成本会计.docx

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成本会计

第一章　成本会计概述

一、成本的涵义

　　成本是商品经济的产物，是商品经济中的一个经济范畴，是商品价值的主要组成部分。

成本的内容往往要服从于管理的需要。

此外，由于从事经济活动的内容不同，成本含义也不同。

随着社会经济的发展，企业管理要求的提高，成本概念和内涵都在不断的发展、变化，人们所能感受到的成本范围逐渐地扩大。

　　不同的经济环境，不同的行业特点，对成本的内涵有不同的理解。

但是，成本的经济内容归纳起来有两点是共同的：

一是成本的形成是以某种目标为对象的。

目标可以是有形的产品或无形的产品，如新技术、新工艺；也可以是某种服务，如教育、卫生系统的服务目标。

二是成本是为实现一定的目标而发生的耗费，没有目标的支出则是一种损失，不能叫作成本。

二、成本与费用

　　成本与费用是一组既有紧密联系又有一定区别的概念。

正确区分成本与费用成本会计的重要前提。

　　成本是指生产某种产品、完成某个项目或者说做成某件事情的代价，也即发生的耗费总和，是对象化的费用。

费用是指企业在获取当期收入的过程中，对企业所拥有或控制的资产的耗费，是会计期间与收入相配比的成本。

成本代表经济资源的牺牲，而费用是会计期间为获得收益而发生的成本。

　　成本会计关注的是成本而不是费用。

三、未耗成本与已耗成本

　　在财务会计中，将成本分为未耗成本与与已耗成本两大类。

　　未耗成本是指可在未来的会计期间产生收益的支出，此类成本在资产负债表上列为资产项目，例如设备、存货及应收帐款等。

已耗成本则是指本会计期间内已经消耗，且在未来会计期间不会创造收益的支出。

这类成本又可分为费用和损失，前者在损益表上列为当期收益的减项，例如已销产品的生产成本及各项期间费用等，后者则因无相应利益的产生，而在损益表上列为营业外支出等项目，例如火灾、水灾等自然灾害造成的损失。

四、支出成本与机会成本

　　支出成本和机会成本是成本的两种主要类型。

　　支出成本是过去、现在或未来的现金流出。

机会成本是指由于选择最优方案而放弃的次优方案上的收益。

会计系统的特征是记录支出成本而不记录机会成本。

但是，管理者为了保证所作的决策是最优的，在进行决策时应考虑机会成本。

五、成本会计的产生和发展

　　成本会计先后经历了早期成本会计、近代成本会计、现代成本会计和战略成本会计四个阶段。

成本会计的方式和理论体系，随着发展阶段的不同而有所不同。

　　1、早期成本会计阶段（1880——1920）

　　随着英国产业革命完成，用机器代替了手工劳动，用工厂制代替了手工工场，会计人员为了满足企业管理上的需要，起初是在会计账簿之外，用统计的方法来计算成本。

此时，成本会计出现了萌芽。

从成本会计的方式来看，在早期成本会计阶段，主要是采用分批法或分步法成本会计制度；从成本会计的目的来看，计算产品成本以确定存货成本及销售成本。

所以，初创阶段的成本会计也称为记录型成本会计。

　　2、近代成本会计阶段（1921——1945）

　　19世纪末、20世纪初在制造业中发展起来的以泰勒为代表的科学管理，对成本会计的发展产生了深刻的影响。

标准成本法的出现使成本计算方法和成本管理方法发生了巨大的变化，成本会计进入了一个新的发展阶段。

近代成本会计主要采用标准成本制度和成本预测，为生产过程的成本控制提供条件。

　　3、现代成本会计阶段（1945——1980）

　　20世纪50年代起，西方国家的社会经济进入了新的发展时期。

随着管理现代化，运筹学、系统工程和电子计算机等各种科学技术成就在成本会计中得到广泛应用，从而使成本会计发展到一个新的阶段，即成本会计发展重点已由如何对成本进行事中控制、事后计算和分析转移到如何预测、决策和规划成本，形成了新型的以管理为主的现代成本会计。

