《中级财务会计教案》第六章 固定资产要点Word文档格式.docx
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（一）外购固定资产
1.购入不需要安装的固定资产：
入账价值=买价+相关税费
2.购入需要安装的固定资产，应把购买固定资产的买价、税费、安装调试费等支出先记入“在建工程”科目，安装完毕交付使用时再转入“固定资产”科目。
3.外购固定资产的特殊考虑
（1）以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。
例1.某企业以100万元购入A、B、C三项固定资产，公允价值比为5:
3:
2，则A应分配50万元，B应分配30万元，C应分配20万元.
（2）购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付（如分期付款购买固定资产），比如某例2.企业需要购买一项固定资产，现在支付需要800万元，但如果采用5年分期付款方式购买，每期需要支付200万元，5年共需支付1000万元。
这实质上具有融资性质，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。
实际支付的价款1000万元与购买价款的现值800万元之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，其它均应当在信用期间内确认为当期损益，计入财务费用。
注意：
要和后面的相联系：
如P50融资租入固定资产、P248采用递延方式分期收款销售商品，还有金融工具等都有相同的问题，这个问题这在今年教材中普遍存在。
（3）融资费用的确认
接例2：
现在支付需要800万元，但如果采用5年分期付款方式支付，每期需要支付200万元，多支付200万元。
这200万元实际是利息费用，满足利息资本化条件的予以资本化，计入工程成本；
不满足利息资本化条件的计入当期费用--财务费用。
每年确认的融资费用是不相等的，需要采用采用实际利率法
融资费用的处理：
①应付本金余额：
800万，每期都在800万基础上逐期减少
②每期支付额：
200万
③本期确认的融资费用：
每期期初应付本金余额×
实际利率，比如上面例题800万×
10%=80万，本期融资费用摊销80万，计入当期损益：
借：
财务费用80
贷：
未确认融资费用80
未确认融资费用：
是在购买固定资产时固定资产的入账价值（800万，现值）和长期应付款（1000万）之间的差额（200万）。
购买固定资产时所做的分录：
在建工程800
未确认融资费用200
贷：
长期应付款1000
这样就形成了200万的未确认融资费用，需要在5年内分摊。
实际分摊率10%，则第一期摊销800*10%=80万元
在建工程80
第一期期末是应付本金余额为800-（200-80）=680万元
第二期分摊的未确认融资费用金额：
应付本金余额680*实际利率10%以此类推。
※要注意会用实际利率法摊销，今年教材上使用实际利率法摊销的地方有很多。
（二）自行建造固定资产
包括自营工程和出包工程，重点把握自营工程。
1.自营方式建造固定资产
企业的自营工程，应当按照直接材料、直接入工、直接机械施工费等计量，即料、工、费。
需要注意的问题：
（1）材料：
如果使用的是自己生产的产品需要做销售处理，计算销项税额；
如果领用的是自己不用的材料，在材料转出的同时，还要把进项税额转出；
如果专门为建造固定资产而购买的工程物资，注意工程物资含有增值税。
（2）借款费用
（3）剩余物资（重点说明）
工程完工后，需要把剩余的工程物资（属于长期资产）转作流动资产存货。
专门为建造固定资产而购买的工程物资是含税的，而存货是不含税的，所以应该把工程物资分成两部分：
一部分是不含税的计入存货的价值，一部分是增值税，计入应交税费-应交增值税（进项税额），用于抵扣。
（4）工程物资发生盘亏、毁损、报废，要区分是在完工前，还是在完工后。
如果是在完工前发生的，计入工程成本。
发生在完工后的，在筹建期的计入管理费用；
正常生产经营期间的，计入营业外支出。
（5）单项工程或单位工程毁损或报废
减去保险公司、责任人等赔款和残料价值后的净损失，发生在完工前的计入工程成本。
正常生产经营期间的，计入营业外支出，净收益计入营业外收入。
（6）工程完工前试运行
即使生产出了合格产品也不确认收入。
所发生的支出，计入工程成本；
产生的收入，冲减工程成本。
※总结：
