第十讲企业销售过程中的纳税筹划及案例分析Word文件下载.docx
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经调解无效，智董纸业公司同意了对方的退货要求，双方的交易最终没有成立，货款收不回来，但智董纸业公司却垫交了增值税款。
虽然，这部分增值税款在退货的当月可以冲减销项税额，但智董纸业公司的资金被无偿占用了一段时间，造成资金时间价值损失。
一、在纳税期限上进行筹划的余地很小。
只有在推迟纳税义务发生时间上进行筹划，才能达到延期纳税的目的。
增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日或者1个月。
纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税款的多少分别核定。
纳税人以1个月为一期纳税的，自期满之日起10日内申报纳税；
以1日、3日、5日、10日、15日为一期纳税的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起至10日内申报税款并结清上月应缴税款。
应尽量争取以1个月为一期纳税，并在期满之日起第10日内申报纳税。
二、要推迟纳税义务的发生时间，关键是采取合适的结算方式
其主要筹划方式有：
1、充分利用赊销和分期收款方式（为什么采取直接收款方式不好？
）
[案例]湖南某造纸厂（增值税一般纳税人），当月发生销售业务6笔，共计货款2000万元（含税价），货物已全部发出。
其中，4笔共计1200万元，货款两清；
一笔300万元，两年后一次付清；
另一笔一年后付250万元，一年半后付150万元，余款100万元两年后结清。
试问该企业用直接收款方式还是应采取赊销和分期收款方式?
[分析]
企业若全部采取直接收款方式，则应在当月全部计算为销售额，计提销项税额为：
销项税额=2000÷
（1＋17％）×
17％=290．60（万元）
这种结算方式下，有800万元的货款实际并未收到，但企业又不能不计提增值税销项税额，因为按照现行增值税制度规定，若对未收到款项业务不记账，则违反了税收政策，属于偷税行为。
[筹划]对未收到的300万元和500万元两笔应收账款分别在货款结算中采用赊销和分期收款结算方式，就可以延缓纳税。
推迟纳税的销项税额具体数额及天数为（假设以月底发货计算）：
（300+100）÷
（1+17％）×
17％=58．12（万元），天数为730天（两年）
150÷
17％=21．79（万元），天数为548天（一年半）
250÷
17％=36．32（万元），天数为365天（一年）
采用赊销和分期收款方式获得的推迟纳税的效果，可以为企业节约大量的流动资金占用，并节约银行利息支出近10万元。
2．利用委托代销方式销售货物
委托代销商品是指委托方将商品交付给受托方，受托方根据合同要求，将商品出售后，开具销货清单，交给委托方，这时委托方才确认销售收入的实现并计提增值税销项税额，确认纳税义务的发生。
（三）其他推迟缴纳增值税的策略
1．利用节日顺延记账时间
属于本期实现的销售额，记账时充分利用财务核算遇到节假日顺延的规定，后移到下期核算销售额的实现，从而推迟销项税额的确定。
2．最新规定
增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票进项税额抵扣问题最新规定：
（1）增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起90日内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额。
（2）增值税一般纳税人认证通过的防伪税控系统开具的增值税专用发票，应在认证通过的当月按照增值税有关规定核算当期进项税额并申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。
（3）增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，其专用发票所列明的购进货物或应税劳务的进项税额抵扣时限，不再执行《国家税务总局关于加强增值税征收管理工作的通知》（国税发[1995]015号）中第二条有关进项税额申报抵扣时限的规定。
（4）以上规定自2003年3月1日起执行。
三、建议企业选择的销售结算方式
（一）采用赊销和分期收款方式
赊销和分期收款结算方式都是以合同约定日期为纳税义务发生时间。
建议设立“分期收款发出商品”会计科目进行核算。
（二）企业采取委托代销方式（视同买断）由集团销售公司来销售货物的纳税筹划
[案例]湖南某企业，2002年5月向外地某供应站销售价值117万元的货物，货款结算采用销售后付款的方式。
10月份汇来货款30万元。
该企业应如何对结算方式进行纳税筹划呢?
