税收政策精编.docx

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税收政策精编

2011年最新税收政策解读

一、流转税类政策解读

1、资产重组出新政，符合条件不征税

【解读条文】

《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）

文件摘要:

纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。

《国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第51号）

文件摘要:

纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于营业税的征税范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让,不征收营业税。

继《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）解决了重组业务企业所得税问题之后，流转税层面对于资产重组处理也亟待解决，重组过程中必然涉及资产的转移，那么上述资产的转移增值税如何处理？

于是13号公告应运而生，随后51号公告也予以出台，资产重组中动产与不动产的转移涉及的增值税与营业税问题部分得以解决。

专家点评

重组涉及的资产转让与单纯的资产转让是有根本区别的，前者旨在优化公司结构、调整经营布局、整合现有资源，而后者只是单纯的资产买卖。

资产重组方式主要有两种，一种是合并、分立，另一种是出售、置换。

1．纳税人合并、分立过程中，被合并方、被分立方并没有取得相应经济利益，而只是被合并方、被分立方股东的权益置换。

比如企业新设合并，实质上就是被合并企业解散，注销法人资格，（被合并企业的原股东以从被合并企业）收回的净资产投入合并企业成为合并企业的股东。

在这个过程中，被合并企业资产和负债全转移了，并不是单纯资产买卖，所以不征收增值税和营业税。

。

2．纳税人以出售、置换方式进行资产重组的，是几项资产、负债、劳动力的经营组合，并不是单纯的一项资产转让，转让的目的是实现该经营组合的优化，而且该经营组合应当保持经营的连续性。

13号公告废除了《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税政策问题的批复》（国税函［2009］585号）文件，该文件规定：

纳税人在资产重组过程中将所属资产、负债及相关权利和义务转让给控股公司，但保留上市公司资格的行为，不属于《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》（国税函［2002］420号）规定的整体转让企业产权行为。

对其资产重组过程中涉及的应税货物转让等行为，应照章征收增值税。

很明显585号文件描述的情形，13号公告是不征收增值税的，如此规定显然有利于上市公司的资源整合，优化上市公司资源，对维持股市健康平稳发展有促进作用。

案例点评

天华公司将相应的生产线及其负债与生产线上的工人打包出售到天宝公司，天宝公司随即将上述生产线转卖，这种情形不符合资产重组的定义，由于天宝公司没有继续保持该生产线的功能，而是在收购后即行处置该生产线，不能享受不征增值税的政策优惠。

2、分别缴纳流转税，提供证明是关键

【解读条文】

《国家税务总局关于纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2011年第23号）

文件摘要:

纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，须向建筑业劳务发生地主管地方税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。

建筑业劳务发生地主管地方税务机关根据纳税人持有的证明，按本公告有关规定计算征收营业税。

原《国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知》（国税发[2002]117号）文件第一条规定：

纳税人以签订建设工程施工总包或分包合同（包括建筑、安装、装饰、修缮等工程总包和分包合同）方式开展经营活动时，销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务（包括建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业），同时符合以下条件的，对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税，提供建筑业劳务收入（不包括按规定应征收增值税的自产货物和增值税应税劳务收入）征收营业税：

（一）必须具备建设行政部门批准的建筑业施工（安装）资质；

（二）签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款。

凡不同时符合以上条件的，对纳税人取得的全部收入征收增值税，不征收营业税。

该项条款将分别征税的前提设定为单独注明建筑业价款，很显然，如果企业不能单独注明，则全额缴纳增值税，主管地税局将颗粒无收，有鉴于此，国家税务总局公告2011年第23号给予了重新界定。

专家点评

纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，应按照《增值税暂行条例实施细则》第六条及《营业税暂行条例实施细则》第七条规定，分别核算其货物的销售额和建筑业劳务的营业额，并根据其货物的销售额计算缴纳增值税，根据其建筑业劳务的营业额计算缴纳营业税。

