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会计专题复习
《会计专题—CFO篇》
一、CFO制度的主要特征：
1．从地位方面看，CFO在决策与经营层面是董事会成员（财务正职），对股东或董事会负责；在执行与管理层面是经理层成员（行政副职），对CEO负责。
2．从责任方面看，CFO作为董事和监督者，承担着股东外部受托等法律责任；作为经营者和管理者，承担着对CEO负责的内部经营责任。
3．从协调方面看，CFO要处理好与股东、董事会及审计委员会、社会审计机构等的外部关系；同时，也要处理好与CEO、内部审计机构、财务总监、司库和首席信息官等的内部关系。
4．从职责方面看，承担着对战略的参与、支持、计划及管理，对资源的确认管理、价值创造以及在此基础上的利益协调，对流程的价值导向创造与控制提供支持性服务，对业绩评价创建激励机制，建立风险控制系统并进行管理等职责。
5．从保障方面看，在赋予CEO对董事会决策的统一执行权的同时，也应保证CFO与CEO的相应决策权和独立监督权。
6．从资质方面看，美日等国虽然没有出台强制性政策规定，但通过政府认可并且有法律支持的行业协会效应，鼓励CFO参加资格考试并加入协会，以提高其能力和财务管理水平，规范CFO制度建设。
二、CFO的主要工作是什么？
1、通过财务的手段进行战略层面的操作，如果工作出色，这带来的公司价值增值将比业务运营创造的价值更多；
2、就是像销售一样去‘卖’公司，把公司推销给投资者，真正决定上市公司命运的人是基金经理、大的机构投资者，因此投资者关系是CFO非常重要的问题；
3、个工作就是，通过兼并收购将公司的战略用最低成本实施出来。
由此可判断出一个优秀CFO的标准是:
独立的判断，超强的商业意识，对业务的透彻了解，在资本市场游刃有余的运作以及战略性的眼光。
三、优秀CFO需要具备的素质
1、承担责任，就是敢于对企业的经营表现承担责任；
2、是改革创新，就是要追求新理念；
3、要推动变革，要从容接受文化转变；
4，必须是一个优秀的沟通桥梁，对内让员工清晰企业的财务目标。
5、能够支撑CEO的战略决策。
6、管理风险，对重要的决策提出风险评估意见。
7、专业化的管理，具有丰富的专业经验，它既包括财务的经验、会计的经验，还有包括战略、对业务的认识、对市场分析。
8，作为一个优秀的CFO，要知错改错，敢于承认错误，满怀欣喜、灵活应对。
四、CFO需要对企业有那些责任感？
CFO对的企业的高度责任感主要涉及下面三个方面内容：
1、要维护社会公众利益
职业道德要求CFO在考虑企业利益时，首先保证社会公众利益。
CFO为了维持其社会形象、保证职业声誉，很重要的—点就是把公众利益放在首位。
虽然企业往往是与CFO直接发生利益关系的—方，但是如果企业的利益有悖于社会公众的利益，CFO应当义无反顾地坚持这项职业道德。
2、履约
CFO应当按照约定履行对企业的责任。
从本质上讲，—旦CFO接受企业委托，从事财务管理工作，他与企业间就建立起一种合约关系，这种关系和其他合约合同一样受到法律保护。
同时按时、按质地完成自己任期内的工作，履行合同，是CFO职业道德的体现，也是法律的要求。
3、商业机密
商业机密是职业道德中的一个重要话题。
由于CFO了解大量与企业经营相关的信息，其中包罗了企业经营战略、成本、内部控制在内的商业机密，一旦披露将会使企业丧失原有在竞争中的地位，这无论是对企业管理者、债权人、还是对投资者来说都是极其不利的；CFO在掌握这些涉及商业机密的信息时就必须许诺不向外界披露这些信息。
这也就是CFO应当对财务管理过程中知晓的商业机密保密．并不得利用其为自己或他人谋取利益（下称保密原则）。
五、简述在工作中CFO如何对CEO予以支持与配合？
1、为CEO的决策做好参谋
由于财务部门是一个综合性强、联系方面和信息反馈较为灵敏的部门，财务指标、资金占用量和资金周转速度等等，反映了企业生产经营活动的主要内容。