　　4、战略成本会计阶段（1981以后）

　　20世纪80年代以来，随着电脑技术的进步，生产方式的改变，产品生命周期的缩短，以及全球性竞争的加剧，大大改变了产品成本结构与市场竞争模式。

成本管理的视角应由单纯的生产经营过程管理和重股东财富，扩展到与顾客需求及利益直接相关的、包括产品设计和产品使用环节的产品生命周期管理，更加关注产品的顾客可察觉价值；同时要求企业更加注重内部组织管理，尽可能地消除各种增加顾客价值的内耗，以获取市场竞争优势。

此时，战略相关性成本管理信息已成为成本管理系统不可缺少的部分。

六、成本会计信息

　　成本会计是财务会计与管理会计的混合物，是计算及提供成本信息的会计方法。

　　财务会计要依据成本会计所提供的有关资料进行资产计价和收益确定，而成本的形成、归集和结转程序也要纳入以复式记账法为基础的财务会计总框架中，因此，成本数据往往被企业外部信息使用者用于对企业管理当局业绩的评价，并据此作出投资决策。

同样，成本会计所提供的成本数据，往往被企业管理当局作为决策的依据或用于对企业内部管理人员的业绩评价。

七、成本会计的职能

　　成本会计的职能，是指成本会计作为一种管理经济的活动，在生产经营过程中所能发挥的作用。

由于现代成本会计与管理紧密结合，因此，它实际上包括了成本管理的各个环节。

现代成本会计的主要职能有：

成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。

　　在成本会计的各个职能中，成本核算是最基本的职能，没有成本核算就没有成本会计。

成本会计的各个职能是相互联系，互为条件的，并贯穿于企业生产经营活动的全过程，在全过程中发挥作用。

八、成本会计的种类

　　成本会计可按不同的标志进行分类。

　　按成本会计制度分类，可分为实际成本制度、标准成本制度和估计成本制度。

（1）实际成本制度。

实际成本制度，是根据实际发生的各项支出计算成本的一种成本会计制度。

（2）标准成本制度。

标准成本制度，是以预先制定的产品标准成本为基础，用实际产量的标准成本同实际成本相比较并记录和分析成本差异的一种成本制度。

　　（3）估计成本制度。

估计成本制度，是在产品生产前预先估算单位产品成本，凭以确定售价，然后通过复式记账将算出实际产量的估计成本与账上实际成本比较，据以修改估计成本的一种历史上曾采用过的不完整的成本会计制度。

　　按成本计算模式分类，可分为完全成本计算模式和变动成本计算模式。

（1）完全成本计算模式。

完全成本计算模式，又称“吸收成本”计算模式，它是按照传统的成本观念，将包含变动成本和固定成本在内的所有制造成本都吸收到产品成本中去，用来进行存货的估价和确定已售产品成本的一种计算模式。

（2）变动成本计算模式。

变动成本计算模式，是指产品成本中只包括变动制造成本而不包括固定制造成本的一种成本计算模式。

九、新经济环境与成本会计

　　新的经济环境对成本会计提出了挑战主要表现在以下几个方面。

　　1、全球竞争的加剧；

　　2、产业结构的变化；

　　3、生产环境的进步；

　　4、适时生产系统的出现；

　　5、全面质量管理的要求；

　　6、作业基础成本法的应用。

第二章　成本会计的基本原理

一、成本在经济工作中的分类

　　成本在经济工作中的作用，除了满足考核企业耗费水平、正确计算企业损益的需要之外，还必须为企业的生产经营决策提供依据，从而加强企业成本管理。

为此，按成本在经济工作中的作用，可以将企业成本划分为财务成本和管理成本两大类。

　　1.财务成本

　　财务成本是指根据国家统一的财务和会计法规及制度核算出来的，用于编制财务报表和企业内部成本管理的成本。

财务成本也称法定成本或制度成本，目前，我国会计核算都是按这种成本入帐的。

正确计算企业的财务成本，对于保证合理的价值补偿，正确计算企业期末存货价值和盈利，考核企业成本费用水平，按照税法规定计算利润，交纳税金，具有重要意义。

　　财务成本在企业中，有多种多样的表现形式。

如按各类企业的经营目标不同，可以将财务成本划分为生产性成本和劳务性成本两大类；在生产性企业中，财务成本还可进一步分为购储成本、生产成本和期间成本（又称经营管理费用）等。

