税务筹划在房地产开发企业中的应用1.docx
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摘要
房地产企业投资比较大,涉及到许多税种,如果能够科学合理地进行税收筹划,就能降低投资项目的成本,为房地产企业减轻负担,节约资金。
对于加强房地产企业依法纳税的观念,促进税收制度的进一步完善有促进作用。
本文分析了房地产企业税收筹划的重要性和特点,归纳出房地产企业进行税收筹划的手段。
关键词：
房地产开发企业税务筹划营业税土地增值税
Abstract
Realestateenterpriseinvestmentisbigger,involvedinmanycategoriesoftaxes,ifcanthesciencereasonabletotaxplanning,canreducethecostoftheprojectinvestment,reducetheburdenforrealestateenterprises,tosavemoney.Tostrengthentheconceptofrealestateenterprisepaytaxinaccordancewithlaw,andpromotethefurtherimprovementofthetaxsystemtopromotetherole.Thispaperanalyzestheimportanceofrealestateenterprisetaxplanningandcharacteristics,andsummarizedtherealestateenterprisemeansoftaxplanning.
Keywords：
RealestateTaxplanningBusinesstax
Incrementtaxonlandvalue
目录
一、引言 1
二、房地产开发企业税务筹划的基本理论 1
（一）房地产开发企业税务筹划的基本原理 1
（二）房地产开发企业税务筹划的基本技术 1
三、房地产开发企业经营以及税收特点 2
（一）房地产开发企业经营特点 2
（二）房地产开发企业税收特点 5
四、房地产开发企业涉税各个税种的税务筹划 5
（一）营业税的税务筹划 5
（二）土地增值税的税务筹划 7
（三）房产税的税务筹划 9
（四）契税的税务筹划 10
（五）印花税的税务筹划 10
（六）所得税的税务筹划 11
六、结论 13
参考文献：
13
一、引言
税收作为企业成本，是与企业利益密切相关的。
合理、有效地控制企业的税收成本，有利于企业的可持续发展。
随着我国市场经济的不断完善以及国家税收政策的不断调控，税收筹划已逐步成为纳税人经营活动中一个十分重要的组成部分，它对企业提高竞争力降低开发成本起着积极的作用。
房地产业作为中国当前和今后一个时期新的重要经济增长点，随着市场化程度的提高和产业的不断成熟，竞争亦是愈演愈烈。
房地产开发企业作为房地产市场的主体之一，随着目前经济全球一体化趋势的加强，在宏观调控的影响以及竞争日趋公平和激烈的市场环境下，通过税收筹划的手段达到企业税收负担最小化，从而减轻资金压力，降低成本，增加经济效益，增大企业价值，打造企业的竞争优势，是目前房地产企业增强核心竞争力的有效方法之一。
二、房地产开发企业税务筹划的基本理论
（一）房地产开发企业税务筹划的基本原理
绝对节税原理是指直接使纳税绝对总额减少，即在多个可供选择的纳税方案中，选择缴纳税款额最少的方案。
这种节税可以是直接减少纳税人的纳税总额，也可以是直接减少其在一定时期内的纳税总额。
一般情况下，企业可采用减少税基、适用较低税率的方式来减少纳税总额。
相对节税原理是指一定时期内的纳税总额并没有减少，但由于考虑货币的时间价值因素，推迟税款的缴纳，实际上相当于获得了一笔无息贷款，从而使纳税总额相对减少，或者说是使纳税款的价值减少。
如，企业可以充分利用税收制度中规定的纳税期限，或者是采用加速折旧的方式减少税款价值。
