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第七章　投资性房地产

　●近年考情分析：

　　本章主要以客观题的形式出现：

分值2分左右；

　　●重点难点归纳：

　　交易性金融负债；应付职工薪酬；应交税费；应付债券。

第一节　流动负债

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一一五四七九八一五四

　　一、短期借款等的核算

　　短期借款、应付票据、应付及预收账款、其他应付款的核算，一般了解即可。

　　1.短期借款的核算思路：

　　●取得借款时

　　借：

银行存款

　　　　贷：

短期借款

　　●期末计息时

　　借：

财务费用等

　　　　贷：

应付利息

　　●实际支付利息时

　　借：

应付利息

　　　　贷：

银行存款

　　●到期偿还借款时

　　借：

短期借款

　　　　贷：

银行存款

　　2.应付票据：

指商业汇票，包括商业承兑汇票和银行承兑汇票。

　　●企业购买材料等时开出商业汇票，分录为：

　　借：

原材料等

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　　　　贷：

应付票据

　　●实际支付票款时

　　借：

应付票据

　　　　贷：

银行存款

　　●如果是带息票据，则计息的分录为：

　　借：

财务费用

　　　　贷：

应付利息

　　3.预收账款：

　　预收账款业务不多的企业，可不单独设置该科目，将预收的款项直接记入“应收账款”科目的贷方，但在会计报表中应分开列报。

　　二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债

（一）内容

　　1.交易性金融负债

　　满足以下条件之一的金融负债，应当划分为交易性金融负债：

（1）承担该金融负债的目的，主要是为了近期内出售或回购。

（2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。

在这种情况下，即使组合中有某个组成项目持有的期限稍长也不受影响。

　　（3）属于衍生工具。

但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该项权益工具结算的衍生工具除外。

　　2.直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债

　　首先，对于包括一项或多项嵌入衍生工具的混合工具，企业可以将整个混合工具直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，但以下两种情况除外：

（1）嵌入衍生工具对混合工具的现金流量没有重大改变；

（2）类似混合工具所嵌入的衍生工具明显不应从混合工具中分拆。

　　其次，对于混合工具以外的金融负债，只有能够产生更相关的会计信息时才能将该项金融负债直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。

　　●产生更相关会计信息的情况包括：

（1）该指定可以消除或明显减少由于该金融负债的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。

（2）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融负债组合、或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。

（二）会计处理

　　【例题1·单项选择题】企业对确实无法支付的应付账款，应转入的会计科目是（　）。

　　A.其他业务收入

　　B.资本公积

　　C.盈余公积

　　D.营业外收入

[答疑编号5731090101]

『正确答案』D

『答案解析』会计准则规定，企业确实无法支付的应付账款转入营业外收入。

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一一五四七九八一五四

　　【例题2·多项选择题】下列有关金融负债的说法中，正确的有（　）。

　　A.企业应将所有衍生工具合同形成的义务确认为金融负债

　　B.对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，初始计量时发生的相关交易费用应当计入其账面价值

　　C.对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，应当按公允价值进行后续计量

　　D.对于按公允价值进行后续计量的金融负债，其公允价值变动形成的利得或损失，应计入当期损益

　　E.以摊余成本或成本计量的金融负债，终止确认时产生的利得或损失应计入资本公积

[答疑编号5731090102]

『正确答案』CD

『答案解析』选项A，应剔除财务担保合同、套期工具等特殊情况；选项B，交易费用应计入投资收益；选项E，以摊余成本或成本进行后续计量的金融负债，比如应付债券、长期借款等其终止确认时，产生的利得和损失是计入当期损益的。

　　三、应付职工薪酬

（一）职工薪酬的涵义和内容

　　1.涵义

　　指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，包括职工在职期间（如工资）和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币性福利。