所以，CFO应该从尽可能地降低耗费，用好资金、提高效益的要求出发，从财务角度对各项经营方案进行分析、研究和评价，为CEO最终作出决策提供依据、当好参谋。
2、为决策项目实施提出资金支持
CFO要为CEO的经营决策提供依据，一旦决策实施，CFO的任务就转变成为方案实施筹措资金，在筹资过程中，CFO还要比较各种筹资方案的筹资成本，选择经济合理的筹资组合，从时间上、数量上保证资金的供应。
CFO还要管好、用好资金，减少和避免资金使用中不合理的浪费，提高资金的使用率。
对于资金运用中出现的问题应及时发现解决，以加速资金周转，提高资金的利用效果，为CFO实现企业目标提供财务保证。
3、利用会计资料
充分利用会计资料，经常分析产品成本水平，通过建立、健全成本费用管理制度，严格控制生产耗费，不断降低产品成本，也是CFO配合、支持CEO实现企业目标的重要内容。
4、实行财务监督，保障资金安全
CFO对经营成果负有保全责任，CFO应该利用价值形态对企业的经济活动进行控制和监督，对企业开展全方位的、综合的、连续的分析，全面评价企业的经营绩效，肯定成绩，找出问题，分析考核企业财务收支情况，加强对企业生产经营活动的控制、指导和调节，有效、合理地利用资金，保障资金安全，协助CEO进行保全资产及经营成果的任务。
5、提供解决之道，而非只提出问题
CFO随时注意本公司在财务方面的困难问题，在问题演变为“大灾难”之前，及时地发现危险信号，但是，发现火情只是成功了一半，更重要的是要及时“灭火”。
作为有创意、有能力的部属，应该能为上司减轻负担，解决问题而不是制造问题。
不妨采取这样一种方式，向CEO说明问题，并告诉他你将如何解决这些问题。
然后将解决的办法列出来，这是你的责任。
并且，这样做会使你成为一个独立的个人，一个有能力解决问题的CFO。
你会从解决问题中受益，并获得CEO的器重与赏识，使你与CFO之间的合作更加愉快。
六、如何理解CFO的能力结构？
能力是指能做某事的素质，或尚未发挥的天资或潜质，能以致用。
CFO的能力应包括：
1、CFO的决策能力：
即根据公司目标和经济规律，针对公司重大的战略问题，进行选择和优化的能力，主要包括进行财务决策的能力和参与并为公司其他战略提供信息支持的能力。
2、战略规划能力：
是指CFO应从公司的全局和长远发展观察、思考和处理问题的能力，主要包括制定公司的财务目标，财务战略以及规划财务远景的能力。
3、CFO的分析能力：
是指为了实现公司的目标，CFO应通过各种途径为决策、控制、考核等提供财务信息支持的能力。
主要包括进行财务分析的能力和为各种决策提供支持的能力。
4、CFO的领导能力：
是指CFO要建立财务人员的工作团队，并且组织整个团队高效的完成各项工作，主要包括通过招聘和筛选建立一个财务团队，组织这个团队建立高效会计核算系统和财务流程的能力。
5、CFO的协作能力：
是指CFO通过传递影响他人，并且协调各种关系使工作和任务顺利完成，主要包括交流沟通能力，维护和联系的能力，以及与其他高层管理人员、业务部门形成业务伙伴关系的能力。
6、CFO的控制能力：
是指为了保障企业运作的安全与高效使用，CFO应该采取必须管理措施的能力，主要包括以内部控制制度控制交易流程的能力，以及运用预算管理、成本管理、风险管理等。
7、CFO的资源管理能力：
是指为了保障企业资产的安全和高效使用，CFO应该采取必要管理措施的能力，主要包括信息资源的管理，现金管理和资产管理等。
七、你理解CFO的权限有那些？
CFO的权限是由其在董事会中的地位和其在经营管理层中的作用所决定的，CFO是代表董事会对管理层实施财务监控，他一般是企业董事会中相关委员会的主任或主要成员，如审计委员会、预算委员会、薪酬委员会、投资委员会、股东委员会、发展委员会、执行委员会等。