未分别核算的，由主管税务机关分别核定其货物的销售额和建筑业劳务的营业额。

上述情形属于特殊的混合销售行为，而一般的混合销售行为，则以纳税人经营主业来判断，或征增值税，或征营业税，具体为：

从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供营业税应税劳务，缴纳营业税。

我们知道建筑业劳务营业税纳税地点为劳务发生地，而不是机构所在地，那么建筑业劳务发生地的主管地税机关如何判别纳税人系自产货物并同时提供建筑业劳务，还是纳税人外购货物并同时提供建筑业劳务呢？

根据《国家税务总局关于纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2011年第23号）规定，纳税人必须向建筑业劳务发生地主管地税局提供其机构所在地主管国税局出具的纳税人系从事货物生产的单位或个人的证明，如果不能出具证明，建筑业劳务发生地主管地税局可以将该项特殊混合销售行为视为一般混合销售行为，按照混合销售行为的一般规定，即根据纳税人经营主业判断征收增值税还是营业税。

案例点评

天华公司为增值税一般纳税人，主营业务为提供建筑业劳务。

购进原材料100万，取得增值税专用发票，注明进项税额17万，加工生产出钢架，并将上述钢架用于其承接的天宝公司某项建筑工程，最后向天宝公司收取334万元，其中钢架价格234万元，建筑业劳务100万元。

如果天华公司能够向工程所在地主管地税局提供天华公司主管国税局出具的天华公司系从事货物生产的单位或个人的证明，则天华公司应向天华公司主管国税局申报缴纳增值税234÷1.17×0.17-17=17（万元），向工程所在地主管地税局申报缴纳营业税100×3%=3（万元）。

如果天华公司不能提供上述证明，则天华公司不仅照旧需要缴纳增值税17万元，还需要就收取的全部价款334万元向天宝公司主管地税局申报缴纳营业税334×3%=10.02（万元）。

如此造成了钢架材料234万元既被征收了增值税同时又负担了营业税。

3、上海税改万众瞩目，政策衔接尤须关注

【解读条文】

《财政部国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税[2011]111号）

文件摘要:

一、第一条在中华人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业和部分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。

纳税人提供应税服务，应当按照本办法缴纳增值税，不再缴纳营业税。

二、第八条应税服务，是指陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。

应税服务的具体范围按照本办法所附的《应税服务范围注释》执行。

三、第十二条增值税税率：

（一）提供有形动产租赁服务，税率为17%。

（二）提供交通运输业服务，税率为11%。

（三）提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），税率为6%。

（四）财政部和国家税务总局规定的应税服务，税率为零。

营业税作为流转税的一种，克服不了重复征税的弊端，即一般情况下每流转一次即按营业额全额征收一道营业税，而作为流转税，其立法宗旨首要是体现效率，即中性原则，不干扰市场的生产经营，因此营业税改征增值税后，由于增值税实行进项抵扣制度，有效规避了重复征税，显著降低企业税负，促进生产经营健康发展。

因此国务院决定在上海选择部分行业进行试点，并将在全国逐步推广。

专家点评

之所以选择上海，一方面是因为上海国税与地税设置的特殊性，另一方面上海作为中国的经济中心，在营改增试点中具有方向标的作用，上海试点经验的总结将有效的推进营改增工作的顺畅开展。

而针对上海经济的特点，此次将陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务纳入了试点行业，其中运输行业的选择，旨在进一步支持现代物流业，减轻物流企业税收负担，而部分现代服务业则标志着服务产业在将来经济发展宏观全局中势必纳入优先保障位置，经济的发展更加注重扶持高附加值、低污染、低耗能的现代服务业。

为保证此项税制改革的圆满完成，在总体不增加税负的基础上，增设了11%和6%两档低税率，同时对于有些企业由于改革增加的税负，将通过政府返还方式予以解决。

另外为协调试点企业与非试点企业因税制改革而产生的发票、税政衔接问题，特别规定：

1．原增值税一般纳税人接受试点纳税人提供的应税服务，取得的增值税专用发票上注明的增值税额为进项税额，准予从销项税额中抵扣。

2.原增值税一般纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的交通运输业服务，按照从提供方取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和7%的扣除率计算进项税额，从销项税额中抵扣。