分析：
由于购货单位为商业企业，并且货款结算采用了销售后付款的结算方式。
因此可以选择委托代销货物的形式，按委托代销结算方式进行账务处理。
①如果按委托代销处理，5月份可不计销项税额，10月份按规定向代销单位索取销货清单并计算销售，计提销项税额：
30
×
17％=4．36（万元）
1+17%
对尚未收到销货清单的货款可暂缓申报计算销项税额。
②如果不按委托代销处理，则应计销项税额：
117
17％=17（万元）
此时，如果不进行会计处理、申报纳税，则违反税法规定。
因此，此类销售业务选择委托代销结算方式对企业最有利。
四、选择哪一种代销方式好？
代销通常有视同买断方式和收取手续费方式两种方式。
[案例]智董（武汉）有限公司和山东智董纸业集团销售公司签订了一项代销协议，由山东智董纸业集团销售公司代销智董（武汉）有限公司的产品，不论采取何种销售方式，智董（武汉）有限公司的产品在市场上以1000元／件的价格销售。
智董（武汉）有限公司与山东智董纸业集团销售公司最终签订的代销协议为：
山东智董纸业集团销售公司以1000元／件的价格对外销售智董（武汉）有限公司的产品，根据代销数量，向智董（武汉）有限公司收取20％的代销手续费，即山东智董纸业集团销售公司每代销一件智董（武汉）有限公司的产品，收取200元手续费，支付给智董（武汉）有限公司800元。
到年末，山东智董纸业集团销售公司共售出该产品1万件。
[计算分析]
对于这项业务，双方的收入和应缴税金（暂不考虑所得税）情况分别为：
（1）智董（武汉）有限公司：
收入增加800万元，增值税销售项税额为170万元（1000万元×
17％）
（2）山东智董纸业集团销售公司：
收入增加200万元，增值税销项税额与进项税额相等，相抵后，该项业务的应交增值税为零，但山东智董纸业集团销售公司采取收取手续费的代销方式，属于营业税范围的代理业务，应缴纳营业税10万元（200万元×
5％）。
（3）智董（武汉）有限公司与山东智董纸业集团销售公司合计，收入增加了1000万元，应交税金180万元。
双方都从这项业务中获得了收益。
[筹划]仍以上例的资料为基础，进一步讲解。
智董（武汉）有限公司和山东智董纸业集团销售公司采用视同买断方式的代销方式，签订的协议为：
山东智董纸业集团销售公司每售出一件产品，智董（武汉）有限公司按800元的协议价收取货款，山东智董纸业集团销售公司在市场上仍要以1000元的价格销售智董（武汉）有限公司的产品，实际售价与协议价之间的差额，即200元／件归山东智董纸业集团销售公司所有。
假定，到年末，山东智董纸业集团销售公司共售出该产品1万件。
[计算分析]对于这项业务，双方的收入和应缴税金情况分别为（不考虑所得税）：
（1）智董（武汉）有限公司：
收入增加800万元，增值税销项税额增加136万元（800万×
17％）。
（2）山东智董纸业集团销售公司：
收入增加200万元，增值税销项税额为170万元（1000万元×
17％），进项税额为136万元（800万元×
17％），相抵后，就该项业务的应缴增值税为34万元。
（3）智董（武汉）有限公司与山东智董纸业集团销售公司合计，收入增加了1000万元，应交税金170万元。
[比较分析]采取视同买断方式的代销方式与采取收取手续费方式的代销方式相比：
收入不变，应交税金减少34万元（170万元-136万元）
收入不变，应交税金增加24万元（34万元-10万元）
（3）智董（武汉）有限公司与山东智董纸业集团销售公司合计，收入不变，应交税金减少10万元（180万元-170万元）。
关于平销行为征收增值税问题
（1997年10月31日 国税发[1997]167号）
近期以来，在商业经营活动中出现了大量平销行为，即生产企业以商业企业经销价或高于商业企业经销价的价格将货物销售给商业企业，商业企业再以进货成本或低于进货成本的价格进行销售，生产企业则以返还利润等方式弥补商业企业的进销差价损失。
据调查，在平销活动中，生产企业弥补商业企业进销差价损失的方式主要有以下几种：
一是生产企业通过返还资金方式弥补商业企业的损失，如有的对商业企业返还利润，有的向商业企业投资等。
二是生产企业通过赠送实物或以实物投资方式弥补商业企业的损失。