　　2.管理成本

　　管理成本是用于企业内部经营管理的各种成本的总称，是根据财务成本和其他有关资料进行不同的归类、分析和调整后计算出来的，是对财务成本的进一步深化和发展。

管理成本主要包括决策成本（如差别成本、机会成本、边际成本、相关成本、沉没成本和重置成本等）和控制与考核成本（如标准成本、定额成本、责任成本、可控成本、计划成本和可比成本等）两类。

二、成本对象及其特点

　　成本对象是为了计算经营业务成本而确定的归集经营费用的各个对象，也是成本的承担者。

成本对象可以是一种产品、一项服务、一位顾客、一张订单、一纸合同、一个作业、或是一个部门。

　　成本会计的一个中心目标是计算产品成本，为对外财务报告服务。

产品成本的具体含义取决于其所服务的管理目标。

产品有有形产品和无形产品两种。

生产性企业生产有形产品，如电视机、计算机、家具、服装和饮料等。

劳务性企业提供无形产品，如保险服务、旅游服务、咨询服务等都属向顾客提供的服务；汽车租赁、电话出租和宝龄球等都是由顾客使用组织的产品或设施。

　　与有形产品相比，无形产品主要有四大方面的特点：

无形性、瞬时性、不可分割性和多样性。

无形性是指某项服务的购买者在购买之前无法直接感觉到该项服务的存在，因而服务是无形产品。

瞬时性是指顾客只能即时享受服务，而不能储存到未来。

不可分割性是指服务的提供者与购买者通常有直接的接触，以使交换得以发生。

多样性是指服务的提供比产品的生产有着更大的差异性，提供服务的工人会受到所从事工作、工作伙伴、教育程度、工作经验、个人因素等的影响。

可见，无形产品成本计算有其特殊性。

三、成本对象的构成要素

　　企业的任何经营成果都是依存于一定的时空范围而产生的。

确定成本计算对象，不仅要认定计算什么产品（或劳务）的成本，而且要认定是什么地点、什么时期生产出来的产品。

因而，确定成本计算对象一定要有“时空概念”。

通常，成本对象由三个要素构成：

　　1.成本计算实体。

　　2.成本计算期。

　　3.成本计算空间。

四、成本分配的方法

　　把成本准确地分配到各成本对象上去，这是很关键的。

歪曲的成本分配会导致错误的决策和评价。

成本分配的方法主要有：

直接追溯法、动因追溯法和分摊法等。

　　直接追溯法依赖于可实际观察的因果关系，因而其结果最准确；动因追溯法是依赖于成本动因将成本分配至各个成本对象，其准确性次之；分摊法尽管有简单性和操作的低成本等优点，但是三种方法中最不准确的，应尽可能避免使用。

实际上，在很多情况下，提高成本准确性所带来的收益在价值上超过了与动因追溯相关的额外计量成本。

五、成本计算方法

　　企业通常可采用分批成本计算法和分步成本计算法这两种基本方法来计算产品或服务的成本。

分批成本计算法是按照产品或服务的明确件数或批别来计算产品的一种成本计算方法，简称分批法。

分批法的成本计算对象是产品的批别（或定单）。

采用分批法核算的产品或服务往往有很大的差异。

分步成本计算法是通过将成本分配于众多相似的产品或服务，然后计算平均单位成本的一种成本计算方法，简称分步法。

分步法的成本计算对象是产品的生产步骤。

当企业的产品是单步骤生产时，其成本计算对象就是产品的品种。

　　应该注意的是，实际上，很多企业所采用的成本计算制度既非分批法，也非分步法。

而是分批法与分步法的结合。

　　在实际工作中，还采用了一些其他的成本计算方法，如分类法、作业基础成本法、标准成本法和变动成本计算法。

从计算产品实际成本的角度来说，这些方法都不是必不可少的，因而通称为辅助方法。

六、成本会计系统

　　成本计算具有两重性，它既是财务会计的一个重要组成部分，也是管理会计的一个重要组成部分。

因此，成本会计系统应由两个部分组成。

　　1.以财务报告为目的的成本会计

　　不管使用何种类型的成本会计系统，成本的结果都被用于公司的财务报表，财务报告的要求将影响成本会计系统的设计。

成本在损益表中列为销售成本，在资产负债表中列为存货。

　　2.以管理为目的的成本会计

　　从管理会计的角度看，成本计算是为企业正确地进行最优决策，有效经营和严格进行成本控制服务的。

成本是综合反映企业经营活动过程的质量和效果的一个重要指标，企业管理部门为了实现有效经营，正确进行经营决策，往往要从许多方案中选取最优方案，“优”的标准主要是经济效果，而各种形式的“成本”，又是经济效果的重要表现形式。