通过上述规定既保障了试点纳税人正常开展生产经营，同时也确保原增值税一般纳税人照常抵扣增值税进项税额。

案例点评

天华公司是增值税一般纳税人，所在地区为非试点地区。

收到一张上海地区开来的咨询费增值税专用发票，开具时间为2012年2月。

显然天华公司只要没有将接受的咨询劳务用于《增值税暂行条例》（国务院令第538号）第十条规定不得从销项税额中抵扣进项税额的项目情形的，就可以抵扣增值税进项税额。

4、暂估入账暂不征税，提前开票提前纳税

【解读条文】

《国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告》（国家税务总局公告2011年第40号）

文件摘要:

纳税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物，已将货物移送对方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

在现实的生产经营实践中有一种直接收款方式，纳税人发出货物后，预估能够实现的收入并予以确认。

例如发出商品后，对方验收质量与数量后付款，纳税人根据经验往往并没有等到验收完毕后确认收入，而是在发出商品后即确认收入，主管国税局认为既然企业会计处理已确认收入，就应当及时申报缴纳增值税。

而纳税人认为属于预估收入，不应纳税，为解决这项税企争议，总局出台了第40号公告。

专家点评

《增值税暂行条例实施细则》（财政部、国家税务总局令2008年第50号）第三十八条一款规定：

采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

可见直接收款方式下，增值税纳税义务发生时间为收到销售款或取得索取销售款凭据的当天。

而根据《企业会计准则》的规定，企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

因此企业发出货物后即暂估收入并入账这种情形，没有满足“收入的金额能够可靠计量”这一条件。

本质上是销售方自行估计金额，且该金额并没有得到购买方的认可。

因此尽管货物已经发出，但《国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告》（国家税务总局公告2011年第40号）规定，不需要缴纳增值税。

但是如果先行开具发票的，则开具发票当天为纳税义务发生时间，这种情况比较特殊，虽然企业收入并未实现，但由于销售方开具增值税专用发票给购买方后，购买方只要认证通过即可抵扣增值税进项税额，假设销售方开票不确认增值税销项税额，将导致收入一方没有缴纳，另一方则进行抵扣，这是不允许的。

另外40号公告中的直接收款方式要与赊销方式进行区别，《增值税暂行条例实施细则》第三十八条第三款规定：

采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。

赊销模式下尽管货物发出且没有收到货款，但赊销模式往往是预先签订赊销合同，购销金额已确定且得到购销双方认可，即使无合同或虽有合同但未约定收款日期的，也不妨碍双方对金额的确认，而40号公告所指的直接收款方式，销售金额并没有得到购买方的确认。

案例点评

天华公司于2011年10月发出货物一批，运抵天宝公司，双方约定天宝公司检验该批货物后再行付款，但天华公司为完成全年收入指标，在发出货物后即按发出货物市价确认收入100万元，但未开具增值税专用发票，则该笔收入根据40号公告不需要确认增值税纳税义务，同时根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函［2008］875号）文件第一条规定：

企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

1．商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

2．企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；

3．收入的金额能够可靠地计量；

4．已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

上述企业确认的100万元收入其实既不符合会计确认条件，也不符合企业所得税收入确认条件，在企业所得税纳税调整时需要调减上述100万收入。

5、逾期认证抵扣亡羊补牢，属于客观原因仍可补救

【解读条文】

《国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》（国家税务总局公告2011年第50号）

文件摘要:

对增值税一般纳税人发生真实交易但由于客观原因造成增值税扣税凭证逾期的，经主管税务机关审核、逐级上报，由国家税务总局认证、稽核比对后，对比对相符的增值税扣税凭证，允许纳税人继续抵扣其进项税额。

增值税一般纳税人由于除本公告第二条规定以外的其他原因造成增值税扣税凭证逾期的，仍应按照增值税扣税凭证抵扣期限有关规定执行。

本公告所称增值税扣税凭证，包括增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和公路内河货物运输业统一发票。