企业提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。

　　2.职工的范围

　　职工包括三类：

（1）与企业订立正式劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工；

（2）未与企业订立正式劳动合同、但由企业正式任命的人员，如董事会成员、监事会成员等；

　　（3）在企业的计划和控制下，虽与企业未订立正式劳动合同或企业未正式任命，但为企业提供了类似服务的人员，如企业与中介机构签订的劳务人员等也视同企业职工处理。

　　3.职工薪酬的内容

（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；

（2）职工福利费；

　　（3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；

　　（4）住房公积金；

　　（5）工会经费和职工教育经费；

　　（6）非货币性福利；

　　（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿（辞退福利）；

　　（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出。

如以现金结算但以权益工具公允价值为基础确定的现金股票增值权等。

　　【例题3·多项选择题】下列各项中，应作为职工薪酬计入相关资产成本或当期损益的有（　）。

　　A.为职工支付的补充养老保险

　　B.因解除职工劳动合同支付的补偿款

　　C.为职工进行健康检查而支付的体检费

　　D.因向管理人员提供住房而支付的租金

　　E.按照工资总额一定比例计提的职工教育经费

[答疑编号5731090103]

『正确答案』ABCDE

『答案解析』本题实际上考察的是那些是属于职工薪酬的。

职工薪酬的内容包括：

（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；

（2）职工福利费；（3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；（4）住房公积金；（5）工会经费和职工教育经费；（6）非货币性福利；（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿（辞退福利）（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出。

选项A属于（3）；选项B属于（7）；选项C属于

（2）；选项D属于（6）；选项E属于（5）。

　　【例题4·多项选择题】下列项目中，属于职工薪酬的有（　）。

　　A.职工福利费

　　B.住房公积金

　　C.独立董事的薪酬

　　D.职工子女赡养福利

　　E.职工因公出差的差旅费

[答疑编号5731090104]

『正确答案』ABCD

『答案解析』职工薪酬的内容包括：

（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；

差旅费不属于企业的职工薪酬。

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（二）职工薪酬的确认和处理

　　1.企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债；同时，按照“谁受益谁负担”的原则来确认为有关成本费用。

　　企业应根据职工提供服务的受益对象，分别下列情况处理：

（1）应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本；

（2）应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本；

　　（3）上述两项之外的其他职工薪酬，计入当期损益。

　　下面我们将分别货币性薪酬、非货币性薪酬和辞退福利进行讲解。

　　2.货币性薪酬的处理

（1）具有明确计提标准的职工薪酬。

　　企业应按照国家规定的计提标准，计量企业承担的职工薪酬义务和计入成本费用的职工薪酬。

如，应向社会保险经办机构等缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费，应向住房公积金管理机构缴存的住房公积金，以及工会经费（工资总额的2%）和职工教育经费（工资总额的1.5%）等。

（2）没有明确计提标准的货币性薪酬。

　　企业应根据历史经验数据和自身实际情况，计算确定应付职工薪酬金额和应计入成本费用的薪酬金额。

但一经确定，则是不能随意变更的。

　　3.非货币性薪酬的处理☆

（1）以自产产品或外购商品发放给职工作为福利。

　　①企业以其生产的产品作为非货币性福利发放给职工的——应当按照该产品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬，并确认为主营业务收入，其销售成本的结转和相关税费的处理，与正常销售商品相同（视同销售）。

　　②以外购商品作为非货币性福利发放给职工的——应当按照该商品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬，但不确认为收入。

　　以自产产品或外购商品发放给职工作为福利的情况下，根据受益对象，计入相关资产成本或当期损益，同时确认为应付职工薪酬。

　　◢以自产产品发放给职工作为福利：

　　借：

生产成本

　　　　管理费用

　　　　在建工程

　　　　研发支出——资本化支出等

　　　　贷：

应付职工薪酬——非货币福利

　　借：

应付职工薪酬——非货币福利

　　　　贷：

主营业务收入

　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

　　借：

主营业务成本

　　　　贷：

库存商品

　　【例题5·计算分析题】某公司为一家生产彩电的企业，共有职工100名，20×9年2月，公司以其生产的成本为5000元的液晶彩电和外购的每台不含税价格为500元的电暖气作为春节福利发放给职工。