（二）房地产开发企业税务筹划的基本技术
1.减免税技术
减免税技术是指在不违法和合理的情况下，是纳税人成为减免税人，或使纳人从事减免税活动，或使征税对象成为减免税对象而少纳税的税务筹划技术。
2.分割技术
分割技术是指在法律允许的范围内，使所得财产在两个或多个纳税人之间进行分割而直接节减税收的技术。
这种技术对于适用超额累进税率的税种尤为重要，因为对于超额累进税率，税基越大，适用的税率层次越高，税率越大，其税收负担就越重。
因此，适时进行对象分割，有利于减少绝对税款额。
3.扣除技术
扣除技术是指在法律允许的范围内，使扣除额、宽免额、冲抵额等尽量增加而直接节减税收，或调整各个计税期的扣除额而相对节税的技术。
如纳税人可以增加费用扣除额以节减企业所得税。
4.税率差异技术
税率差异技术是指在法律允许的范围内，利用税率的差异而直接节减税收的技术。
这里的税率差异包括税率的地区差异、国别差异、行业差异和企业类型差异等。
如:
外商投资企业所得税，不同地区有不同的适用税率，企业在设立时就可以考虑税收因素选择低税率地区，从而减少税收支出。
5.抵免技术
抵免技术是指在法律允许的范围内，使税收抵免额增加而绝对节税的技术。
如:
国外所得已纳税款的抵免，研究开发费用等鼓励性抵免。
6.退税技术
退税技术是指在法律允许的范围内，使税务机关退还纳税人已纳税款而直接节税的技术。
如:
在我国，外商投资企业的外国投资者，将其从企业分得的税后利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已纳所得税的40%税款
7.延期纳税技术
延期纳税技术是指在法律允许的范围内，使纳税人延期缴纳税款而相对节税的技术。
由于货币的时间价值，纳税人对因节税省下的资金进行投资，可产生更大的收益，对纳税人而言是相对节减税收。
8.会计政策选择技术
会计政策选择技术是指在不违法和合理的情况下，采用适当的会计政策以减轻税负或延缓纳税的税务筹划技术。
三、房地产开发企业经营以及税收特点
（一）房地产开发企业经营特点
1.房地产开发企业的收入构成
从销售收入的来源来看，商品房销售收入是房地产开发商的主要收入，平均比重约为85%左右；房地产开发企业的经营成本呈现出上升之势，近两年企业的经营成本占销售收入的比重不断上升。
2.房地产开发企业的成本构成
目前我国商品房价格大致由四部分组成：
（1）地价成本。
包括土地出让金、郊区耕地补偿、劳动力安置、拆迁费用等，约占40%-45%。
（2）税费成本。
包括前期工程费、基础设施费、两税一费、大市政费等近百种税费，约占10%-20%。
（3）建安成本。
如设计、招标、监理、材料、劳务等建筑安装费用，也可包括开发商经营成本，如管理费、销售经营费、融资利息等，约占20%左右。
（4）利润。
占15%－20%。
从总成本来看，房地产开发企业的总成本包括直接成本和运营成本。
在直接成本项下，又包括前期工程成本、土地成本（缴纳给政府的土地出让金）、建安工程成本、市政工程成本、公共配套设施和不可预见费等6个子项；在运营成本项下，又包括销售费用、财务费用和开发间接费用等3个子项。
表1-1
3.房地产开发企业开发模式
1）投资集团模式
房地产开发的各个环节，从买地，建房，销售和管理都是自己独立完成，并且业务延伸广。
这种模式的优点就是优势和肥水不流外人田：
把房地产的开发过程的每一个部分的利润都榨干。
但缺点是实现这种模式必须有足够的开发规模和资金去支撑、维持整个利润链中的各个公司去运行，而且要有足够的人力资源和管理制度。
广东和香港的一些规模大的房地产集团采用的这种开发模式，例如富力地产和合生创展，他们都有自己的施工企业、设计公司。
2）开发商模式
做房地产开发的企业仅做开发商的工作，开发以外的工作全部委托专业公司进行管理。
这种模式的优点是开发商更加注重开发的主业，提高核心竞争工作能力，对不具有相对竞争优势的部分采取专业公司外包的管理形式。