行使这些委员会的权力，同时CFO又是企业经营管理中的重要一员，在很多情况下，他仅次于CEO是企业的“第二把手”，参与企业的日常经营管理，肩负着对企业财务工作的领导和监控工作，对于CFO这样的高层领导，由于其责任重大，相应的权力（权限）也相当大，可以说是其责任，也就是其权限。
八、我国CFO在企业的地位与承担的职责
我国财务官与总经理的关系主要有三种类型：
一是与总经理为监督关系的财务总监派驻制，通常由董事会委派，主要侧重于战略执行与对经营层实施日常监督，其奖励、薪酬由大股东计发；
二是作为总经理的助手关系的总会计师任命制（含主持财务工作的副总会计师和财务部长），由总经理提名并作为总经理助手而享受副职待遇的财务负责人，其职责主要是协助总经理作好日常经营，当期经营业绩与薪酬挂钩；
三是作为总经理合作伙伴的财务总裁（CFO）委派与参与经营制，通常由董事会委派，其职能不仅要积极参与当期运营，还要注重企业持续经营的战略目标把握，其薪酬不仅包括基本薪资和经营年薪，还包括期股和期权。
九、你认为在CFO身上可能出现的问题有那些（请举例说明）？
怎样解决这些问题？
1.欺骗
CFO在财报或者账目上的真实谎言，一一赘述恐怕大英百科全书也难以容纳，随手拈来就是安然、世通这样的造假教科书。
对于造假手段来说，出其右者相信不在少数，但还有谁能把这几页报表抖落得如此震天响呢？
欺骗的主要表现形式就是做假账，假账的操作方法有n多种，但从形式上分，只有两大类。
第一种是假账真算。
会计们用以记账的依据本身就是虚假的，就算会计再认真工作，最终产生的会计报表数据也依然是虚假的。
在国内，这类假账的应用者是“闻名遐迩”的黎明股份和银广厦。
另一种是真账假算。
会计们用以记账的依据是真实的，但后期采用了一些“技术手段”，使得财务报表看起来“似是而非”。
有的企业为了逃避监管部门对部分不合理、不合法开支的检查，同时为经理人公款消费、从投资人口袋里偷钱创造条件，人为地设置“两本账”，一本是对外公开的财务报表账，一本是供企业内部人使用的小金库账。
有些企业甚至根据不同目的肆意造假，人为编造出三本账、四本账、五本账……以应付政府监管的不同方面。
2.结党营私
没有CEO，CFO不敢对财报动手动脚，同样，没有CFO的通力合作，CEO也无法把财报做的跟自己想象的一样完美。
分析人士指出，与公司CEO打得火热可以使得CFO的日子更好过一些，尤其是在面对一位铁腕CEO时，CFO只有俯首听命，否则的话只有卷铺盖走人。
因此，尽管许多人士为CFO开脱，但结党营私的罪名是跑不掉的。
既然担任CFO就应该敢于成为公司内部最正直的人，如果连CFO都遭到了腐蚀，那么整个企业也就快要病入膏肓了。
人们不禁要问：
这些企业的CFO都在干什么？
难道他们都没有判断力吗？
还是他们与其他企业老总们串谋一起欺骗投资者？
促使CFO与CEO狼狈为奸的因素很多，有被迫造假的因素，也有个人感情因素。
3.懦弱
最近进行的针对财务负责人进行的独家调查，大约17%的受调查者表示在过去五年间，他们的老板都曾要求他们至少对公司的财务报表进行过一次修改。
这其中有些财务人员就屈服了老板的要求，但大多数人都对这种非份的要求予以了回绝。
4.尸位素餐
从全球范围来看，会计职业是一门古老的职业，过去50年，会计专业体系几乎没有什么特别大的变化，但我们的经济生活由于受科学技术进步的影响却已发生了翻天覆地的变化。
过去在企业值钱的财产在当今变得越来越不重要，如机器设备等有形资产，而以前被人们所忽视的专有技术、专利权、商标、商誉以及企业人才等，在当今对企业来说已变成是生死攸关。
但经济生活中的这种微妙变化却并没有引起会计体系的相应变化，有些企业的CFO至今仍不知道如何准确、客观地来计量这些无形的资产。
但企业经营失败却又通常与这些资产相关联。
这就致使很多CFO不能从财务专业的角度来提前预告企业经营之风险。
加之在新技术推动下的金融领域中的诸多创新工具，更进一步增加了CFO衡量公司财务风险和经营风险的难度，从而使CFO行业置身于一种高风险的行业。
5.目光短浅