该型号液晶彩电的售价为每台7000元，乙公司适用的增值税税率为17%；某公司购买电暖气开具了增值税专用发票，增值税税率为17%。

假定100名职工中85名为直接参加生产的职工，15名为总部管理人员。

[答疑编号5731090201]

『正确答案』分析：

企业以自己生产的产品作为福利发放给职工，应计入成本费用的职工薪酬金额以公允价值计量，计入主营业务收入，产品按照成本结转，同时按视同销售计算增值税销项税额。

　　彩电的售价总额＝7000×85＋7000×15＝595000＋105000＝700000（元）

　　彩电的增值税销项税额＝85×7000×17%＋15×7000×17%＝101150＋17850＝119000（元）

　　●公司决定发放非货币性福利时，应作如下账务处理：

　　借：

生产成本　　　　　　　[595000＋101150]696150

　　　　管理费用　　　　　　　[105000＋17850]122850

　　　　贷：

应付职工薪酬——非货币性福利　　　　　　819000

　　●实际发放非货币性福利时，应作如下账务处理：

　　借：

应付职工薪酬——非货币性福利　　　　　819000

　　　　贷：

主营业务收入　　　　　　　　　　　　　700000

　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　119000

　　借：

主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　500000

　　　　贷：

库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　500000

　　电暖气的购价金额＝85×500＋15×500

　　＝42500＋7500

　　＝50000（元）

　　电暖气的进项税额＝85×500×17%＋15×500×17%

　　＝7225＋1275

　　＝8500（元）

　　●公司决定发放非货币性福利时，应作如下账务处理：

　　借：

生产成本　　　　　　　　　[42500＋7225]49725

　　　　管理费用　　　　　　　　　　[7500＋1275]8775

　　　　贷：

应付职工薪酬——非货币性福利　　　　　　58500

　　●购买电暖气时，公司应作如下账务处理：

　　借：

应付职工薪酬——非货币性福利　　　　　　58500

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　58500

（2）将企业拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的——应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或费用，同时确认应付职工薪酬。

　　（3）租赁住房等资产供职工无偿使用的——应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。

　　注意：

此时不存在计提折旧的问题。

　　●难以认定受益对象的非货币性福利——直接计入当期损益和应付职工薪酬。

　　会计处理如下：

　　借：

生产成本

　　　　管理费用

　　　　在建工程等

　　　　贷：

应付职工薪酬——非货币福利

　　借：

应付职工薪酬——非货币福利

　　　　贷：

累计折旧

　　　　　　银行存款、其他应付款等

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　　【例题6·计算分析题】某公司为总部各部门经理级别以上职工提供汽车免费使用，同时为副总裁以上高级管理人员每人租赁一套住房。

该公司部门共有部门经理以上职工25名，每人提供一辆桑塔纳汽车免费使用，假定每辆桑塔纳汽车每月计提折旧500元；该公司共有副总裁以上高级管理人员5名，公司为其每人租赁一套面积为100平方米带有家具和电器的公寓，月租金为每套4000元。

[答疑编号5731090202]