七、资本化成本与非资本化成本

　　在编制损益表和资产负债表时，首先要区分资本化成本与非资本化成本。

　　资本化成本是指发生时首先被记为资产，列入资产负债表，它被预期为企业带来未来的收益。

例如，购买机器设备和材料等的成本。

这些成本在资产提供有效服务的使用期间逐期转变为费用。

非资本化成本是指不经过存货阶段即作为费用被扣减的成本，发生时即计入费用列入损益表，如支付给营销经理的薪金和管理办公用房的租金。

八、可记入存货的资本化成本与不可计入存货的资本化成本

　　商业和制造性企业的资本化成本还可以进一步分为可计入存货的资本化成本和不可计入存货的资本化成本两种。

可计入存货的资本化成本（也叫做可计入存货的成本），是指购进存货的成本，或者其他新增加的成本。

不可计入存货的资本化成本，是指那些与存货无关的资本化成本。

可计入存货的资本化成本将成为产品销售成本的一部分。

九、成本会计制度

　　成本会计制度是组织和从事成本会计工作所必须遵循的规范和具体依据。

成本会计一般应遵循历史成本、分期核算、合法性、可比性、权责发生制和成本－效益等原则。

成本会计的基础工作包括正确确定财产物资的计价和价值结转的方法、建立健全成本核算制度和建立健全成本考核制度等。

第三章　制造业成本核算的基本原理

一、生产费用和产品成本

　　制造业的成本核算包括生产费用汇总的核算和产品成本计算两部分内容。

制造业在一定时期内（一个月、一年）发生的、能够用货币表现的生产经营管理过程中的耗费，称作生产经营管理费用。

生产经营管理费用包括生产费用（应计入产品成本）和经营管理费用（包括管理费用、财务费用和营业费用等不计入产品成本的费用）。

为生产一定种类、一定数量的产品所支出的各种生产费用的总和，称做产品成本。

生产费用和产品成本是一对既有区别又有联系的概念。

首先，产品成本是对象化的生产费用，产品成本是相对于一定的产品而言所发生的费用，它是按照品种等成本计算对象对当期发生的生产费用进行归集所形成的。

制造业生产费用发生的过程，同时也是产品成本形成的过程。

其次，生产费用指某一期间为进行产品生产而发生的费用，并与一定的期间相联系；产品成本指为生产一种或几种产品而消耗的生产费用，它与一定种类和数量的产品相联系。

二、成本核算的内容

　　制造业的成本核算包括生产费用汇总的核算和产品成本计算两部分内容。

生产费用的汇总，首先必须根据成本开支范围，对生产费用进行审核和控制，然后采用一定程序将生产费用按其发生地点和用途进行记录归集，并采用一定标准在各成本计算对象间进行分配。

三、产品成本计算方法

　　产品成本计算按其所包括的范围，可分为制造成本计算和变动成本计算两种方法。

　　制造成本计算，是指在计算产品成本时，将产品生产中所发生的直接材料、直接人工和制造费用全部计入产品成本的一种成本计算方法。

变动成本计算，也称为直接成本计算，是指在计算产品成本时，只包括产品在生产过程中发生的变动费用，如直接材料、直接人工和变动制造费用，而把固定制造费用作为期间成本直接计入本期损益，作为产品销售利润的减除项目。