微软每个财年对预算计划都要进行详细周密的梳理，其他跨国企业也是如此。
财务计划对于企业运作和市场拓展的极端重要性由此可见一斑。
与此形成鲜明对照的，是国内很多企业的CFO对预算和计划懒洋洋的态度，借口是行业发展太快，计划老是赶不上变化，因此企业预算可有可无。
有人分析各种原因：
“这是因为他们在做计划时，中间差了好多步没有做，只抓住了一些孤立的片段，这样当然看不清全局。
而且很多CFO做预算的时候，并没有把企业的宗旨考虑进去，往往是为做预算而做预算，这样当然不会有什么意义。
”
作为CFO必须明确企业的经营宗旨，因为有了三五年目标之后，就会知道你需要推出什么样的产品和服务，然后才能据此制定财务实施计划。
这并不是CEO一个人的事。
比如，这个市场规模是否够大？
增长速度如何？
将会带来赢利还是亏损？
现有的资金够不够？
融资是用公募还是私募方式？
什么时候需要去借钱？
还需要哪些合作伙伴？
寻找合作伙伴是需要他的资本还是别的资源？
而现在很多人做计划，拍拍脑袋就决定今年要做什么，明年要做什么，计划的随意性很强。
这样做出来的计划其实并不是企业自己的东西。
制定预算的时候，跟预期发生很大偏离的时候怎么办？
业内人士建议每个月企业要有一次总的评估，重要的指标CFO每天都应该看。
这时CFO的作用就显现出来，及时发现偏差，及时通知责任人。
偏差肯定会有的，关键在于CFO的雷达系统能不能及时发现，只要发现了就有解决的方法。
6.不学无术
在调查了《财富》500强公司的CFO的会计资格证之后发现，仅有20%的CFO是持证公共会计师；35%有MBA学位；5%既有会计资格证书，也有MBA学位。
前面提到的安然CFO法斯托有西北大学凯洛格管理学院的商业管理硕士学位；世通CFO沙利文有纽约州立大学的商业管理硕士学位；环球电讯CFO丹恩•科尔斯有科内尔大学的金融和公共政策博士学位。
其实，会计学培训促进学员重视数据，MBA教育则只是激发学员的创造力。
目前，这一问题更加突出。
对许多公司的财务人员不懂基本的会计学原理。
公司的CFO没有学过会计学，是一个营销人员。
忽视基本会计原则可能会影响CFO能否妥善处理近年来面临的一大挑战：
“管理获利”的压力。
投资人对那些未能达到财务预测目标的企业是很残酷的。
而且股价下跌对拥有许多股票期权的企业主管也是极为不悦的事。
对CFO本身也是不悦的事，因为他们的酬劳—大部分来自股票期权。
如果CFO被要求举行会计师资格，就像律师必须接受法律训练一样，他们就比较可能诚实呈报财务数字。
7.挟权自重
一家国内企业的CFO，是个权力的狂热追求者，党同伐异是他最喜欢的游戏，由于所在公司结构庞大，分设机构多，仗着与总裁的亲密伙伴关系，经常行使人事主管的权力，对公司进行大清洗，最无法让人相信的是，竟然把总经理给炒掉了。
这绝对是真实的事情，相信国内其他权力制衡体系不完备的公司也存在这样的问题，这并不是国内企业CFO权力过大所引起的。
其实在美国，CFO的权限，要比中国公司的总会计师大得多。
但是美国公司的CFO职权相当明确，决不会出现越俎代庖的事情。
尽管美国的会计丑闻一个接一个，但至今还未出现类似上面那样的事情。
CFO之八诡计
在CFO的圈子里，做假账并不是个别现象，他们利用自己熟悉会计制度、熟悉审计稽查的思路和方法大肆造假，其做假的手段也是数不胜数，信手拈来。
内部更是有“三十六计”之说。
靠着这些计谋，CFO们制造了使企业起死回生、反败为胜的虚假繁荣，同时也使CFO与一幕幕的财务丑闻扯上干系。
据知情人士透露，CFO做假主要从资产、销售、成本、税收等方面来进行，再辅以花哨的报表蒙人。
暗渡陈仓。
暗渡陈仓原意是指以正面进攻、佯动的路线，造成假象，蒙骗敌人，达到掩盖真实进攻路线的意图，以便乘虚而入，出奇制胜。
在造假中可引申为：
故意采用某种出乎意料的行动来麻痹监管层。
这一招CFO们应用得相当的娴熟，比如在资产重组中,有的通过虚报置入资产价值（包括当期利润），一边给被重组企业送利润,一边还赚它的钱,可谓一举两得。