『正确答案』

　　该公司每月应作如下账务处理：

　　借：

管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　32500

　　　　贷：

应付职工薪酬——非货币性福利　[500×25＋4000×5]32500

　　借：

应付职工薪酬——非货币性福利　　　　　　　　　　32500

　　　　贷：

累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12500

　　　　　　其他应付款（后付）/银行存款（先付）　　　　　　20000

　　4.向职工提供企业支付了补贴的商品或劳务

　　通俗来讲，就是企业购买了商品或劳务，购买的价格比较贵，但是以比较便宜的价格卖给职工，那么这个差额也属于职工薪酬。

　　处理原则如下：

（1）规定了获得商品或劳务后职工应提供服务年限的：

通过“长期待摊费用”核算，并在合同规定的服务年限内平均摊销，根据受益对象分别计入相关资产成本或当期损益；

（2）未规定获得商品或劳务后职工应提供服务年限的：

直接计入当期损益。

　　【例题7·多项选择题】下列各项中，应在“应付职工薪酬”科目贷方核算的有（　）。

　　A.无偿向职工提供的租赁住房每期应支付的租金

　　B.以现金结算的股份支付，在可行权日之后发生的公允价值变动金额

　　C.因解除与职工的劳动关系而确认的应予补偿的金额

　　D.作为非货币性福利发放给职工的自产产品的账面价值

　　E.外商投资企业从净利润中提取的职工奖励及福利基金　

[答疑编号5731090203]

『正确答案』ACE

『答案解析』选项A，借记“管理费用”等科目，贷记“应付职工薪酬”；

　　选项B，公允价值上升时，贷记“应付职工薪酬”，若公允价值下降，则应借记“应付职工薪酬”；

　　选项C，对于辞退福利应借记“管理费用”，贷记“应付职工薪酬”；

　　选项D，结转成本应该是借记“主营业务成本”，贷记“库存商品”；

　　选项E，借记“利润分配——提取职工奖励及福利基金”科目，贷记“应付职工薪酬”科目。

　　【例题8·计算分析题】20×8年1月，某公司为留住人才，将以每套100万元的价格购买并按照固定资产入账的50套公寓，以每套60万元的价格出售给公司管理层和生产一线的优秀职工。

其中，出售给公司管理层20套，出售给一线生产工人30套。

出售合同规定，职工在取得住房后必须在公司服务10年，不考虑相关税费。

[答疑编号5731090204]

　　公司出售住房时，应作如下账务处理：

　　【正确答案】

　　借：

银行存款　　（600000×50）30000000

　　　　长期待摊费用（400000×50）20000000

　　　　贷：

固定资产　（1000000×50）50000000

　　出售住房后的十年内，公司应按照直线法摊销该项长期待摊费用，并作如下账务处理：

　　借：

生产成本　（400000×30÷10）1200000

　　　　管理费用　　（400000×20÷10）800000

　　　　贷：

应付职工薪酬——非货币性福利　2000000

　　借：

应付职工薪酬——非货币性福利　2000000

　　　　贷：

长期待摊费用　　　　　　　　　2000000

　　（三）辞退福利的确认和计量

　　1.辞退福利的涵义

（1）辞退福利包括两方面的内容：

　　一是在职工劳动合同尚未到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；

　　二是职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权选择继续在职或接受补偿离职。

（2）支付方式

　　辞退福利通常采取在解除劳动关系时一次性支付补偿的方式，也有通过提高退休后养老金或其他离职后福利的标准，或者将职工工资支付至辞退后未来某一期间的方式。

　　注意：

　　确定企业提供的经济补偿是否为辞退福利时，应注意以下两个问题：

　　①辞退福利与正常退休养老金应当区分开来。

　　企业对于辞退福利，应当在辞退时进行确认和计量；职工在正常退休时获得的养老金，应当在职工提供服务的会计期间确认和计量。

　　②无论职工因何种原因离开都要支付的福利属于离职后福利，不是辞退福利。

　　有些企业对职工本人提出的自愿辞退比企业提出的要求职工非自愿辞退情况下支付较少的补偿，在这种情况下，非自愿辞退提供的补偿与职工本人要求辞退提供的补偿之间的差额，才属于辞退福利。