增值税一般纳税人因客观原因造成增值税扣税凭证逾期的，可按照本公告附件《逾期增值税扣税凭证抵扣管理办法》的规定，申请办理逾期抵扣手续。

《国家税务局关于未按期申报抵扣增值税扣税凭证有关问题的公告》（国家税务总局公告2011年第78号）

文件摘要:

增值税一般纳税人取得的增值税扣税凭证已认证或已采集上报信息但未按照规定期限申报抵扣；实行纳税辅导期管理的增值税一般纳税人以及实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人，取得的增值税扣税凭证稽核比对结果相符但未按规定期限申报抵扣，属于发生真实交易且符合本公告第二条规定的客观原因的，经主管税务机关审核，允许纳税人继续申报抵扣其进项税额。

《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函［2009］617号）规定：

增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（包括纸质资料和电子数据）申请稽核比对。

未实行海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

该文件同时规定：

未在规定期限内到税务机关办理认证、申报抵扣或者申请稽核比对的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。

但现实情况是许多纳税人因为客观原因未能在规定期限内认证或者认证后未能及时申报抵扣，而造成大额增值税进项税额得不到抵扣，增值税税负显著增加。

这种现象很不合理，税收立法原则既要考虑效率也要考虑公平，逾期认证或申报抵扣一律不允许抵扣固然有利于提高征管效率，但却明显违反公平原则，为此《国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》（国家税务总局公告2011年第50号）和《国家税务总局关于未按期申报抵扣增值税扣税凭证有关问题的公告》（国家税务总局公告2011年第78号）分别对因客观原因导致的逾期认证和逾期申报抵扣问题进行了明确。

专家点评

50号公告列出的第二条规定的客观原因有：

1．因自然灾害、社会突发事件等不可抗力因素造成增值税扣税凭证逾期；

2．增值税扣税凭证被盗、抢，或者因邮寄丢失、误递导致逾期；

3．有关司法、行政机关在办理业务或者检查中，扣押增值税扣税凭证，纳税人不能正常履行申报义务；

4．税务机关信息系统、网络故障，未能及时处理纳税人网上认证的数据导致扣税凭证逾期；

5．买卖双方因经济纠纷，未能及时传递增值税扣税凭证，或者纳税人变更纳税地点，注销旧户和重新办理税务登记的时间过长导致增值税扣税凭证逾期；

6．由于企业办税人员伤亡、突发危重疾病或者擅自离职，未能办理交接手续，导致增值税扣税凭证逾期；

7．国家税务总局规定的其他情形。

78号公告第二条规定的客观原因有：

1．因自然灾害、社会突发事件等不可抗力原因造成增值税扣税凭证未按期申报抵扣；

2．有关司法、行政机关在办理业务或者检查中，扣押、封存纳税人账簿资料，导致纳税人未能按期办理申报手续；

3．税务机关信息系统、网络故障，导致纳税人未能及时取得认证结果通知书或稽核结果通知书，未能及时办理申报抵扣；

4．由于企业办税人员伤亡、突发危重疾病或者擅自离职，未能办理交接手续，导致未能按期申报抵扣；

5．国家税务总局规定的其他情形。

可见78号公告所列明的客观原因其实就是50号公告所述的1、3、4、6、7项。

50号公告第二条列明的2、5两项则不能申请逾期申报抵扣增值税进项税额。

另外需要注意的是，逾期认证的必须由主管税务机关审核、逐级上报，由国家税务总局认证、稽核比对。

而逾期申报的，则只需要主管税务机关审核。

目前不少国税局主动服务于纳税人，采集相应信息逐级上报，争取逾期抵扣，因此纳税人一定要关注，主动联系国税机关，维护自己的合法权益。

案例点评

天华公司2011年10月购进一批商品并于当月认证购进该商品取得的增值税专用发票，进项税额100万元，但因办税人员擅自离职，导致11月份未申报该项进项税额，企业发现后因已逾期申报，将该100万元增值税进项税额转出计入货物成本，12月份该批货物销售完毕。

