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《税收征管法》和《企业所得税法》明确规定企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或所得额的，税务机关可以按照合理方法进行调整；因为如果税法不设置必要的限制，就可能会被企业利用作转移利润的手段，企业通过向关联企业、关联利益者进行赞助，侵蚀所得税税基。

企业所得税法律、行政法规没有具体规定的业务，会计核算的结果为所得税相关业务处理的依据。

企业所得税和会计确认收入的原则存在差异

收入确认原则企业所得税和会计的差异表现为：

会计从实质重于形式原则和谨慎性原则出发，侧重于收入的实质性的实现，即相关经济利益很可能流入企业；所得税从组织财政收入和体现税收防范功能角度出发，实质与形式两者兼顾，更注重于形式，比如对企业货物性资产只要所有权转移，不论是否有经济利益流入，都应按计量标准确认企业所得税收入实现。

企业所得税法规和会计准则的框架下，两者对收入范围的确认和收入的计量上存在差异。

比如：

对会计上确认为交易性金融资产，在资产负债表日，如果交易性金融资产公允价值大于其账面价值，差额应确认为公允价值变动收益，形成会计利润增加；但上述业务在企业所得税业务处理时，按照现行企业所得税法规，不确认为企业所得税的收

入业务。

企业非货币性资产对外捐赠，在会计上因其不具备会计收入确认的要件，所以不确认为会计收入；但在企业所得税业务处理时，按照《企业所得税实施条例》规定，应确认为企业所得税的视同销售。

根据企业所得税法规关于应纳税所得额确定的原则，有关收入的确认和计量所得税和会计的关系表现为：

1.企业所得税法规和会计准则的规定一致的，以会计核算的结果为所得税收入确认与计量的依据。

2.企业所得税法规和会计准则的规定不一致的，应当遵循税收法规的规定进行所得税收入确认和计量，并对所得税和会计的差异进行调整。

3.企业所得税法规没有具体规定的业务，应当以会计核算的结果为所得税收入确认和计量业务处理的依据。

《企业所得税法》规定所得税基本收入如下：

1.销售货物收入

2.提供劳务收入

3.转让财产收入

4.股息、红利等权益性投资收益

5.利息收入

6.租金收入

7.特许权使用费收入

8.接受捐赠收入

9.其他收入

会计除对外单位欠款付给的利息以及其他利息收入冲减“财务费用”夕卜，其它收入都在会计收入范围内。

因外单位欠款付给的利息以及其他利息收入在会计上冲减“财务费用”，与所得税确认为收入一样，对当期应纳税所得额都产生增加的影响，所以，对这项会计和所得税处理不同的业务，不需进行纳税调整。

企业所得税确认的企业所得税取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等;会计准则对货币性资产的确认虽然没有包括债务的豁免，但在会计上债务的豁免，伴随着企业负债的减少，将导致所有者权益增加和经济利益的流入，也应确认为会计的收入。

所以，所得税和会计对货币性收入的确认一致。

【例1]A装修公司为B酒店装修，成本80000元，市场价格为100000元，双方协商，A装修公司不收取款项，可以在B酒店免费消费100000元。

此项业务的实质是A装修公司和在B酒店消费同时以劳务活动取得交换价值。

税收分析

营业税：

A装修公司为B酒店装修，同时在酒店免费消费，属于提供劳务活动取得经济利益，在营业税征税范围。

应纳营业税

=100000X3%=3000（元）

企业所得税：

按企业所得税法规规定，企业提供劳务活动，取得劳务，取得非货币形式的收入，确认为所得税的收入业务。

所得税的收入为100000元，成本为80000元。

会计处理

根据双方协商A装修公司为B酒店装修，同时在酒店免费消费，由于企业提供劳务的交换价值是企业获取一项无需付款的劳务活动，所以会计人员根据职业判断，确认为提供劳务相关的经济利益很可能流入企业；同时由于具备收入的金额能够可靠地计量；交易中已发生的和将发生的成本能够可靠地计量的要件，符合收入确认的会计条件。

所以在会计上对A公司提供劳务活动，确认为收入业务。

《企业所得税法实施条例》二十五条规定：

“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

”

《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函（2008）828号）规定：

企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。

（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品；

（2）改变资产形状、结构或性能；

（3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；

（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移；

（5）上述两种或两种以上情形的混合；

（6）其他不改变资产所有权属的用途。

企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

（1）用于市场推广或销售；

（2）用于交际应酬；

（3）用于职工奖励或福利；

（4）用于股息分配；

（5）用于对外捐赠；

（6）其他改变资产所有权属的用途。

企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

”