有的则抬高置出资产的价格,不仅让被重组企业得以转嫁出亏损,而且还可以不劳而获,这也可以说是一举两得。
资产转让是CFO用来提高当期收益的最便捷的手段，特别是对于控股股东实力雄厚的公司，控股股东对其支持的主要手段便是溢价收购该公司的不良资产，包括应收账款、存货、投资以及固定资产等，这通常是资产重组的第一步。
李代桃僵。
用来概括各种代人受过、受难的现象或做法。
实质上就是当局势发展到必须有所损失时，应敢于牺牲局部换取全局胜利。
这一招多用在上市公司的保壳的过程中，CFO为了保住公司的壳资源，他们不惜牺牲集团公司的部分利益。
使用这种计策的典型的例子就是公司以不良实物资产对外投资。
公司以不良实物资产与控股股东合资成立公司，由此来降低该不良资产给上市公司带来的损失。
瞒天过海。
此计就是利用人们的这一错觉，来掩盖自己的真正意图。
目前十分流行的隐瞒坏账或重大损失隐患不报，就是瞒天过海之计的妙用。
隐瞒坏账或重大损失隐患不报，使之成为危及今后的地雷。
这种例子很多，国内有一家叫幸福实业的上市公司，它在幸福集团公司控股期间，其货币资金都是通过幸福集团公司的内部银行结算的，至今应收款项尚有166871450.38元，因幸福集团近三年没有进行企业年检，事实上已丧失了继续从事经营活动的主体资格，只能全额计提坏账准备，给上市公司造成重大损失。
而这种做假方法的决策大多出自CFO，国外的例子也有不少。
CFO瞒天过海之计还有很多招术，如调节股权投资比率、折旧和摊销年限自我“调节”、控制资产减值准备的提取和冲回等。
调节股权投资比率是这样的。
根据企业会计准则的规定，上市公司对于持有股权比率20%以下的子公司一般采用成本法核算；对于持有股权比率20%以上的子公司采用权益法核算。
采用成本法核算的子公司的收益只有在分红时才能体现为母公司的收益，而同样子公司的亏损也不会反映在当期的母公司的报表中。
而采用收益法核算的子公司的收益，一般在当期按母公司持有的股权比率确认为当期的损益。
因此对于连年亏损的子公司，上市公司一般将其股权减持至19%，以暂时隐藏该项亏损；而对于盈利状况较好的子公司，如股权比率在20%以下，上市公司一般会寻求提高股权比率至20%以上。
对于某些上市公司而言，固定资产折旧占销售收入的比重很大，因而固定资产折旧金额的变化对最终利润的影响也较大。
上市公司一般通过将折旧比率确定为一个区间，从而在每年折旧金额确定上拥有较大弹性。
上市公司在收购股权过程中会形成股权投资差额的借方余额或贷方余额。
对于借方余额，一般是溢价收购所形成，会计准则要求在10年内摊销完；对于贷方余额，一般是折价收购所形成，要求在10年以上期间内摊销完。
由此在确定摊销年限方面，上市公司拥有一定的调节余地。
此外，溢价收购的资产可产生回报的时间可能仅在五年以内或是更短，而溢价的成本摊销则可长达10年，因而该项投资短期收益被人为提高，而长期收益会大幅下降，甚至亏损。
控制资产减值准备的提取和冲回，目前要求提取减值准备的资产有应收款项（坏账准备）、存货（存货跌价损失准备）、长短期投资（长短期投资减值准备），另外固定资产也可望要求提取减值准备。
以上各项准备的提取在实施当年因允许追溯调整，从而给上市公司机会将各类损失在以前各年度体现，因而只影响到当期股东权益的年初未分配利润，而对当期利润没有太大影响。
通过这几招瞒天过海伎俩，公司CFO就大大提高资产的自我把控能力，为做假奠定了基础。
无中生有。
往昔“无中生有”大多是指“无风起浪，惹是生非”，纯粹是一种唯恐天下不乱的心理。
但从造假的角度看,巧用“无中生有”，则是“创造力的发挥”，在虚报利润等常见的造假行为中皆妙用无穷。
无中生有的虚报利润是最常见的造假行为，它们一般都是通过托管资产或其他关联交易，冒名顶替，坐享关联企业创造的利润；或通过合并子公司或者孙公司的财务报表来实现利润虚构。