天华公司可依据78号公告规定：

增值税一般纳税人取得2007年1月1日以后开具，本公告施行前发生的未按期申报抵扣增值税扣税凭证，可在2012年6月30日前按本公告规定申请办理，逾期不再受理。

向主管国家税务局申请办理抵扣该进项税额，同时由于上述税额已转入成本，在企业所得税汇算清缴时还应进行企业所得税纳税调增。

6、供热企业优惠虽获延期，优惠前提条件却须牢记

【解读条文】

《财政部国家税务总局关于继续执行供热企业增值税、房产税、城镇土地使用税优惠政策的通知》（财税[2011]118号）

文件摘要:

一、自2011年供暖期至2015年12月31日，对供热企业向居民个人（以下称居民）供热而取得的采暖费收入继续免征增值税。

向居民供热而取得的采暖费收入，包括供热企业直接向居民收取的、通过其他单位向居民收取的和由单位代居民缴纳的采暖费。

免征增值税的采暖费收入，应当按照《中华人民共和国增值税暂行条例》第十六条的规定单独核算。

通过热力产品经营企业向居民供热的热力产品生产企业，应当根据热力产品经营企业实际从居民取得的采暖费收入占该经营企业采暖费总收入的比例确定免税收入比例。

二、自2011年7月1日至2015年12月31日，对向居民供热而收取采暖费的供热企业，为居民供热所使用的厂房及土地继续免征房产税、城镇土地使用税。

对既向居民供热，又向单位供热或者兼营其他生产经营活动的供热企业，按其向居民供热而取得的采暖费收入占企业总收入的比例免征房产税、城镇土地使用税。

供热企业提供暖气的价格并不真正反映其公允的市场价格，由于暖气属于一种半公共产品，价格高势必影响普通居民的采暖，因此政府有必要采取税收优惠给予供热企业实实在在的支持，降低成本从而降低价格，保证供暖的普及。

专家点评

该项政策并非一个新政策，而是旧有税收优惠政策的延期，此前2003年即发布的《财政部国家税务总局关于供热企业税收问题的通知》（财税[2004]28号），对三北地区的供热企业的增值税、房产税、城镇土地使用税予以优惠政策，此后几经延期，一直到该文件出台，进一步将优惠期限延期至2015年12月31日。

案例点评

天华供热公司2012年度向居民供热收取价款1000万元，向单位供热收取价款1130万元，该公司实际占用土地面积10000平方米，城镇土地使用税税额为每平方米5元，根据该文件规定：

对既向居民供热，又向单位供热或者兼营其他生产经营活动的供热企业，按其向居民供热而取得的采暖费收入占企业总收入的比例免征房产税、城镇土地使用税。

由于向居民供热免征增值税，而向单位供热按13％的增值税税率申报缴纳增值税，则向单位收取的不含税价款为1130÷（1＋13％）＝1000（万元），则应征城镇土地使用税为10000平方米×5元×1000万元÷（1000万元＋1000万元）＝25000（元）。

7、现场消费缴营税，外卖食品缴增税

【解读条文】

《国家税务总局关于旅店业和饮食业纳税人销售食品有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2011年第62号）

文件摘要:

旅店业和饮食业纳税人销售非现场消费的食品应当缴纳增值税，不缴纳营业税。

旅店业和饮食业纳税人发生上述应税行为，符合《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部、国家税务总局令第50号）第二十九条规定的，可选择按照小规模纳税人缴纳增值税。

原《营业税暂行条例实施细则》第六条规定：

纳税人兼营应税劳务与货物或非应税劳务的，应分别核算应税劳务的营业额和货物或者非应税劳务的销售额。

不分别核算或者不能准确核算的，其应税劳务与货物或者非应税劳务一并征收增值税，不征收营业税。

而2008年12月修订的《营业税暂行条例实施细则》第八条规定：

纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。

修改后的条文推翻了之前不分别核算或不能准确核算的一律征收增值税的规定，改为由主管税务机关核定应征营业税行为的营业额与应征增值税行为的销售额，在此背景下，对之前发布的相关税