2.企业所得税列举视同销售与会计收入确认一致的业务

（1）具有商业实质且公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换；

（2）企业将货物、财产用于偿债；

（3）企业将货物、财产用于职工福利；

（4）企业将货物、财产用于利润分配。

（5）企业将劳务用于偿债、职工福利或者利润分配等用途

3.企业所得税视同销售列举与会计收入确认不一致的业务

（1）企业以非货币性资产交换不具有商业实质或者公允价值不能够可靠计量；

（2）企业将货物、财产用于捐赠、赞助、集资、广告、样品；

（3）企业将劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品。

上述业务所得税和会计确认收入存在的差异，差异的性质一般为永久性差异。

在现有企业所得税法规下，企业取得属于不征税的财政性资金收入仅包括《财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税［2008］第001号）规定：

“软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产,不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。

"

“集成电路设计企业视同软件企业，享受软件企业的有关企业所得税政策。

”此项业务会计确认为“营业外收入一政府补助”,税和会计出现差异，差异的性质为永久性差异。

其它企业取得的各级政府对企业拨付的各种补贴、税收返还等财政性资金不属于不征税收入，所以应确认为所得税的其它收入，所得税和会计处理一致。

1、辽财税（2010）4号文件，从今年2月份起地方教育附加

改为2%征收。

2、印花税：

实收资本0.5/00%,合同0.3/00%,其他每本帐5元

3、过渡期税率的有关规定

（1）原享受所得税15%的企业：

2008年按18%执行，2009年按20%执行，2010年按22%执行，

2011年按24%执行，2012年按25%执行。

（2）原享受两免三减半，五免五减半的定期减免优惠企业，新税法实施后继续按税收法规，行政法规的优惠办法及年限享受至期满为止，但未因获利而未享受优惠的，其优惠期限从2008年其计算。

债权性投资与权益性投资的比例

金融企业5:

1

其他企业2;1

施工企业应该争取与甲方签订包工包料的合同。

只有签订包工包料的合同，施工企业才不会存在营业税和企业所得税风险。

如果甲方不同意与施工企业签订包工包料的合同，那施工企业该怎么办？

我认为应该按照以下办法来操作：

首先，施工企业与甲方必须签订包工包料的建筑合同；其次，建筑合同中的材料可以由甲方去选择材料供应商,有关材料采购事宜都由甲方去操办，但是，签订材料采购合同时，必须在合同中盖施工方的公章而不能够盖甲方的公章；再次，材料供应商必须把材料销售发票开给施工方，然后由甲方交给施工方；第四，材料采购款必须由甲方支付给材料供应商，但是施工企业、甲方和材料供应商三者间必须共同签订三方协议,即施工方委托甲方把材料采购款支付给材料供应商的委托支付令。

如果按照以上四个步骤操作，施工方与甲方签订的合同形式上是包工包料的合同，实质上是“甲供材”的合同，这对于甲方和施工方双方来讲都没有风险，因为，材料是甲方购买的，消除了对施工方会购买劣质建筑材料的嫌疑，对于施工方来讲，没有以上分析的营业税和企业所得税风险。

需要注意的是：

企业在所得税纳税申报表填报，及应纳税所得额计算时，必须首先将减免税收入确认为企业所得税的收入项目，在此基础上计算应纳税所得额时，做减少税基的处理。

比如，A企业本期取得国库券利息收入10万元，企业将其计入所得税收入项目，进一步计算应纳税所得时，作纳税调减的处理，减少应纳税所得额10万元，这一过程通过企业所得税的纳税申报表填报完成。

会计“公允价值变动损益”和企业所得税的比较

为了体现会计的谨慎性原则，会计准则规定对交易性金融资产、交易性金融负债、投资性房地产等资产，在资产负债表日按公允价值进行计量。

会计设置“公允价值变动损益”科目，核算企业交易性金融资产、交易性金融负债，以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。

《企业所得税法实施条例》第五十六条规定：

“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。

”所得税对会计“公允价值变动损益”不予确认，所得税和会计出现差异。

企业以会计利润为基础，计算应纳税所得额时，如果当期“公允价值变动损益”出现“贷”方发生额,需要进行纳税调减的处理；如果当期“公允价值变动损益”出现“借”方发生额，需要进行纳税调增的处理。

所得税和会计的差异为暂时性差异。

【例2】2008年1月1日企业将一幢办公楼对外出租，该厂房的初始成本为500万元，使用年限为20年，净残值率为5%。

该投资性房地产期末采用公允价值计量，2008年12月31日，经复核，该投资性厂房的公允价值为520万元。

会计处理为：

会计准则规定，对于采用公允价值计量模式投资性房地产，平时不计提折旧，应当以资产负债日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。

企业的账务处理为：

借：

投资性房地产一公允价值变动200000

贷：

公允价值变动损益200000

企业所得税处理及企业所得税和会计差异调整：

企业所得税确认办公楼为固定资产。

采用公允价值计量模式的会计处理在企业所得税上不予确认，企业所得税对企业出租建筑物的计量应按照历史成本确认为计税基础。

企业所得税和会计的差异为暂时性差异。

2008年企业所得税税前允许扣除的折旧=500X（1-5%）

『20=23.75（万元）

企业所得税对会计上以办公楼公允价值与账面价值之间的差额，通过当期损益“公允价值变动损益”会计科目，结转计入当期会计利润的20万元不予确认，对企业当期企业所得税收入调减20万元；企业所得税对投资性房地产确认为固定资产，提取折旧23.75万元，当期纳税调减处理，调减为23.75万元