其中有的虽有被托管资产所有权方面或关联方面的委托和其他合同，属于假戏真做，表面上无懈可击，但也有许多则纯系懈账，根本提不出可供审核的依据。
它有以下几种情况：
一是销售给控股股东和非控股子公司。
上市公司将产品销售给控股股东和非控股子公司，因无须合并报表，因而不必以对外的销售作为最终的销售实现。
对于上市公司而言，销售收入会因此增加，同时应收账款和利润亦增加；而对于控股股东和非控股子公司来说，则是应付账款和存货的增加。
总体而言，并未对外实现销售，但上市公司自身已合法地实现了销售。
这种制造利润的手段很难持续，而且应收账款的潜在坏账损失风险较大。
二是在不同控股程度子公司间的安排销售。
在同时拥有几家不同控股程度的子公司且均经营同一业务的情况下，上市公司可在不同控股程度的子公司之间分配订单以达到调节利润的目的。
如果上市公司想增加利润，可将订单全部或大部分交由本部工厂或控股程度高的子公司生产，降低少数股东损益；反之，则是将订单大部分交由控股程度低的子公司生产，提高少数股东收益，如少数股东为上市公司的控股股东，则控股股东所获收益因此增加。
三是溢价采购控股子公司产品及劳务形成固定资产。
上市公司如采购控股子公司的产品用于再销售，则其溢价需合并抵消，因而对合并报表的盈利无贡献。
但如果上市公司溢价采购控股子公司产品及劳务形成固定资产，则一方面，该类交易无须披露，另一方面上市公司采购后形成固定资产，则子公司的销售可确认实现。
由此，子公司的收益可确认为当期合并报表利润，而上市公司的固定资产虽定价过高，但因其折旧分多年提取，因而当期利润增加因素远高于因折旧增加而导致的利润减少因素。
四是变更销售收入确认方式。
有一类上市公司，它们并非销售单一产品，而是销售整个系统，需要实施、安装与服务，销售过程持续时间长，因而收入并非一次实现。
特别是对于跨年度实现的销售，需要在年度间分配利润。
一般企业根据销售的不同阶段划分收入实现比率，而该类比率的变化，无疑会影响到当期盈利。
如果当年接获的订单很多，而公司如提高开始阶段收入实现比率，则当期利润增加。
借刀杀人。
“借刀杀人”这一计，不可望文生义或以词害意。
它并不一定要用刀，也不见得就要取人性命，而是指假借外力或他人之手而达到自己的目的。
“借”的内容是多方面的，可以借资金、借人才、借技术、借地盘、借形势等等。
借用盟友的力量去打击敌人，势必要使盟友受到损失，但盟友的损失正可以换得自己的利益。
借刀杀人，关键在怎样“借”得巧妙，收到事半功倍的效果。
周瑜为杀叛将蔡瑁、张允，利用蒋干，借曹操之手杀之，便是一个很生动的例子。
在CFO手中，施此计者，所借之“刀”一般为上届领导，因为领导班子换届给他们有了可乘之机。
他们的秘密武器就是利用预提损失准备金的机会，透支亏损。
这样不仅可以减轻下年度的费用负担，而且预提过头的报损项目还有可能转为盈利。
这种情况主要是把责任推给了上一届领导，一般在公司股权变动或领导班子换届时会用到此计，近来因新的会计准则有所限制，此招已不是太灵了。
声东击西。
“将欲西而示之以东”，使竞争的敌人受到错误的诱导而疏于防范，在其松懈警惕，分散注意力之际趁虚而入，达到自己的目的。
CFO则通过费用的变化来达到控制成本目的，充分利用了声东击西的精髓。
它主要有以下几个手段：
一是变更费用项目。
虽然企业财务会计制度对成本以及各项费用有较为明确的划分，但有些项目的归类仍有一定的弹性。
比如销售折扣，有的上市公司将其单列为一项目，而有的上市公司将其归入销售费用，作为给分销或零售商的销售佣金。
该种归类的变化会导致费用比率的非经常性的波动。
此外在销售费用和管理费用之间，也有一些归类上的差异，如对销售办事处的租金及折旧支出，有的上市公司将其归入管理费用，有的将其归入销售费用。
如果上市公司的归类发生变化，则费用比率也会发生相应的变化。
二是变通广告费
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