缺点是，要求社会必须存在充分的市场竞争和分工，利润可能要有一部分要给分包商，但是这种方式未必比自己管理比的利润少。
3）政府投资项目开发模式
由于政府不具有专业的房地产开发管理人员，一般政府投资项目采取法人招标的形式进行开发。
例如奥运村项目、中央电视台项目采取的就是法人招标的形式。
这种开发方式主要的特点是，出资人仅负责出资，不进行具体的工程管理，工程管理工作委托专业的项目管理公司进行管理。
实际上监理公司的发展方向就是向项目管理公司转变，这种管理方式下，项目管理公司自己配备各自的职能部门，包括技术部、开发部、材料设备部、预算部、设计部。
然后由项目管理公司再负责设计招标、施工招标、
造价咨询委托、材料设备招标、营销策划招标等。
这种开发模式对项目管理公司的管理水平和人员素质要求比较高，所以托管费用也最高，一般管理公司的费用占项目总投资费用的5%左右。
4.房地产开发企业涉税情况
房地产开发企业设计多个税种，与其他行业相比税负较重，其涉及的主要税种如下表：
表1-2
（二）房地产开发企业税收特点
1.房地产开发企业的税收现状
目前我国有关法规中，与房地产有关的税种主要有：
营业税、城市维护建设税、耕地占用税、城镇土地使用税、企业增值税、房产税、契税、印花税等12个税种，占我国全部税种的41%。
包括除了营业税按5%计征、企业所得税按25%计征等一般行业使用的税种以外，还有房地产企业特殊使用的税种——土地增值税，其税率高达60%。
如果把这些税种综合计算，房地产的税负在10%以上。
2.房地产开发涉及经营业务范围广
房地产行业的主要经营活动包括：
规划设计，征地拆迁、房产建造、工程验收、经营销售、物业管理、维修服务等。
可见，房地产开发企业跨越生产和流通两个领域，因此，精细而复杂的财税管理模式才能适应多样化业务的需要。
3.房地产开发行业筹集资金多源性
房地产开发企业筹集资金的主要渠道有预收购房定金或建设基金、土地开发及商品房贷款、发行企业债券、与其他经济实体联合开发，发行股票等等。
资金来源多元化，流转环节多，每个环节都伴有相应的税收。
4.房地产业成本费用复杂
房地产开发成本主要包括：
土地费、前期工程费、基础设施建设费、建筑安装费、开发间接费等。
房地产经营成本，主要包括土地转让成本、商品房销售成本、配套设施销售成本、出租房产经营成本等。
房地产开发企业的期间费用有管理费用、财务费用和销售费用。
成本费用种类多，结构复杂。
四、房地产开发企业涉税各个税种的税务筹划
（一）营业税的税务筹划
1.设备安装的税务筹划
根据《中华人民用共和国营业税暂行条例实施细则》的规定，纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备价值作为安装工程产值的，其营业额应包括设备的价款。
这就要求建筑安装企业在从事安装工程作业时，应尽量不将设备价值作为安装工程产值，可由建设单位提供机器设备，建筑安装企业只负责安装，取得的只是安装费收入，使其营业额中不包括所安装设备的价款，从而达到节税的目的。
案例：
某市甲安装企业中标承包包括电梯、空调、土建及内外装修在内、总造价为2500万元的某商场（乙企业）建筑安装工程。
工程合同中包括电梯、空调款共500万元。
现有两种方案供该企业选择：
甲企业同乙企业签订含电梯、空调在内的总造价为2500万元的工程合同，甲企业承担一切采购费用；
甲企业同乙企业签订包括土建及内外装修在内的总造价为2000万元的建筑工程合同，电梯、空调的采购合同由商场与购销单位签订，采购费用由甲企业负担。
筹划分析：
方案一：
应交的营业税为：
2500*3%=75万元
方案二：
应交的营业税为：
2000*3%=60万元
显然，采取第二种方案可以获得15万元的税收利益。
2.工程承包的税务筹划
随着我国房地产业的发展，建筑安装业务日趋繁荣。
对工程承包公司与施工单位是否签订承包合同，将划归营业税两个不同的税目，即建筑业和服务业。