已发现有些生产企业赠送实物或商业企业进销此类实物不开发票不记帐，以此来达到偷税的目的。
目前，平销行为基本上发生在生产企业和商业企业之间，但有可能进一步在生产企业与生产企业之间、商业企业与商业企业之间的经营活动中出现。
平销行为不仅造成地区间增值税收入非正常转移，而且具有偷、避税因素，给国家财政收入造成损失。
为堵塞税收漏洞，保证国家财政收入和有利于各地区完成增值税收入任务，现就平销行为中有关增值税问题规定如下：
1、对于采取赠送实物或以实物投资方式进行平销经营活动的，要制定切实可行的措施，加强增值税征管稽查，大力查处和严厉打击有关的偷税行为。
2、自1997年1月1日起，凡增值税一般纳税人，无论是否有平销行为，因购买货物而从销售方取得的各种形式的返还资金，均应依所购货物的增值税税率计算应冲减的进项税金，并从其取得返还资金当期的进项税金中予以冲减。
应冲减的进项税金计算公式如下：
当期应冲减进项税金＝当期取得的返还资金×
所购货物适用的增值税税率
国家税务总局关于增值税一般纳税人平销行为征收增值税问题的批复
国税函[2001]247号2001年4月5日
你局《关于增值税一般纳税人平销行为征收增值税问题的请示》（苏国税发[2000]349）收悉。
现批复如下：
与总机构实行统一核算的分支机构从总机构取得日常工资、电话费、租金等资金，不应视为因购买货物而取得的返利收入，不应做冲减进项税额处理。
国家税务总局
关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知
2004.10.13国税发[2004]136号
据部分地区反映,商业企业向供货方收取的部分收入如何征收流转税的问题,现行政策规定不够统一，导致不同地区之间政策执行不平衡。
经研究，现规定如下：
一、商业企业向供货方收取的部分收入，按照以下原则征收增值税或营业税：
（一）对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。
（二）对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。
二、商业企业向供货方收取的各种收入，一律不得开具增值税专用发票。
三、应冲减进项税金的计算公式调整为：
当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金/（1+所购货物适用增值税税率）×
所购货物适用增值税税率
四、本通知自2004年7月1日起执行。
本通知发布前已征收入库税款不再进行调整。
其他增值税一般纳税人向供货方收取的各种收入的纳税处理，比照本通知的规定执行。
五、销售公司签定销售合同的有关避税技巧
第二节
通过设立销售公司进行纳税筹划
一．降低消费税计税依据的纳税筹划
[案例]湖南某小汽车生产厂，正常小汽车的出厂价为115200元/辆，适用消费税税率为8％。
经过咨询纳税筹划专家后，该厂分设了独立核算的销售公司，向经销部供货时价格定为88200元/俩，当月出厂小汽车200辆。
两种销售方式税负对比如下：
厂家直接销售，应纳消费税额为：
115200×
200×
8％=1843200（元）
由销售公司销售，应纳消费税额为：
88200×
8％=1411200（元）
由此，企业少纳消费税：
1843200－1411200=432000（元）
二．扩大费用列支范围的纳税筹划
[案例]某制药厂2001年实现药品的销售收入为220000万元，发生广告费为18000万元。
该厂广告费实际可扣除额为销售收入的8％。
当年广告费扣除限额=220000×
8％=17600（万元）
不允许当年扣除的部分=18000－17600=400（万元）
该企业当年不允许扣除的广告费400万元的递延税款为132万元。
2002年该企业设立了独立核算的销售公司，负责该厂药品的最终销售。
假定药厂以批发价212530万元把药品批发给销售公司，销售公司仍以220000万元的价格销售出去。
由于销售公司对外销售的价格不变，整体增值额不变，所以这里不考虑增值税、城市维护建设税的影响。