四、生产经营管理费用的分类

　　生产经营管理费用的分类是正确计算产品成本的重要条件。

生产经营管理费用按经济内容（性质）划分，可分为劳动对象、劳动手段和活劳动方面的耗费，统称为制造企业的生产费用的三大要素。

具体可分为外购材料、燃料、外购动力、工资、计提的职工福利费、折旧费与摊销费、利息支出、税金和其他支出等费用要素。

生产经营管理费用按经济内容（性质）划分，可以反映企业在一定时期内耗费了哪些经济资源及其数额。

生产经营管理费用按其经济用途划分，可分为生产费用（即制造成本）与经营管理费用（即非制造成本）。

制造成本，亦称生产成本，是指企业为生产一定种类、一定数量的产品所支出的各种生产费用之和。

根据制造成本的具体用途，还可进一步划分为直接材料、直接人工、制造费用等产品成本项目。

非制造成本，亦称期间费用或经营管理费用。

它是指产品在销售和管理过程中发生的各项费用，是与企业的销售、经营和管理活动相关的成本，主要包括管理费用、财务费用和营业费用等。

生产经营管理费用按其经济用途划分，可以反映各种费用的经济用途。

五、制造业成本核算要求

　　在制造业的成本核算中，必须符合的要求是：

（1）加强对生产费用的审核和控制；

（2）正确划分各种费用的界限；（3）选择适当的成本计算方法。

六、正确划分各种费用支出的界限

　　企业发生的费用，有的可以计入产品成本，有的不能计入产品成本，应列入期间成本。

　　为了正确计算产品成本，反映企业真实的盈利水平，必须正确划分以下五个方面的界限：

1、正确划分生产经营管理费用支出与其他支出的界限

2、正确划分产品制造成本和期间成本的界限

3、正确划分各个会计期间的产品成本的界限

4、正确划分不同产品的费用界限

5、正确划分产成品与在产品的费用界限。

以上五个方面费用界限的划分，都应贯彻受益原则，即何者受益何者负担费用，何时受益何时负担费用；负担费用多少应与受益程度大小成正比。

这五个方面界限的划分过程，也是产品成本的计算过程。

七、成本核算帐户的设置

　　为了核算产品成本，要设置“生产成本”一级帐户。

为了分别核算基本生产成本和辅助生产成本，还应在该一级帐户下，分别设置“基本生产成本”和“辅助生产成本”两个二级帐户。

企业根据需要，也可以将“生产成本”帐户分设为“基本生产成本”和“辅助生产成本”两个一级帐户。

　　“基本生产成本”帐户核算生产各种产成品、自制半成品、自制材料、自制工具、自制设备等所发生的各项费用。

该帐户应按产品批别等成本计算对象分设基本生产成本明细帐，并按成本项目设置金额栏。

“辅助生产成本”帐户核算为基本生产车间及其他部门提供产品、劳务所发生的各项费用。

该帐户应按辅助生产车间和生产的产品、劳务分设辅助生产成本明细帐。

八、成本流程

　成本流程就是对生产过程中发生的各项要素费用，按经济用途归类计入产品成本的过程，也就是成本核算的一般程序。

产品成本核算的一般程序如下：

1、根据成本开支范围规定，审核生产费用支出。

2、编制要素费用分配表。

3、编制待摊费用和预提费用分配表。

4、辅助生产费用的归集和分配。

5、制造费用的归集和分配。

6、完工产品成本的确定和结转。

7、已销售产品成本结转。

九、完工产品与月末在产品成本的划分

对大多数的制造企业而言，在一个成本计算期内，一般都有完工产品，也有期末在产品结存，因此需将期初在产品成本与本期生产费用之和，在完工产品与在产品之间进行分配，采用的分配方法，一般有：

在产品不计价法、在产品按定额成本计价法、在产品按年初固定成本计价法、定额比例法、约当产量比例法等。

在约当产量比例法下，可采用加权平均法划分完工产品与在产品成本，也可采用先进先出法划分完工产品成本与在产品成本。

第四章　分批成本法

一、分批成本法的含义

　　分批成本法简称分批法或定单法，它是按照产品的批别来归集生产费用，并计算该批产品成本的一种方法。

它主要适用于单件、小批生产的机械、船舶、服装等制造企业，也适用于咨询公司、会计师事务所等服务性企业。

二、分批法的特点

　　分批法的特点主要表现在以下三个方面：

　　1．成本计算对象

　　分批法的成本计算对象是购买者的定单或内部定单或企业事先规定的产品批别，并按每一张定单或每一批产品开设产品成本计算单。

对能按定单或批次划分的直接费用，可直接计入各该产品成本计算单的有关成本项目；对不能明确定单或批次的间接费用，先按发生地点归集，然后采用当月分配法或累计分配法，按一定的标准在各受益对象之间进行分配。