而建筑业的适用税率为3％，服务业的适用税率为5％。
这就为工程承包公司进行纳税筹划提供了契机。
根据《中华人民共和国营业税暂行条例》的规定：
建筑业的总承包人将工程分包或转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给分包人或转包人的价款后的余额为营业额。
如果工程承包公司与施工单位签订建筑安装工程承包合同，无论其是否参与施工，均应按“建筑业”税目征收营业税。
如果工程承包公司不与施工单位签订承包建筑安装工程合同，只是负责工程的组织协调业务，对工程承包公司的此项业务则按“服务业”税目征收营业税。
案例：
华安工程公司承揽某市小区的建筑工程，工程总造价为1200万元，施工单位为安泰建筑公司，承包金额为1000万元。
筹划分析：
方案一：
华安工程承包公司与安泰建筑公司签订了分包合同，则华安工程承包公司应纳营业税适用3％的税率，应纳税额为：
（1200一1000）×3％＝6万元。
方案二：
双方未签订分包合同，承包公司只负责组织协调业务，收取中介服务费，则200万元的收入应属“服务业”税目，适用5％的税率，此时应纳税额为：
200×5％＝10万元
签订分包合同，可以使华安工程承包公司节税：
10-6＝4万元
3.销售不动产的税务筹划
新建建筑物出售时，其自建行为按建筑业税率3％计算营业税，出售建筑物按5％税率计征，两税率相差2％。
了解该项政策对企业进行纳税筹划是有帮助的。
案例：
A房地产开发企业自建10栋住宅楼后出售给B企业，每栋楼造价为300万元，税务机关核定成本利润率为10％，A企业出售时共取得价款5000万元，则：
A应纳营业税＝5000万元×5％＝250万元
筹划分析：
如果A企业以承包工程的形式为B企业开发房地产，则适用3％的税率：
应纳营业税＝300万元×（1＋10％）／（1－3％）×3％×10＝102万元
可见，两种不同的方法可节税250-102=148万元。
4.合作建房的税务筹划
所谓合作建房，就是指一方提供土地使用权，另一方提供资金，双方合作，建造房屋。
根据营业税的规定，合作建房有两种方式，即纯粹“以物易物”方式和成立“合营企业”方式，两种方式中又因具体情况的不同产生了不同的纳税义务。
在这种情况下，纳税人只要认真筹划，就会取得很好的效果。
案例：
甲、乙两企业合作建房，甲提供土地使用权，乙提供资金。
甲、乙两企业约定，房屋建好后，双方均分。
完工后，经有关部门评估，该建筑物价值1000万元，甲、乙各分得500万元的房屋。
在此过程中，甲方以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；乙方则以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为。
因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为。
对甲方应按“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”征税；对乙方应按“销售不动产”税目征税。
甲乙各方应纳的营业税为：
500万元×5％＝25万元，合计共缴纳50万元营业税。
筹划分析：
如果甲方以土地使用权，乙方以货币资金合股，成立合营企业，合作建房。
房屋建成后双方采取风险共担、利润共享的分配方式，按照营业税“以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担风险的行为，不征营业税”的规定，对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税。
因此，在上例中，若甲乙双方采取第二种合作方式，即甲企业以土地使用权、乙企业以货币资金合股成立合营企业，合作建房，房屋建成后双方采取风险共担、利润共享的分配方式。
