房地产行业企业所得税与新政策精讲.docx
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房地产行业企业所得税与新政策精讲
房地产行业企业所得税与新政策精讲
说明：
本资料根据新企业所得税及相关配套政策而编写，仅供培训辅导之用以及做为本次培训PPT课作的补充学习材料。
房地产行业涉及的重点及难点均通过PPT课件来进行讲解，并配以写字板进行板书。
请以PPT课件所展示及讲解的内容为主。
2008年度企业所得税培训提纲
（一）关于武国税函[2009]1号文件《市国家税务局关于企业所得税纳税人涉税事项附送中介机构鉴证报告的通知》的说明；
（二）关于2008年度企业所得税申报表的变化分析和填写说明；
（三）新企业所得税法实施中出现的个别疑难问题解读
收入专题
一、收入的确认在企业所得税与会计核算之间存在的差异分析
二、特殊收入的处理如视同销售、开发产品转为自用、房屋出租、捐赠收入的确认等。
三、总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知国税函[2008]875号文件解读
四、总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知国税函[2008]828号文件解读
税前扣除专题
一、税前扣除原则分析与适用
二、投资性房地产准则与税法差异及调整方法
三、弥补亏损政策的运用与新旧变化
四、新法下各项费用扣除举列和扣除技巧
五、财产报损新旧变化及注意事项
六、固定资产的新旧变化及涉税注意事项
七、无形资产的涉税处理与会计准则差异分析
八、房地产企业预售收入计算的预计利润
（四）、最新政策分析
一、营业税暂行条例及实施细则修订对房地产行业影响分析
二、鄂地税发[2008]97号、鄂地税发〔2008〕211号、鄂地税发[2008]240号等重要文件适用分析
三、最近国家出台的其它最新税收政策解析
（一）关于武国税函[2009]1号文件“市国家税务局关于企业所得税纳税人涉税事项附送中介机构鉴证报告的通知”的说明
一、文件主要内容介绍
根据该文件精神，在我市范围内，由国家税务局负责征收管理，并实行查帐征收的企业所得税纳税人，凡发生下列涉及下列涉税事项，应附送中介机构涉税览鉴证报告：
1、企业财产损失申报
2、房地产开发企业年度纳税申报
3、高新技术企业年度申报
4、高新技术企业认定
5、外资居民企业年度纳税申报
6、企业所得税税前弥外亏损
7、企业年终所得税汇算缴后需要退抵税款（不含减免退税款）
8、企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，需在计算应纳税所得额时加计扣除。
二、鉴证准入制度
对符合规定可从事涉税鉴证业务的社会中介机构，税务机关在相应的报刊、杂志或网站等媒体上公告，同时将公告的名单发文送各区国税局、直属分局。
对未经税务总局批准设立的不具备注册税务师行业执业资质、未纳入注册行业监管的单位和其他中介机构一律不得承办涉税鉴证业务。
三、其他注意事项
中介机构在进行企业所得税鉴证业务时，应按《国家税务总局关于印发〈企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则（试行）〉的通知》（国税发[2007]10号）和《国家税务总局关于印发〈企业财产损失所得税税前扣除鉴证业务准则（试行）〉的通知》（国税发[2007]9号）规定的涉税鉴证报告格式、工作流程，认真开展审核鉴证工作，税务机关对中介机构的涉税鉴证具有检查、审核和认定权。
（二）关于2008年度企业所得税申报表的变化分析和填写说明
年度纳税申报表概述
一、申报表从1主14附到1主11附，主、附表更简明。
新申报表由1张主表和11张附表组成。
主表适用于所有查账征收企业，包括利润总额的计算、应纳税所得额的计算、应纳税额的计算和附列资料四个部分。
附表分为两个层次，附表一到附表六为一级附表，对应主表各项目；附表七到附表十一为二级附表，是纳税调整表的明细反映。