自行建造固定资产需要注意的几个问题：
√料、工、费问题，料要注意增值税问题，费要和借款费用相结合；
√盘亏毁损报废问题要分完工前完工后，正常生产经营期间、筹建期间；
√完工前的试运行，要计入成本和冲减成本
2.出包方式建造固定资产
出包工程非常简单，“在建工程”实际成为企业与建造承包商的结算账户。
如果多项工程同时进行，比如书上的例题（P46）,有发电车间、发电设备、冷却塔等，支付的款项都计入在建工程，每个工程分别核算。
但有一些共同的费用支出，如管理费、可行性研究费用、公证费、监理费等，发生时没有区分具体是哪个工程的。
先计入在建工程-待摊支出，等完工时，将待摊的支出分配到各项目中。
公式如下：
待摊支出分配率=累计发生的待摊费用÷
（建筑工程支出+安装工程支出+安装设备支出）
某工程应分配的待摊支出=某工程建筑工程支出、安装工程支出、安装设备支出合计*分配率
（三）租入固定资产
租入固定资产分为融资租赁固定资产和经营租赁固定资产。
融资租赁和经营租赁的区分：
与所有权相关风险是否转移给了承租人，转移的，是融资租赁，如果没有转移，就是经营租赁。
重点把握融资租赁的内容。
1.融资租赁
融资租入的固定资产视为自有资产处理，其入账价值为最低租赁付款额现值与租赁固定资产的公允价值两者较低者，有相关费用的如手续费、律师费、印花税等直接费用，也要作为固定资产的入账价值。
理解：
对于资产入账价值，出于谨慎考虑，公允价值和最低租赁付款额现值哪个低就用哪个入账。
所以融资租入固定资产的入账价值要按最低租赁付款额现值与租赁固定资产的公允价值两者较低者。
长期应付款应按最低租赁付款额入账，注意不是现值。
长期应付款折现后数额小了，长期应付款是一项负债，同样出于谨慎考虑，不要低估了，所以用最低租赁付款额来入账。
账务处理：
固定资产（公允价值和最低租赁付款额现值孰低）
未确认融资费用（差额）
长期应付款（最低租赁付款额）
未确认融资费用属于理财费用，在以后期间内要分期摊销。
租赁固定资产时：
固定资产
未确认融资费用
长期应付款
摊销时：
财务费用
未确认融资费用
摊销时需要解决两个问题：
分摊率和摊销方法
（1）分摊率：
了解一下即可，考试时一般会指出用什么作为分摊率。
通常都采用内含利率；
如果不知道内含利率，用合同规定的合同利率；
如果没有合同利率，用同期贷款利率作为分摊率。
上面内含利率、合同利率、同期贷款利率都是折现率，如果固定资产是按现值入账的，就应该按折现率（内含利率、合同利率或同期贷款利率）作为分摊率。
如果租赁资产是以固定资产公允价值入账的，应当重新计算折现率，使最低租赁付款额的现值等于租赁资产的公允价值。
知道最低租赁付款额现值即公允价值、每期支付的租金、年限，就可以计算折现率，这个折现率就是按实际利率摊销的分摊率。
（2）摊销方法：
采用实际利率法进行摊销，与延期付款购买固定资产完全相同。
2.经营租赁
经营租赁比较简单，不确认为自有的固定资产。
（四）存在弃置费用的固定资产
固定资产弃置时可能有弃置费用，这是指特殊行业根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务。
这种支出以前在确定固定资产入账价值时没有考虑，现在这种支出也要计入固定资产的入账价值。
但并不是以后若干年后发生的支出比如10万元，现在固定资产入账价值就增加10万元，而是应当把10万元折为现值作为固定资产入账价值。
例3.现在需要建立一个焦化厂，支出需要1000万元。
10年后为恢复土地环境还需要100万元支出。
则100万元需要折为现值，期限为10年，将内含利率作为折现率。
假如计算出的现值为40万元。
固定资产入账价值为1040万元：
固定资产或在建工程1040
银行存款1000
预计负债40
第三节固定资产的后续计量
◎包括两部分内容：
第一部分是固定资产折旧，注意这部分内容有很大删减；
第二部分为固定资产后续支出问题，这个问题要引起特别注意。
一、固定资产折旧
固定资产折旧受固定资产使用寿命、预计净残值、固定资产产生经济利益的方式的影响。
（一）企业确定固定资产使用寿命，应当考虑下列因素：
（1）预计生产能力或实物产量；
（2）预计有形损耗和无形损耗；
（3）法律或者类似规定对资产使用的限制。
（二）固定资产折旧范围
1.空间范围：
除以下两项外，企业应对所有固定资产计提折旧：
（1）已提足折旧仍旧继续使用的固定资产；
（2）按照规定单独估价作为固定资产入账的土地。
土地使用权作为无形资产，而出租的土地使用权则作为投资性房地产。
