取得第1期预售房款时的会计分录为：

银行存款300000000

预收账款--S项目--第1期300000000

　　2008年、2009年取得预售房款时的会计分录同上。

　　2008年12月第1期竣工交房结转第1期收入及成本：

　　借：

主营业务收入--S项目--第1期300000000

主营业务成本--S项目--第1期200000000

开发产品--S项目--第1期　　　　200000000

　　2009年、2010年第2期、第3期竣工交房结转收入及成本的会计分录同上。

　　二、房地产开发企业期房销售业务的涉税会计处理

（一）营业税的处理

　　根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第五条规定：

开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。

企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；

未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。

根据《营业税暂行条例实施细则》第二十五条规定，纳税人转让土地使用权或销售不动产，采用预收款方式的，其他纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

因此当房地产开发企业预售房屋收到预收款项时，应计算并缴纳营业税，应纳营业税＝收到的预收款项×

5％，会计分录为：

借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费--应交营业税”科目，同时计算城建税及教育费附加，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费--应交城建税”、“应交税费--应交教育费附加”科目。

承上例，2007年取得第1期预售房款时应纳营业税金及附加的会计分录为：

营业税金及附加16500000

应交税费--应交营业税15000000

　　--应交城建税1050000

　　--应交教育费附加450000

　　2008年、2009年取得第2期、第3期预售房款时应纳营业税会计分录同上。

（二）土地增值税的处理

　　根据《土地增值税暂行条例》规定，土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。

土地增值税实行的是四级超率累进税率，计算方法是：

应纳税额＝∑（每级距的土地增值额×

适用税率）。

在实际工作中，分步计算比较繁琐，一般采用速算扣除法计算，即：

土地增值税税额＝增值额×

适用税率－扣除项目金额×

速算扣除系数，其中增值额是销售房地产所取得的收入减除规定的扣除项目金额后的余额，扣除项目包括取得土地使用权支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金、其他扣除项目。

为了鼓励房地产开发企业的发展，房地产企业还可以按照取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本之和加计20％扣除。

　　由以上土地增值税的计算方法来看，房地产企业要计算其应交的土地增值税首先要计算出房地产销售的增值额，而计算增值额要先计算出该房地产可扣除的成本费用等扣除项目。

对于房地产企业的预售业务，在销售时，房地产的开发还没有竣工，成本还不能核算出来，所以其土地增值税无法计算。

对于这种情况，《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条规定：

纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。

具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。

房地产企业的预售业务收到预售款项时，应按照收到款项和各地规定的预征比例计算应预交的土地增值税。

根据计算出的预征土地增值税金额借记“待摊费用--预缴土地增值税”科目，贷记“应交税费--应交土地增值税”科目；

实际缴纳时，借记“应交税费--应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目。

项目竣工后符合收入确认条件时，按照当期的结算收入、成本自行以土地增值税清算方式计算的当期结算收入应承担的土地增值税费用：

借记“营业税金及附加--土地增值税”科目（按照当期结算收入、结算成本以清算口径计算），贷记“待摊费用--预缴土地增值税”科目。

项目全部竣工、办理结算后进行土地增值税清算，对前期预征的土地增值税款和计提的土地增值税费用进行调整，在取得税务机关土地增值税清算报告、土地增值税清算金额确定后，借记“营业税金及附加--土地增值税”科目（清算税款总金额－前期累计计提的土地增值税费用）、“待摊费用--预缴土地增值税”科目（差额），贷记“应交税费--应交土地增值税”科目（清算税款总金额－前期累计已缴纳的土地增值税）；

实际补交时，借记“应交税费--应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目（清算税款总金额－前期累计已预缴的土地增值税款）。

若为退税，则做相反的账务处理。

　　由于会计和税法的规定不同，企业实际缴纳土地增值税时在企业所得税前扣除，而会计上确认的费用滞后，故房地产开发企业的土地增值税成本在企业所得税前扣除是可抵扣的暂时性差异，对房地产开发企业最终的企业所得税没有影响，但考虑到资金的时间价值，还是应该注意到会计和税法上的差异。