与原年度申报表相比，新申报表取消了原申报表中的《捐赠支出明细表》、《技术开发费加计扣除额明细表》、《工资薪金和工会经费等三项经费明细表》、《坏账损失明细表》，增加了《以公允价值计量资产纳税调整表》、《资产减值准备项目调整明细表》，将《纳税调整增加项目明细表》和《纳税调整减少项目明细表》合并为《纳税调整项目明细表》，在收入和成本明细表中增加了事业单位、社会团体、民办非企业单位的收入和支出明细表，《免税所得及减免税明细表》改为《税收优惠明细表》，《广告费支出明细表》改为《广告费和业务宣传费跨年度纳税调整明细表》，《投资所得（损失）明细表》改为《长期股权投资所得（损失）明细表》，《税前弥补亏损明细表》改为《企业所得税弥补亏损明细表》，《境外所得税抵扣计算明细表》改为《境外所得税抵免计算明细表》，《资产折旧、摊销明细表》改为《资产折旧、摊销纳税调整明细表》。
保留的附表有《收入明细表》、《成本费用明细表》。
这些表格主要是根据税收政策的变化和简化合并的需要而改变的。
例如，根据《企业所得税法》的规定，新申报表将一些税收优惠项目直接列入纳税调减项目，要求境外所得应弥补境内亏损，新增了分支机构预缴所得税情况等。
二、以企业会计核算为基础，更方便于纳税人。
与原申报表相比，新申报表的结构、逻辑关系、编制原理都发生了较大的变化。
原申报表包括收入总额、扣除项目、应纳税所得额的计算、应纳所得税额的计算四部分。
其中，收入总额按税法口径，扣除项目按会计口径，再通过调整会计与税法的差异，将扣除项目调整为税法口径来计算应纳税所得额。
这样就造成应纳税所得额和会计利润脱节，纳税申报表与利润表脱节，逻辑关系不够清晰，纳税人无法直接通过利润表来编制所得税申报表。
在新申报表的设计中，采用了以间接法为基础的表样设计。
在编制时，以利润表为起点，将会计利润按税法规定调整为应纳税所得额，进而计算应纳所得税额，即在企业会计利润的基础上，加减纳税调整，计算出应纳税所得额（包括加减纳税调整、不征税收入、免税收入、减计收入、加计扣除、弥补亏损等），进行税款计算。
会计与税法的差异（包括收入类、扣除类、资产类等）通过一张附表进行纳税调整得以集中体现，并按照重要性原则，明细反映有关项目的会计核算与税法差异。
这样的设计充分尊重了企业现实和会计人员的习惯，更符合会计实务和人们的逻辑思维方式。
作为记载企业生产经营活动、核算企业生产经营成果的工具，会计账簿主要遵循现行的企业会计制度和会计准则。
我国没有独立的所得税会计，企业没有也不可能单独设账，按照《企业所得税》规定对企业的收入、税前扣除项目进行核算。
在会计利润的基础上计算应纳税所得额，将大大减少纳税人纳税的遵从成本，方便纳税人计算填写。
三、厘清会计制度与税法差异，填报难点不再难。
新申报表从逻辑关系上比原申报表清晰，容易理解。
新申报表利润总额的计算部分所包括的项目是按新会计准则的利润表项目设计的，对于适用企业会计准则的企业，其数据可直接取自利润表；而实行原企业会计制度、小企业会计制度等的企业，其利润表上的项目与新申报表不一致，只有按照新申报表的要求，对利润表上的项目进行调整后才能填报。
纳税调整是新申报表填报的一个难点。
新申报表上的纳税调整增加额和纳税调整减少额是根据新会计准则和《企业所得税法》之间的差异设计的，对于适用企业会计准则的企业，要求填报人员既熟练掌握各项业务的会计处理规定，又要掌握《企业所得税法》的相关规定，能够识别两者间的差异，掌握纳税调整方法，才能正确填报本表。
而对于实行企业会计制度、小企业会计制度的企业，难度可能会更大，因为这类企业既要熟知企业会计制度与税法的差异，又要清楚企业会计制度与企业会计准则在核算上的差异，才能根据分析进行填报。
四、几点重要变化
1、将不征税收入、免税收入、减计收入、免税项目所得、加计扣除作为纳税调减项目，可以减少所得额或扩大当年亏损，区别于2006版：
纳税调整后所得后再减去免税所得。
2、境外所得能够弥补境内亏损（主表22行）
3、纳税调整项目表（变动最大的附表）
将需要调整会计与税法的差异项目全部集中于此表，一目了然
充分考虑采用新会计准则和尚未使用新会计准则的企业填列情况
分为收入所得类、扣除类、资产类、准备金、房地产预计利润、特殊事项等类别
五、有关核定征收企业的所得税问题
核定征收中的定率征收企业，在年终进行汇算清缴时，根据国税发[2008]30号文件要求，应按规定填写《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（B类）》即可。