销售公司设立以后，便与制药厂结合起来做广告和相关的业务宣传，其广告费的数额与去年相等。
广告费实际可以扣除限额=212530×
8％=17002.4（万元）
销售公司广告费可扣除限额=220000×
2％=4400（万元）
合计=17002.4＋4400=21402.4（万元）
制药厂和销售公司的有关费用保持2001年水平不变，这样通过合理的分摊使广告费用不超过扣除限额及结转额，可以节约所得税。
但是，因为制药厂和销售公司之间构成销售关系，除不考虑增值税、城市维护建设税以外，会因为多了一道销售关系，需要多缴纳印花税128万元（212530×
0.3‰×
2）。
第三节
运输业务的纳税筹划
一、纳税筹划法律依据
1、一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，准予抵扣的运费结算单据（普通发票），是指国营铁路、民用航空、公路和水上运输单位开据的货票，以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的货票。
不包括取得的货运定额发票。
准予抵扣的货物运费金额是指在运输单位开具的货票上注明的运费、建设基金，不包括随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费。
（国税函发[1995]288号、192号）
2、纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。
（国税发[1995]192号）
3、从1998年7月1日起，运输费用的扣除率由10%降低为7%。
凡1998年7月1日以后申报抵扣的运输费用进项税额，不论运输发票何时开具、其所注明的运输费用是否已支付，均按7%的扣除率计算进项税额。
（财税字[1998]114号）
4、《运输发票增值税抵扣管理试行办法》
……
第二条凡增值税一般纳税人（以下简称“纳税人”）取得运输发票并应计算抵扣进项税额的，均适用本办法。
本条所称取得运输发票是指：
（一）纳税人外购货物（固定资产除外）支付运输费用而取得的运费结算单据；
（二）纳税人销售应税货物而支付运输费用所取得的运费结算单据（《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十二条所规定的不并入销售额的代垫运费除外）。
第三条运输单位提供运输劳务自行开具的运输发票，运输单位主管地方税务局及省级地方税务局委托的代开发票中介机构为运输单位和个人代开的运输发票准予抵扣。
其他单位代运输单位和个人开具的运输发票一律不得抵扣。
第四条纳税人取得所有需计算抵扣增值税进项税额的运输发票，应根据相关运输发票逐票填写《增值税运输发票抵扣清单》，在进行增值税纳税申报时，除按现行规定申报报表资料外，增加报送《增值税运输发票抵扣清单》。
纳税人除报送清单纸质资料外，还需同时报送《增值税运输发票抵扣清单》的电子信息。
未单独报送《增值税运输发票抵扣清单》纸质资料及电子信息的，其运输发票进项税额不得抵扣。
如果纳税人未按规定要求填写《增值税运输发票抵扣清单》或者填写内容不全的，该张运输发票不得计算抵扣进项税额。
第五条纳税人取得的2003年10月31日以后开具的运输发票，应当自开票之日起90天内向主管国税局申报抵扣，超过90天的不得予以抵扣。
纳税人取得的2003年10月31日以前开具的运输发票，必须在2004年1月31日前抵扣完毕，逾期不再准予抵扣。
第九条本办法自2003年11月1日起执行。
5、《国家税务总局关于加强货物运输业税收管理及运输发票增值税抵扣管理的公告》
（2003-10-28）
二、从2003年12月1日起，国家税务局将对增值税一般纳税人申请抵扣的所有运输发票与营业税纳税人开具的货物运输业发票进行比对。
凡比对不符的，一律不予抵扣。
对比对异常情况进行核查，并对违反有关法律法规开具或取得货物运输业发票的单位进行处罚。
6、《国家税务总局关于货物运输业若干税收问题的通知》（2004-07-08国税发[2004]88号）