这里的土地是单独入账的土地，不计提折旧。
√已达到预定可使用状态但尚未办理竣工结算的固定资产，应当按照估计的入账价值，计提折旧；
待办理竣工结算后，按照实际成本调整原来的暂估价值，但原来已经计提的折旧不需要调整。
√融资租入的固定资产，应当采取与自有资产相一致的政策计提折旧，不过要考虑折旧期限的问题。
如果合同已经明确规定租赁期满，企业能够取得固定资产所有权，应按固定资产尚可使用期限计提折旧；
如果合同没有明确租赁期满能取得所有权，应当按照租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间计提折旧。
√处于更新改造过程停止使用的固定资产，不作为固定资产，应转入在建工程，不再计提折旧。
2.折旧的时间范围
当月增加，当月不提；
当月减少，当月照提。
已提足折旧仍旧继续使用的固定资产，不提折旧；
提前报废的固定资产，也不提折旧。
（三）固定资产折旧方法
1.年限平均法
年限平均法也称直线法，它是以固定资产预计使用年限为分摊标准，将固定资产的应提折旧总额均衡分摊到使用各年的一种折旧方法。
2.公式：
（1）年折旧额=
（2）年折旧率=
×
100%=
100%
（3）月折旧率=年折旧率/12
（4）预计净残值率=
（5）年折旧额=原始价值×
年折旧率
3.优点：
计算过程简单，容易理解。
4.缺点：
只注重固定资产的使用时间，而忽视使用状况，使固定资产无论物质磨损程度如何，都计提同样的折旧费用，不够合理；
固定资产各年的使用成本负担不均衡。
（二）工作量法
工作量法是以固定资产预计可完成的工作总量为分摊标准，根据各年实际完成的工作量计算折旧的一种方法。
单位工作量折旧额=
年折旧额=某年实际完成的工作量×
单位工作量折旧额
3.采用工作量法，不同的固定资产应按不同的工作量标准计算折旧，如机器设备应按工作小时计算折旧，运输工具应按行驶里程计算折旧，建筑施工机械应按工作台班时数计算折旧等。
固定资产
工作量
机器设备
工作小时数
运输车辆
行驶里程（公里）数
施工机械
工作台班时数
（三）加速折旧法
1.加速折旧法：
又称递减折旧费用法，是指固定资产折旧费用在使用早起提的较多，在使用后期提的较少，以使固定资产的大部分成本在使用早起尽快得到补偿，从而相对加快这就速度的一种计算折旧的方法。
2.加速折旧法分类：
分为双倍余额递减法和年数总和法。
3.双倍余额递减法
（1）含义：
双倍余额递减法是以双倍的直线折旧率作为加速折旧率，乘以各年年初固定资产账面净值计算各年折旧额的一种方法。
（2）公式：
年折旧率=
2×
某年的折旧额=该年年初固定资产账面净值×
（3）在会计实务中，现行会计制度规定，为简化折旧的计算，在固定资产预计使用年限到期前两年，就要进行方法的转换，将未提足的折旧平均提取。
4.年数总和法
年数总和法也叫年限积数法，是以计算折旧当年年初固定资产尚可使用年数作为分子，以各年年初固定资产尚可使用年数的总和作为分母，分别确定各年折旧率，然后用各年折旧率乘以应提折旧总额计算每年折旧的一种方法。
假如固定资产的使用年限为n年，则各年的年数为1，2，3，…，n。
年数总和为1+2+3+…+n,也可表示为n（n+1）/2，年数总和法的折旧分数以此作为分母。
至于分子，是指从计提折旧那一年开始尚可使用的年限，如果计提折旧那一年以t表示，则分子可表示为（n-t）+1。
可用公式表示如下：
各年折旧率（R）=
每年的折旧额=（C-S）×
（3）举例：
采用年数总和法计算折旧。
账面原值是100000元，预计净残值为3100元，使用寿命为五年。
采用年数总和法折旧如下。
A设备
尚可使用年限
折旧率
年折旧额
累计折旧额
账面净值
购置时
100000
第一年
5
5/15
32300
67700
第二年
4
4/15
25840
58140
41860
第三年
3
3/15
19380
77520
22480
第四年
2
2/15
12920
90440
9560
第五年
1
1/15
6460
96900
3100
（四）固定资产折旧的核算
1.公式：
当月固定资产应计提总额=上月固定资产计提的折旧额+上月增加固定资产应计提的月折旧额—上月减少固定资产应计提的月折旧额。
2.会计分录：
（谁受益，谁承担）
制造费用（车间）
管理费用（管理部门）
销售费用（专设销售机构）
其他业务成本（经营出租的固定资产）
累计折旧
（五）固定资产预计使用寿命等的复核
企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。