如果减免税一栏有数据，必须同时报送附表五税收优惠明细表，但仅限税率和税额减免。
六、年度纳税申报主表填写
基本结构：
共有四大部分42行：
利润总额的计算、
应纳税所得额的计算、
应纳税额的计算及附列资料。
全面反映了企业所得税申报的计算过程及基本信息
填列基本要求：
基本从附表中取得相关数据，再根据附表数据填列主表
主表内关系：
6个步骤计算出本年应补（退）所得税
1、纳税调整后所得=会计利润总额±纳税调整+境外所得弥补境内亏损
2、应纳税所得额=纳税调整后所得-弥补亏损
3、应纳所得税额=应纳税所得额×税率25%
4、境内应纳税额=应纳所得税额-减免税-抵免税
5、实际应纳所得税额=境内应纳税额±境外应纳、应抵税额
6、本年应补（退）的所得税=实际应纳所得税额-已预缴税额
利润总额的计算：
1、13行利润总额就是企业会计上核算的利润数
实行会计准则的企业直接按照利润表填列；
实行会计制度、小企业会计制度、事业单位会计制度的企业需要调整分析，按对应的附表项目填列。
总体原则：
按照会计核算的数据填列，保证13行利润总额的数据与企业会计核算利润数一致。
2、13行利润总额就是计算公益性捐赠的基数
例外：
汶川地震捐赠不受此比例限制，可全额扣除
问题：
如果13行数据小于0，捐赠能否扣除？
2006版应纳税所得额为基数时，如果应纳税所得额小于0，是不能扣除的
应纳税所得额=利润总额±纳税调整+境外弥补境内亏损-弥补亏损
注意四个方面：
1、第23行“纳税调整后所得”，如果小于0，就为当年的亏损额；
2、第21行“抵扣应纳税所得额”：
填报创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额。
当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。
（条例97条）
年度纳税申报主表填写
注：
当主表23行纳税调整后所得为负数时，且23行负数的绝对值大于本行数据时，则本行“抵扣应纳税所得额”填0；当主表23行为负数时，且23行负数的绝对值小于本行数据，则“抵扣应纳税所得额”＝主表23行负数绝对值，使得第23行为0。
3、第22行“境外所得弥补境内亏损”：
填报纳税人根据境外所得计征企业所得税的规定，在计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的盈利可以弥补境内营业机构亏损的数额
1）总局新修订了境外所得管理办法，在汇算前应该可以出台。
总体上：
分国不分项，境内、境外分开核算
主要变化：
境外所得可以弥补境内亏损，但境内所得不能弥补境外亏损（例外：
当境外机构、股权、资产等依法进行处置、清算、撤消时出现亏损，如果在连续5个年度内不能由境外所得弥补，可以在第6个年度用境内所得弥补）
2）境外所得既可以弥补当年亏损，也可以弥补以前年度亏损
即当“利润总额”＋“纳税调整增加额”-“纳税调整减少额”<0时，填报纳税人境外应税所得用于弥补境内亏损的部分，最大不超过纳税人当年的全部境外应税所得。
当“利润总额”＋“纳税调整增加额”-“纳税调整减少额”>0时，如以前年度无尚未弥补的亏损，本行填零；如以前年度有尚未弥补的亏损，填报弥补以前年度尚未弥补的亏损的最大值，同时不超过纳税人当年的全部境外应税所得。
3）与表三的衔接
由于在13行企业的利润总额中，既包含了境内所得或亏损，也包括了境外所得和亏损。
为了在表中反映境外所得可以弥补境内亏损，加上了第22行。
为了平衡表内关系，人为地在纳税调整表中调减第12行“境外应税所得”
为了反映“境内所得不能弥补境外亏损”，在表三中也调增了第13行“不允许扣除的境外投资损失”。
4、第25行应纳税所得额：
本行金额不得为负数。
如果第23行纳税调整后所得或者按照上述行次顺序计算结果为负数，本行金额填0；
本行为小型微利企业（30万）的判断标准之一
应纳税额
1、先减免，后抵免；不能使得第30行应纳税额小于0
2、第29行抵免所得税额包括两个方面：
一方面是按照新税法34条规定，环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额的10%可以从当年应纳税额中抵免；