　　2.辞退福利的确认和会计处理

（1）确认条件：

同时满足下列条件：

　　①企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。

　　②企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。

（2）会计处理

　　借：

管理费用

　　贷：

应付职工薪酬　　

　　注意：

（1）正式的辞退计划或建议应当经过批准。

（2）辞退工作一般应当在一年内实施完毕，但因付款程序等原因使部分款项推迟至一年后支付的，视为符合应付职工薪酬的确认条件。

　　（3）会计处理的借方一律记入“管理费用”，不遵循谁受益谁负担的原则。

　　（4）分阶段确认问题：

　　对于分期或分阶段实施的解除劳动关系计划或自愿裁减建议，企业应当将整个计划看成是由一个单项解除劳动关系计划或自愿裁减建议组成，在每期或每阶段计划符合预计负债确认条件时，分阶段进行会计处理，不能等全部计划都符合确认条件时再予以确认。

　　（5）超过一年支付问题：

　　实质性辞退工作在一年内完成，但补偿款项超过一年支付的辞退福利计划，企业应当选择恰当的折现率，以折现后的金额计量应计入当期管理费用的辞退福利金额，该项金额与实际应支付的辞退福利之间的差额，作为未确认融资费用，在以后各期实际支付辞退福利款项时，计入财务费用。

　　◢确认因辞退福利产生的预计负债时

　　借：

管理费用[现值]

　　　　未确认融资费用[差额]

　　　　贷：

应付职工薪酬——辞退福利[实际支付]

　　◢各期支付辞退福利款项时

　　借：

应付职工薪酬——辞退福利

　　　　贷：

银行存款

　　同时：

　　借：

财务费用

　　　　贷：

未确认融资费用

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一一五四七九八一五四

　　【例题9·计算分析题】某公司为一家家用电器制造企业，20×8年9月，为了能够在下一年度顺利实施转产，该公司管理层制定了一项辞退计划，计划规定，从20×9年1月1日起，企业将以职工自愿方式，辞退其平面直角系列彩电生产车间的职工。

辞退计划的详细内容，包括拟辞退的职工所在部门、数量、各级别职工能够获得的补偿以及计划大体实施的时间等均已与职工沟通，并达成一致意见，辞退计划已于当年12月10日经董事会正式批准，辞退计划将于下一个年度内实施完毕。

该项辞退计划的详细内容如下表所示。

　　丁公司20×9年辞退计划一览表　　金额单位：

万元

所属部门

职位

辞退数量

工龄（年）

每人补偿

彩电车间

车间主任

副主任

1～10

10～20

20～30

高级技工

1～10

10～20

20～30

一般技工

100

1～10

10～20

20～30

小　计

160

　　20×8年12月31日，公司预计各级别职工拟接受辞退职工数量的最佳估计数（最可能发生数）及其应支付的补偿如下表所示。

　　金额单位：

万元　　

所属部门

职　位

辞退数量

工龄（年）

接受数量

每人补偿额

补偿金额

彩　电

车　间

车间主任

副主任

1～10

10～20

20～30

高级技工

1～10

160

10～20

180

20～30

140

一般技工

100

1～10

250

10～20

300

20～30

250

小　计

160

123

1400

[答疑编号5731090205]

『正确答案』

　　公司在20×8年（辞退计划20×8年12月10日由董事会批准）应作如下账务处理：

　　借：

管理费用　　　　　　　　　　　14000000

　　　　贷：

应付职工薪酬——辞退福利　　14000000

　　【例题10·单项选择题】企业确认的辞退福利，应计入的会计科目是（　）。

　　A.生产成本

　　B.制造费用

　　C.管理费用

　　D.营业外支出

[答疑编号5731090206]

『正确答案』C

『答案解析』辞退福利一律记入“管理费用”不遵循谁受益谁负担的原则

　　【例题11·单项选择题】下列各项目中，不应根据职工提供服务的受益对象分配计入相关资产成本或费用的是（　）。

　　A.职工福利费

　　B.工会经费

　　C.养老保险费

　　D.辞退福利

[答疑编号5731090207]

『正确答案』D

『答案解析』辞退福利一律记入“管理费用”不遵循谁受益谁负担的原则

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