　　2．成本计算期

　　分批法的成本计算期是不定期的，与产品的生产周期相一致，而与会计核算的报告期不一致。

因为在分批法下，批内产品一般都能同时完工，产品成本要在定单完工后才计算，因此，产品成本计算期是不定期的。

　　3．生产费用在完工产品与在产品之间的分配

　　采用分批法计算产品成本时，同样需按月归集各定单的成本费用。

由于成本计算期与产品的生产周期一致，当产品未完工时，产品成本计算单上所归集的成本费用就全部是在产品成本；当该批产品完工时，则全部是完工产品成本。

因此，从理论上讲，这种方法一般不存在成本费用在完工产品与在产品之间分配的问题。

但是在批内有陆续完工产品，并需分批陆续交付购货单位的情况下，就应采用适当的方法，将成本费用在完工产品与在产品之间进行分配。

三、采用分批法的企业如何组织生产

　　在单件、小批生产企业中，生产一般是根据购买者的定单来组织的。

由于各张定单所订购的产品往往种类不同或者规格不一，所用的材料和加工程序也各不相同，因此，各张定单的成本必须分别计算。

在实际工作中，如何组织生产，一般有以下几种情况：

　　1．如果购买者所订购的是一件大型产品，且价值较大，生产周期很长，可按产品的组成部分分别组织生产。

　　2．如果购买者的一张定单中包括几种产品时，为了考核和分析各种产品成本计划的执行情况，可按不同规格的产品品种分别组织生产。

　　3．如果几个购买者同时订购同一种产品时，可将相同产品合为一批组织生产。

　　4．如果购买者的一张定单中规定一种产品，但数量较大，购买者又要求分批交货，则可分批组织生产。

　　5．有些企业并不是直接按购买者定单组织生产，而是按照自己规定的产品批别组织生产，但各批生产的特殊性比较明显，那么也要开立生产通知单（内部定单）分批组织生产。

四、一般分批成本法的应用

　　采用分批法计算产品成本时，一般可按照以下几个步骤进行：

　　1．在产品投产时，会计部门根据生产计划部门签发的生产通知单（内部定单），为每批产品开设一张成本计算单。

2．分批法下要求有关的原始凭证上都应填明生产通知单号，以便将各批产品的直接费用计入各成本计算单内。

间接费用则按其用途和发生地点归集于辅助生产成本和制造费用明细账内，然后按一定的标准进行分配，计入有关各批产品成本计算单内。

3．单件、小批生产一般不单独计算废品和返工品的损失。

4．当某批产品完工、检验合格后，应由车间填写完工通知单，一份送会计部门，会计部门收到车间送来的完工通知单，即可进行成本计算，将成本计算单上所归集的成本费用加总，求得完工产品实际总成本，除以完工数量，就是产成品单位成本。

五、分批出货的成本计算

　　分批出货时由于一张定单的产品跨月陆续完工，一部分先完工的产品需要先发售给定货人，而另外一部分产品尚未完工，这时，就有必要在完工产品与在产品之间分配费用，以便计算完工产品成本与月末在产品成本。

部分完工产品成本可按以下几种方法处理：

　　1．以计划成本或定额成本作为实际成本，从成本计算单转出。

　　2．以估计成本代替实际成本。

估计成本是根据近期生产同类产品的实际成本，考虑到产品结构、生产条件等变化因素，并结合本批产品实际生产情况，加以适当调整作为实际成本，从成本计算单转出。

　　3．按约当产量计算。

对尚未完工产品，其直接材料成本按照已投料数量和还需要投料的估计数计算，直接工资和制造费用等成本项目且按照完工程度折算约当产量分配。

　　不论采用上述哪种方法计算分批完工产品的成本，都带有估计性质，因此当该批别产品全部完工时，还应重新计算全部产品的实际成本和单位成本。

六、间接计入费用的分配方法

间接计入费用的分配方法可分为实际分配率法、预定分配率法和累计分配率