另一方面是对于2008年以前已经批准立项但没有执行到期的国产设备投资抵免部分，可以继续执行到期，这部分抵免税额填列在表五第44行中。
3、合并纳税：
2008年按现行办法继续执行。
附列资料
以前年度多缴本年抵减—以前年度汇缴多缴税款未办退税；以前年度总机构汇缴多缴税款大于应分摊的预缴所得税额；
上年应缴未缴在本年入库额—上年四季度或12月预缴税款；汇算清缴入库税款；以前年度损益调整税款。
（三）新企业所得税法实施中出现的个别疑难问题解读
收入专题
一、收入的确认在企业所税得与会计核算之间存在的差异分析
会计准则对销售商品收入确认：
企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算；相关的经济利益很可能流入企业。
税收上对销售商品收入确认：
除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则，企业销售商品同时满足下列条件的应确认收入的实现：
商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
（国税函〔2008〕875号）
二、特殊收入的处理如视同销售、开发产品转为自用、房屋出租、捐赠收入的确认等。
1、“视同销售收入”的确认—会计不作收入，税收作收入的项目
根据企业所得税条例第２５条：
企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
以非货币性交易为例：
税收上：
企业的非货币性资产交易，必须在有关交易发生时确认非货币性资产交易的转让所得或损失，交易中其公允价值大于其原账面价值的差额，应确认为交易当期的应纳税所得额；反之，则确认为当期损失。
执行会计准则：
在交易不具有商业实质或虽具有商业实质但换出和换入资产的公允价值均不能够可靠计量时，以换出资产账面价值为基础计算换入资产账面价值；
执行会计制度的：
在不涉及补价的情况下，以换出资产账面价值为基础计算换入资产账面价值。
视同销售－条例２５条
例：
A以存货换B设备。
A账面45000元，交易日公允价50000元；B账面40000元，公允价50000元。
准则：
公允价与换出账面价值差计损益，即A公允价50000－45000＝5000元，计收益；B公允价50000－40000元＝10000元，计入收益。
与税法无差异。
制度：
不确认损益，换入价＋税费＝换出价。
税收上：
Ａ确认５０００、Ｂ确认１００００收益。
2、“接收捐赠收入”的确认
根据企业所得税条例21条接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。
会计准则—视同经济利益流入
会计制度—视同权益计入资本公积
3、“以分期收款销售的收入确认”
根据企业所得税条例23条；按合同约定日期确认
会计准则：
按合同协议收取，具有融资性质，采取递延方式；合同协议与公允价的差额，采用实际利率法在有关期间摊销，冲减财务费用
例：
2008年1月，A公司采用分期收款方式向B公司销售一套设备，合同约定销售价格1000万元，分5次于每年11月1日等额收取。
假定A公司设备成本为720万元，销售价格为800万元。
会计处理：
2008年1月实现销售
借：
长期应收款1000万元
贷：
主营业务收入800万元
未实现融资收益200万元
借：
主营业务成本720万元
贷：
库存商品720万元
2008年11月收取货款
借：
银行存款200万
贷：
长期应收款200万
借：
未实现融资收益456000（根据实际利率计算确定的金额）
贷：
财务费用456000（摊销抵减）
税务处理：
2008年，按照合同约定的收款日期确认收入的实现200万元。
应纳税调减600万元，抵减的财务费用纳税调减45.6万元；2009年11月收入实现200万元，应纳税调增200万元减计算抵减财务费用额，以后年度作相同税务处理。
4、“持续超过12月的劳务收入确认”
根据企业所得税条例第23条；按进度、工作量确认收入
会计准则：
劳务结果能可靠估计；不能可靠估计；
对发生的成本能得到补偿的，以成本确认；
对发生成本不能得到补偿的，确认损失；
例:
A接受B安装工程,约定工期2年,合同额300万,第一年完成60%,第二年40%;按进度付款.