企业所得税和会计对收入确认的基本原则的部分差异导致企业所得税和会计对收入确认差异的存在。

根据企业所得税相关法规规定,所得税确认收入的基本判断标准为资产所有权转移或劳务外部提供；会计准则相关规定确认收入的基本要件中，重要的一点表现为资产所有权转移或者劳务提供是否导致企业经济利益流入。

由于企业所得税和会计对收入确认的原则不尽一致，导致企业所得税和会计对收入确认存在一定差异。

表现为：

（1）企业非货币性资产交换不具有商业实质且公允价值不能够可靠计量，所得税确认视同销售，而会计不确认为收入，则所得税和会计在收入的确认上存在差异，这种差异表现为时间性（暂时性）差异。

（2）企业将资产（货物和财产）用于捐赠、赞助、集资、广告、样品，在所得税上确认为视同销售；在会计处理上，因其不具备收入确认要素中经济利益流入的要件，所以不确认为收入。

所得税和会计对以上业务是否确认收入上产生差异，差异的性质一般应确认为永久性差异。

（3）企业将劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品，在所得税上确认为视同销售，在会计处理上不确认为收入，所得税和会计对以上业务是否确认收入上产生差异，差异的性质一般应确认为永久性差异。

（4）软件生产企业和集成电路设计企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入,此项业务会计确认为“营业外收入一政府补助”所得税和会计出现差异，差异的性质为永久性差异

（5）企业所得税减免收入的业务，企业会计核算一般都确认为收入或收益，所得税和会计形成差异，差异的性质为永久性差异。

（6）企业所得税对会计核算中对当期会计利润产生影响的“公允价值变动损益”不予确认，所得税和会计出现差异。

企业以会计利润为基础，计算应纳税所得额时，如果当期“公允价值变动损益”出现“贷”方发生额，需要进行纳税调减的处理；如果当期“公允价值变动损益”出现“借”方发生额，需要进行纳税调增的处理。

所得税和会计的差异为暂时性差异。

《企业会计准则7号一非货币性资产交换》准则对企业非货币性资产的公允价值确定，做出了具体规定：

（1）对于存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以该资产的市场价格为基础确定其公允价值。

（2）对于同类或类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以同类或类似资产市场价格为基础确定其公允价值。

（3）资产不存在同类或类似资产的可比市场交易，应当采用估值技术确定其公允价值。

会计准则规定：

企业应当按照从购货方已收价款或应收的合同或协议价款确定商品销售收入金额，已收或应收的合同或协议价款显失公允的除外。

从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。

企业所得税法规对此项业务没有做出具体规定，所以所得税的收入计量应与会计计量的结果一致。

（2）下列特殊销售业务的处理所得税和会计一致

①现金折扣业务

现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。

企业所得税法规对此项业务处理的具体规定与会计准则的规定一致，即按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

②商业折扣业务的收入计量

商业折扣是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。

企业所得税法规对此项业务处理的具体规定与会计准则的规定一致，即按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

③销售折让和销售退回业务的收入计量

销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让，销售退回是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求原因而发生的退货。

企业所得税法规对此项业务处理的具体规定与会计准则的规定一致，即企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

④采用售后回购方式销售商品

会计准则规定：

采用售后回购方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息,计入财务费用。

有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。

企业所得税法规对此项业务处理规定与会计一致。

⑤采用售后租回方式销售商品

会计准则规定：

采用售后租回方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；售价与资产账面价值之间的差额，应当采用合理的方法进行分摊，作为折旧费用或租金费用的调整。

有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的，销售的商品按售价确认收入，并按账面价值结转成本。

企业所得税法对此项业务没有做出具体规定，但按照企业所得税售后回购方式销售商品收入确认的条件，售后租回业务的企业所得税处理，一般应与会计一致。

⑥采用以旧换新方式销售商品

企业所得税的处理与会计处理的一致，即应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

（3）具有融资性质的分期收款形式销售商品收入计量所得税和

会计不一致

会计准则规定：

某些情况下，合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值确定销售商品收入金额。

应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。

企业所得税虽然对具有融资性质的分期收款形式销售商品的企业所得税处理没有具体规定，但是企业所得税应按合同或协议价款确认为收入。

具体原因如下：

其一，由于企业所得税财务费用扣除业务中，没有对具有融资性质的分期收款形式销售商品确认为按照财务费用处理；其二，企业所得税业务处理应遵循确定性原则，且应保证收入实现的时间性。

企业所得税和会计对具有融资性质的分期收款形式销售商品的处理出现差异。

从应纳税所得额计算的角度，一般确认为为暂时性差异。