如果固定资产的使用寿命、预计净残值的预期数发生改变，应当按照估计变更的有关规定进行处理。
后面专门有一章会计估计变更、会计政策变更和差错更正（第十六章）讲述，应当采用未来适用法核算。
如果固定资产产生利益的方式有重大改变的，按照估计变更（未来适用法）进行会计处理。
二、固定资产后续支出
固定资产后续支出包括更新改造、大修理、改扩建、改良以及维护等支出。
固定资产后续支出分为资本化支出和费用化支出。
固定资产的资本化支出，计入固定资产成本；
费用化的支出，计入当期损益。
（一）资本化的后续支出
1.企业更新改造固定资产，应把固定资产的账面价值转入在建工程。
固定资产账面价值=原值-累计折旧-已提的减值准备
2.固定资产改扩建等发生的后续支出，可能涉及替换固定资产的某个组成部分。
应当把替换的部分资本化，计入固定资产成本；
被替换部分的账面价值转出。
例：
企业一项固定资产原值100万元，已提折旧40万元。
现在需要对固定资产进行更新改造，更新改造过程中，增加了20万元新的组成部分；
把旧固定资产中的一部分10万元原值和4万元折旧转出。
则更新改造完成后，新固定资产的入账价值=100万元（原值）-40万元（累计折旧）+20万元–6万元[10万（原值）-4万（折旧）]
新固定资产的入账价值=原账面价值+新增部分-被替换部分账面价值
这里扣减的是替换下去部分的账面价值，不是可收回的价值，这与以前的规定不同。
（二）费用化的后续支出
1.固定资产的日常维修，应在发生时直接计入当期损益（管理费用或销售费用），不得采用预提或摊销方式。
这也是一个变化的内容：
不再采用预提或摊销。
管理费用
原材料
应付职工薪酬
应交税费-应交增值税（进项税额转出）
2.改良支出，予以资本化，计入固定资产账面价值；
3.如果不能区分，则企业应当判断后续支出是否满足固定资产确认条件；
4.固定资产装修费用，自有资产和融资租入固定资产，都应在“固定资产”科目下单设“固定资产装修”明细科目进行核算，在固定资产尚可使用年限与两次装修间隔期间两者中较短的期间内，单独计提折旧。
比如固定资产尚可使用10年，现在对固定资产进行装修。
假如5年装修一次，则装修所花费的100万元，要在5年内进行摊销（计提折旧）；
假如到第四年时，需要重新进行装修，这时还有一年的装修费用尚未计提折旧，则将其计入营业外支出。
※对于融资租入的固定资产，折旧期限还需要考虑租赁期限。
比如固定资产尚可使用10年，租赁期为5年，固定资产4年装修一次。
则应该按照三者孰短4年计提折旧；
如果租赁期为4年，固定资产5年装修一次，尚可使用10年，还应该按照4年计提。
5.经营租赁固定资产发生的改良支出
※与以前不同，经营租赁固定资产的改良支出，应计入“长期待摊费用”，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，进行摊销。
后续支出学习中需要注意的问题：
要分清是资本化还是费用化，资本化的直接计入当期损益，不进行待摊和预提；
装修问题要区分自有资产、融资租赁和经营租赁。
第四节固定资产的处置
一、固定资产终止确认的条件（满足其一即可）
（1）该固定资产处于处置状态。
（2）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。
二、固定资产处置的会计处理
（一）固定资产出售、报废或毁损的会计处理
重点是固定资产清理问题：
固定资产的处置一般通过“固定资产清理”科目来核算。
投资性房地产、债务重组、非货币性资产交换、股权投资等都与固定资产的处置有关。
固定资产清理账户的借方反映的是固定资产净值和税费，贷方反映清理的收入（包括残料价值、保险赔偿、处置收入、债务重组抵债的款项等），贷方与借方比较的差额表示清理净损益。
贷方大于借方为清理净收益：
固定资产清理
营业外收入
相反则为清理净损失：
营业外支出
清理完成后，清理净损益转入营业外收支账户，作为利得或损失进行处理
（二）持有待售的固定资产
企业持有待售的固定资产，其预计净残值，不得高于其账面价值。
账面价值比预计净残值高的部分，应作为资产减值损失直接计入当期损益。
持有待售的固定资产从划归为持有代售之日起不再计提折旧和减值准备。
本章总结：
本章比较基础，也比较重要，对后面章节影响比较大，比如债务重组、非货币性资产交换等都与固定资产有密切联系，学习时要注意和后面的章节相结合。
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