A第一年按约定完成任务,但B无能支付180万,只收回150万.
会计上:
确认150万收入,交易不能可靠计量.
税收上:
按完成工作量确认180万（60%×300）;
假定A第一年完成40%,则税收上确认120万
5、“按收付实现制确认收入”
税收对流转税返还、补贴收入按收付实现制；会计上按权责发生制；
6、“让渡资产使用权收入确认”–利息、使用费；
根据企业所得税条例第18条，按合同日期确认；
会计准则：
贷款、长期应收款及持有至到期投资等按实际利率计算确认；金融企业差异较大
7、“特许权使用费收入的确认”
根据企业所得税条例第20条，按合同日期确认；
会计准则：
按合同收费时间方法计算确认；
8、“租金收入的确认”
根据企业所得税条例第19条，按合同日期确认；
会计准则：
经营租赁按直线法确认损益；
9、“权益法下对股权投资初始投资成本调整确认收益”
税收对初始投资成本确认，以公允价和相关税费为基础；
会计准则：
权益法核算合营和联营企业投资；正商誉的不调整，负商誉的调整，计入当期损益；
会计制度：
正商誉的摊销，计入当期损益；
例：
A企业取得B企业40%的股权，支付8000，取得时B企业公允价值22000。
会计上：
取得时A企业投资成本8000小于B企业净资产份额8800（22000×40%），则8800与8000的差额800计入当期损益；
借：
长期股权投资—投资成本8800
贷：
银行存款8000
营业外收入800
税收上：
确认投资成本为8000，其800不确认。
应作纳税调减800；
“权益法下长期股权投资持有期间投资收益”
税法条例17、83条，被投资企业作利润分配时确认收入实现；
应税和免税（全征或全免）；全免—居民企业之间、非居民从居民企业取得；全征—持有时间不满12月收益；
会计核算：
按权益法核算的按被投资企业会计期末的净利润自动确认损失或收益。
另:
考虑投资与被投资企业的会计政策调整
成本法:
被投资单位宣告分派的现金股利或利润中，投资企业按应享有的部分确认为当期投资收益
例：
A企业于2007年1月1日取得B企业30%股权，B企业2008年度实现净利润2400万元，A与B企业会计政策相同，假定A企业在对B企业进行投资时固定资产、无形资产的帐面价值与公允价值相同。
A企业拥有B企业30%股权，采用权益法核算，2008年底确认投资收益720万元（2400*30%）。
税法不予确认，进行纳税调减720万元。
10、“开发产品转为自用的确认”
税收上：
根据国税函[2008]828规定将开发产品转为自用不视同销售处理，相关资产的计税基础延续计算。
会计准则规定：
采取成本模式计量投资性房地产的，将投资性房地产转为自用时，应按其在转换日的帐面余额转入固定产资项目；采取公允价值模式计量投资性房地产的，将投资性房地产转为自用时，应按在转换日的公允价值，借记“固产资产”、按其帐面余额贷记“投资性房地产”，按其差额贷记或借记“公允价值变动损益”
三、总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知国税函[2008]875号文件解读
该文件规定：
一、除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。
（一）企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：
1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；
2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；
3.收入的金额能够可靠地计量；
4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
（二）符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：
1.销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。
2.销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。
3.销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。
如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。
4.销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。
（三）采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。
有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。
（四）销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
（五）企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。
企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。
企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
二、企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。
（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：
1.收入的金额能够可靠地计量；
2.交易的完工进度能够可靠地确定；
3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。
（二）企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：
1.已完工作的测量；
2.已提供劳务占劳务总量的比例；
3.发生成本占总成本的比例。
（三）企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。
（四）下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：
1.安装费。
应根据安装完工进度确认收入。
安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。
2.宣传媒介的收费。
应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。
广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。
3.软件费。
为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。
4.服务费。
包含在商品售价内
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