按照上述规定，对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税；在建房环节双方企业免缴了50万元的税款。
（一）
（二）土地增值税的税务筹划
1.适当增值筹划
土地增值税税法规定：
纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20％时，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20％的，应就其全部增值额按规定计税。
按此原则，纳税人建造住宅出售的，应考虑增值额增加带来的效益和放弃优惠而增加的税收负担间的关系，避免增值率稍高于起征点而导致得不偿失。
（1）纳税人欲享受起征点照顾。
例如，假定某房地产开发企业建成一批商品房待售，除销售税金及附加外的全部允许扣除项目的金额为100，当其销售这批商品房的价格为x时，相应的销售税金及附加为：
5％×（1＋7％＋3％）X＝5.5％X
式中5％——营业税；7％——城市维护建设税；3％——教育费附加。
这时，其全部允许扣除金额为：
100＋5.5％X
根据有关起征点的规定，该企业享受起征点最高售价为：
X＝（100＋5.5％X）×1.2
解以上方程可知，此时的最高售价为128.48，允许扣除项目金额为：
107.07（100＋5.5％×128.48）
（2）如果企业欲通过提高售价达到增加效益的目的，当增值率略高于20％时，即应适用“增值率”在50％以下，税率为30％的规定。
假定此时的售价为（128.48＋Y）。
由于售价的提高（数额为Y），相应的销售税金及附加和允许扣除项目金额都应提高5.5％Y.这时：
允许扣除项目的金额＝107.07＋5.5％Y
增值额＝128.48＋Y－（107.07＋5.5％Y）
化简后增值额的计算公式为：
94.5％Y＋21.41
所以应纳土地增值税：
30％×（94.5％Y＋21.41）
若企业欲使提价带来的效益超过因突破起征点而新增加的税收，就必须使
Y＞30％×（94.5％Y＋21.4）即Y＞8.96
这就是说，如果想通过提高售价获取更大的收益，就必须使价格高于
137.44（128.48＋8.96）。
2.收入分散筹划
我国的土地增值税实行的是四级超额累进税率，在累进税制下，收入分散节税筹划显得更为重要。
因为，在累进税制下，收入的增长，预示着相同条件下增值额的增长，从而使得高的增长率适用较高的税率，档次爬升现象会使得纳税人税负急剧上升，因而分散收入有着很强的现实意义。
一般常见的方法就是将可以分开单独处理的部分从整个房地产中分离，比如房屋里面的各种设施。
很多人在售出房地产时，总喜欢整体进行，不善于利用分散技巧，因为这样可以省去不少麻烦，但不利于节税。
案例：
某企业准备出售其拥有的一幢房屋以及土地使用权。
因为房屋已经使用过一段时间，里面的各种设备均已安装齐全。
房屋以及土地使用权为20万元，其中各种办公用品及设施的价格约为5万元。
筹划分析：
如果该企业和购买者签订房地产转让合同时，采取一下变通方法，将收入分散，便可以节省不少税款，具体做法是在合同上仅注明15万元的房地产转让价格，同时签订一份5万元的附属办公设备购销合同，则问题迎刃而解。
这样将收入分散进行筹划，不仅可以使得增值额变小从而节省应缴土地增值税税额，而且由于购销合同适用0.03％的印花税税率，比产权转移书据适用的0.05％税率要低，也可以节省不少印花税，一举两得。
（一）
（二）
（三）房产税的税务筹划
1.房产与非房产分别核算的筹划
实行从价计征的房产税，房产税的多少与房产的原价有关，原价越大，本期应交的房产税就越多。
因此，尽量减少房产原价是房产税筹划的要点。
例如新建房屋交付使用时，如中央空调设备已计算在房产原价中，则房产原价应包括中央空调设备；如果中央空调设备作为单项固定资产入账，单独核算并提折旧，则房产原价不包括中央空调设备。
所以，从少纳房产税的角度出发，不应把中央空调计入房产原价。