为了加强对公路、内河货物运输业的税收管理，总局下发了《国家税务总局关于加强货物运输业税收征收管理的通知》（国税发〔2003〕121号）和四个明传电报，各地在执行中又陆续反映了一些问题。
经研究，现将有关税收问题明确如下：
一、在中华人民共和国境内提供公路、内河货物运输劳务（包括内海及近海货物运输）的单位和个人适用《货物运输业营业税征收管理办法》（以下简称《试行办法》）。
二、关于纳税人认定问题
（一）适用《试行办法》从事货物运输的承包人、承租人、挂靠人和个体运输户不得认定为自开票纳税人。
（二）铁路运输（包括中央、地方、工矿及其他单位所属铁路）、管道运输、国际海洋运输业务，装卸搬运以及公路、内河客运业务的纳税人不需要进行自开票纳税人资格认定，不需要报送货物运输业发票清单。
（三）《货物运输业营业税纳税人认定和年审试行办法》中有关代开票纳税人认定和年审的规定停止执行。
八、关于物流劳务的征税问题
（一）利用自备车辆提供运输劳务的同时提供其他劳务（如对运输货物进行挑选、整理、包装、仓储、装卸搬运等劳务）的单位（以下简称物流劳务单位），凡符合规定的自开票纳税人条件的，可以认定为自开票纳税人。
（二）自开票的物流劳务单位开展物流业务应按其收入性质分别核算，提供运输劳务取得的运输收入按“交通运输业”税目征收营业税并开具货物运输业发票；
提供其他劳务取得的收入按“服务业”税目征收营业税并开具服务业发票。
凡未按规定分别核算其应税收入的，一律按“服务业”税目征收营业税。
（三）代开票单位在为代开票物流劳务单位代开发票时也应按照以上原则征税（代征）并代开发票。
十、关于货运发票的抵扣问题
（一）增值税一般纳税人外购货物（固定资产除外）和销售应税货物所取得的由自开票纳税人或代开票单位为代开票纳税人开具的货物运输业发票准予抵扣进项税额。
（二）增值税一般纳税人取得税务机关认定为自开票纳税人的联运单位和物流单位开具的货物运输业发票准予计算抵扣进项税额。
准予抵扣的货物运费金额是指自开票纳税人和代开票单位为代开票纳税人开具的货运发票上注明的运费、建设基金和现行规定允许抵扣的其他货物运输费用；
装卸费、保险费和其他杂费不予抵扣。
货运发票应当分别注明运费和杂费，对未分别注明，而合并注明为运杂费的不予抵扣。
（三）增值税一般纳税人取得的货物运输业发票，可以在自发票开具日90天后的第一个纳税申报期结束以前申报抵扣。
（四）增值税一般纳税人在2004年3月1日以后取得的货物运输业发票，必须按照《增值税运费发票抵扣清单》的要求填写全部内容，对填写内容不全的不得予以抵扣进项税额。
（五）增值税一般纳税人取得的联运发票应当逐票填写在《增值税运费发票抵扣清单》的“联运”栏次内。
（六）增值税一般纳税人取得的内海及近海货物运输发票，可暂填写在《增值税运输发票抵扣清单》内河运输栏内。
十三、本通知自2004年7月1日起执行。
二、运费结构与税负的关系
企业发生的运费对于一般纳税人自营车辆来说，运输工具耗用的油料、配件及正常修理费支出等项目，可以抵扣17%的增值税（索取专用发票扣税），假设运费价格中的可扣税物耗的比率为R（不含税价，下同），则相应的增值税抵扣率就等于17%×
R。
若企业不拥有自营车辆，而是外购，在运费扣税时，按现行政策规定可抵扣7％的进项税，同时，这笔运费在收取方还应当按规定缴纳3％的营业税。
这样，收支双方一抵一缴后，从国家税收总量上看，国家只减少了4％（即7％－3％）的税收收入，换句话说，该运费总算起来只有4％的抵扣率。
我们令上述两种情况的抵扣率相等时，就可以求出R之值。
即：
17％R=4％，则R=4％÷
17％=23.53％。
R这个数值说明，当运费结构中可抵扣增值税的物耗比率达23.53％时，实际进项税抵扣率达4％。
此时按运费全额7％抵扣与按运费中的物耗部分的17％抵扣，二者所抵扣的税额相等。
因此，我们可以把R=23.53％称为“运费扣税平衡点”。
三、购销企业运费中降低税负的一般途径
（一）有自营车辆，从整体利益角度考虑是否需要成立独立的运输公司
生产企业自有车辆，为避免混合销售业务缴纳增值税，可以根据运输车辆的多少及运输业务的大小，从整体收益
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