在填报企业所得税年度纳税申报表时也应注意到这一点，在该项目生命周期所分布的几年中将土地增值税费用进行连续跟踪调整。

　　承上例，2007年M公司取得第1期预售房款时，预交土地增值税的会计分录为：

待摊费用--预缴土地增值税3000000

应交税费--应交土地增值税　　　3000000

应交税费--应交土地增值税3000000

银行存款　　　　　　3000000

　2008年、2009年第2期、第3期预售房款，预交土地增值税的会计分录同上。

　　2008年12月S项目第1期竣工，自行计算土地增值税会计分录为：

营业税金及附加--土地增值税3000000

待摊费用--预缴土地增值税　3000000

　2009年5月、2010年6月第2期、第3期竣工，自行计算土地增值税会计分录同上。

　2010年10月30日，清算土地增值税款为1500万元，而预缴土地增值税为1100万元，应补交土地增值税款400万元，会计分录为：

营业税金及附加--土地增值税4000000

应交税费--应交土地增值税　4000000

应交税费--应交土地增值税4000000

银行存款　　　　　　　　4000000

（三）企业所得税的处理

　　根据《国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》（国税函[2008]299号）规定：

房地产开发企业按当年实际利润据实分季（或月）预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季（或月）计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。

非经济适用房开发项目预计利润率暂按以下规定的标准确定：

位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城区和郊区的，不得低于20％；

位于地级市、地区、盟、州城区及郊区的，不得低于15％；

位于其他地区的，不得低于10％。

根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第九条规定：

企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。

开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

　　承上例，2007年M公司预售业务毛利为6000万元（30000×

20％），预交营业税及附加1650万元，预交土地增值税300万元，预售业务应调整的应纳税额为4050万元（6000－1650－300），预售业务应预交的企业所得税为1012.50万元（4050×

25％），会计分录为：

所得税费用10125000

应交税费--应交企业所得税10125000

　　《企业会计准则》对预售业务不确认收入，而税法规定取得预收款项时应交所得税，从而产生可抵扣的暂时性差异。

房地产企业应确认递延所得税资产，根据预收账款的账面价值和计税基础产生的可抵扣暂时性差异计算出递延所得税资产，借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用”科目，同时调整该年度的应纳税额。

　　承上例，假设2008年实现利润总额8000万元，其中：

资产减值损失100万元，业务招待费开支400万元（允许税前扣除金额为280万元），公益性捐赠支出300万元，赞助支出100万元，该年度预收账款净增加33000万元（预计毛利率为20％）。

则2008年的企业所得税的会计处理如下：

　　应交所得税＝应税所得额×

所得税税率＝（利润总额±

纳税调整项目）×

所得税税率＝（8000＋100＋120＋100＋33000×

20％）×

25％＝3730（万元）

　　递延所得税资产＝100×

25％＋33000×

20％×

25％＝1675（万元）

　　所得税费用＝3730－1675＝2055（万元）

　　会计分录为：

所得税费用20550000

　　递延所得税资产16750000

应交税费--应交企业所得税37300000

　　房地产开发企业应做好企业所得税的会计核算工作，并设置“递延税款备查登记簿”，详细记录每项暂时性差异发生的原因、金额、预计转回期限、已转回金额等。

做到原预计多少利润，销售结算时抵减多少，递延所得税资产增加多少，销售结算转回多少，哪个项目结算，就抵减哪个项目的预计利润。

您好，请问房开企业预售阶段预交的土地增值稅是否计提计入税金及附加呢?

若不计入稅金附加，则预交所得稅时就没法扣除了!

地方附加税也是这个道理？

答：

《国家税务总局关于发布〈中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类，2018年版）〉等报表的公告》（国家税务总局公告2018年第26号）中

《A200000〈中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）〉填报说明》规定内容：

三、有关项目填报说明

（三）预缴税款计算

4.第4行“特定业务计算的应纳税所得额”：

从事房地产开发等特定业务的纳税人，填报按照税收规定计算的特定业务的应纳税所得额。

房地产开发企业销售未完工开发产品取得的预售收入，按照税收规定的预计计税毛利率计算的预计毛利额填入此行。

企业开发产品完工后，其未完工预售环节按照税收规定的预计计税毛利率计算的预计毛利额在汇算清缴时调整，月（季）度预缴纳税申报时不调整。

本行填报金额不得小于本年上期申报金额。

但是，《A200000表中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》并没有给出计算过程，是不是可以扣除销售未完工