2.从价计征与从租计征两种计税方法的选择
一般纳税人拥用应征房产税的房产，只要不出租给他人，则从价计征房产税；纳税人将房产承租给他人并收取租金的，则按所收取的租金，从租计征房产税。
但是，以下两种情况应区别对待：
纳税人将房产投资于他人或与他人联营，如果投资者承担风险并分回利润，则从价计征房产税；如果投资者不承担风险，只收取固定租金，则从租计征房产税。
案例：
甲企业用原价为500万元的房产与乙企业联营，甲企业每年能分回40万元的利润。
若从减少房产税的角度出发，甲企业采取承担风险的合作方式还是非承担风险的合作方式划算呢？
（假定当地扣除率为30%）
筹划分析：
如果采取承担风险的合作方式，则按从价计征房产税：
应纳房产税=500×（1-30%）×1.2%=4.8万元
如果采取非承担风险的合作方式,则按从租计征房产税:
应纳房产税=80×12%=9.6万元
由此可见,如果甲企业采取承担风险的合作方式与他人合作，虽然可能增加风险，但每年仅房产税一项就可以节税4.8万元（9.6-4.8）。
（四）契税的税务筹划
1.等价交换筹划
根据《中华人民共和国契税暂行条例》第四条:
土地使用权交换、房屋交换，以所交换土地使用权、房屋价格的差价为计税依据。
这就是说，当事人双方进行交换的价格相等时，任何一方都不用交纳契税。
因而，当纳税人交换土地使用权或房屋所有权的时候，如果能想办法保持双方的价格差额很小甚至没有，这时以价格为计税依据计算出来的应纳契税就会很少甚至没有。
故而这种筹划的核心便是尽量缩小两者的价差。
案例：
有甲、乙、丙三位经济当事人，甲和丙均拥有一套价值100万元的房屋，乙想购买甲的房屋，甲也想够入丙的房屋后出售其房屋。
如不进行筹划，甲购入丙的房屋，应交纳契税100×4%=4万元（假定税率为4%）。
同样，甲向乙出售其住房，乙也应交纳契税，税款为4万元。
筹划分析：
如果三方进行一下调整，先由甲和丙交换房屋，再由丙将房屋出售给乙，这样就达到上述买卖的同样结果，但应纳税款就不同了。
因为甲和丙交换房屋所有权为等价交换，没有价格差额，不用缴纳契税，整个经济活动中，只是在丙将房屋出售与乙时，应由乙缴纳契税，税款为4万元。
较上一种交易节省4万元的税款。
（五）印花税的税务筹划
1.模糊金额筹划
在现实经济生活中，各种经济合同的当事人在签订合同时，有时会遇到计税金额无法最终确定的情况发生。
而我国印花税的计税依据大多数都是根据合同所记载的金额和具体适用的税率确定，计税依据无法最终确定时，纳税人的应纳印花税税额也就相应的无法确定。
为保证国家税款及时足额入库，税法采取了一些变通的方法。
税法规定，有些合同在签订时无法确定计税金额，如技术转让合同中的转让收入，是按销售收入的一定比例收取或按其实现利润多少进行分成的。
模糊金额筹划法具体来说是指，当事人在签订数额较大的合同时，有意地使合同上所载金额，在能够明确的条件下，不最终确定，以达到少缴纳印花税税款目的的一种行为。
案例：
某设备租赁公司欲和某生产企业签订一租赁合同，由于租赁设备较多，而且设备本身比较昂贵，因而租金每年300万元。
这时如果在签订合同时明确规定租金200万元，则两企业均应交纳印花税，其计算如下：
各自应纳税额=3000000×1‰=3000元
筹划分析：
如果两企业在签订合同仅规定每天的租金数，而不具体确定租赁合同的执行
时限，则根据上述规定，两企业只须各自缴纳5元的印花税，余下部分等到结算时才缴纳，从而达到了节省税款的目的。
当然这笔钱在以后是要缴上去的，但现在不用缴便获得了货币时间价值，对企业来说是有利无弊的，而且筹划极其简单。
2.压缩金额筹划
印花税的计税依据是合同上所载的金额，因而出于共同利益，双方或多方当事人可以经过合理筹划，使各项费用及原材料等的金额通过非违法的途径从合同所载金额中得以减
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