内部审计发展史.doc
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目录
一、国际内部审计的发展史 2
（一）古代内部审计阶段 2
（二）近代内部审计阶段 3
（三）现代内部审计的兴起 3
二、内部审计产生与发展的理论分析 4
（一）审计的本质 4
（二）内部审计产生和发展的根本原因 4
（三）内部审计产生和发展的影响因素 5
三、我国的内部审计发展史 7
（一）我国内部审计的发展 7
（二）我国内部审计的薄弱点 8
四、国际内部审计的发展对我国的启示 10
（一）构建合理的内部审计模式 10
（二）防范企业经营风险，开展风险评估业务 12
（三）发展增值型内部审计 14
一、国际内部审计的发展史
内部审计自其产生至今，经历了古代内部审计、近代内部审计和现代内部审计三个阶段。
（一）古代内部审计阶段
内部审计源于奴隶社会，当人类步入奴隶社会以后，私有制开始出现，财产的所有权和经营管理权出现分离。
于是，财产所有者往往会委派自己信任的人作为第三者受托进行经济监督，从而产生了古代的内部审计。
在奴隶制政府，如古代中国、罗马、希腊，对内部审计组织及活动均有记载，如中国《周记》记载，西周时期，周王朝设有“司会”和“宰夫”两种官职。
“司会”可以从日成、月要、岁月三个方面勾考皇室的财政收支，保管书契、版图及副本，实际是行使会计稽核和控制的权利，可谓原始意义上的内部审计。
而“宰夫”独立于财会部门之外，行使“考其出入，以定刑赏”之职责，可谓我国政府审计的雏形。
再如古代罗马，人们采用“听证帐目”的方式来检查负责财务的官员有无欺诈、舞弊行为，即检查人听取不同人员对同一事项记录的口头汇报。
审计（AUDIT）一词就来源于拉丁文“听帐人（AUDITUS）”。
封建时代，古代内部审计继承了早期内部审计的思想，并且有了长足进展，主要标志是出现了独立的内部审计人员。
在这一时期，内部审计主要采用了寺院审计、行会审计、银行审计和庄园审计等形式。
1、寺院内部审计
这是西欧寺院经济的审计制度。
十一世纪以来，寺院在西欧极为普遍，一些寺院兴办了各种类型的手工作坊，拥有大量的财产。
为加强管理，寺院配备了各种专职管理人员，为监督管理人员经济责任的履行情况，还适当配备了具有一定专业会计知识的人充当审计人员，负责对财务收支和会计帐目进行检查。
2、行会审计制度
在英国，11-12世纪就出现了行会，每个行会一年要召开1-4次总会，议事内容是选举产生理事和审计人员。
理事是行会的执行机构，主要负责征收会费和罚款、记录反映行会经济业务的会计事项、调查行会的财产状况和仲裁会员间的经济纠纷。
审计人员从行会成员中选举产生，是行会成员的代表，主要职责是定期检查理事报送的会计帐簿，并在大会上向全体成员报告审查的结果。
3、银行内部审计
在文艺复兴时期，资本主义商品经济在北部城邦，如威尼斯、热那亚和佛罗伦萨得到迅速发展。
佛罗伦萨是当时意大利的金融中心，在西欧各地，到处有佛罗伦萨的代理店，为了对这些分店加强控制，银行家们采用了内部审计的形式。
4、庄园内部审计
庄园既是封建制度下的政治单元，又是独立的经济单位。
庄园主不再亲自参与庄园的管理，而将直接管理庄园的责任委托给数名庄园管理者去管理，其中包括审计人员。
审计人员负责对庄园财务总管编制的反映庄园经济事项的会计帐簿定期进行检查，根据审查的结果，提出审计意见并呈送给庄园主或向其作口头汇报。
通过对几种内部审计形式的介绍可以看出，在封建时代就出现了独立的内部审计人员，但它的审计目的仍然是差错防弊，审查单位内部承担经济责任者的诚实性。
（二）近代内部审计阶段
股份有限公司出现，客观上要求会计把重点从经营角度放在财产的所有权和损益的计算上，企业的股东和债权人为维护自己的利益，需要审计人员对企业的会计资料进行审查，并陈述审计意见。
但这一时期，实行内部审计的企业不多，而且没有设置专职机构。
19世纪末、20世纪初，资本主义发展进入垄断阶段，托拉斯、康采恩等垄断企业经营规模庞大，经营地点分散，经营业务复杂，实行分权管理和多级控制。
日常管理职责的履行状况如何，各部门的经营活动是否合规合理，各分支机构的经营目标能否实现，客观上需要有一个专门的职能部门去审查、评价和报告，即进行信息反馈。
这样，在企业内部就形成了一个与业务控制并列的相对独立的控制系统——内部审计。
1875年，德国最大的军火制造商克虎伯公司开始设置内审部门开展财务合规性审计。
在美国，具有显著规模经济性的铁路行业则最先配备内审人员，巡视各路站，检查公司制定的财务制度的遵守情况和有关会计记录的真实、正确性。
此后，这些国家的其他行业和其他国家的大型企业也相继实行了内部审计制度。
这时，内部审计的主要目标在于保护资产的安全与完整，检查揭示舞弊或其他不规范的行为。
其工作范围主要是审查反映经济活动的财务会计资料，也从事一些较低水准的会计和管理程序的遵循性检查，并逐步向经营管理领域延伸。
（三）现代内部审计的兴起
20世纪40年代以后，企业的内部结构和外部环境进一步复杂化，尤其是跨国公司的迅速崛起，管理层次的分解比以往任何时候都更迅速，企业管理者对于降低成本，提高经济效益的要求也更加迫切。
这种新的发展使企业管理当局和外部审计人员对内部审计更加关注，并从各自的角度促进内部审计的发展。
1941年是现代内部审计发展的一座重要里程碑，这一年在美国发生了两件对现代内部审计兴起有着重大影响的事件。
第一件是在约翰·舍斯顿的领导下，24位有识之士倡导成立了内部审计师协会，它是目前世界上唯一的致力于推动内部审计和内部审计人员向前发展的国际性组织，通常称之为国际内部审计师协会（简称IIA）。
该组织的成立，大大推动了内部审计的发展。
到1995年为止，协会已在全国各地拥有150多个成员组织，会员约54000人。
第二件就是维克多·布瑞克（VictorBrink）出版了第一部论述内部审计的专著《内部审计－程序的性质、职能和方法》，该书的出版标志着内部审计学的诞生。
在研究现代企业内部审计的发展时，一般以70年代为界将其划分为两个时期。
20世纪40年代到70年代属于现代企业内部审计的初期，以财务审计居于主要地位，企业内部审计的目标同近代企业内部审计相比没有太多的变化，还只是一个过渡阶段，直到1941年，才有关于内部审计的理论《内部审计学》一书出现。
另外，许多国外学者认为这一时期是绩效审计、经营审计等一系列新兴审计项目的萌芽阶段。
70年代后，如绩效审计、经济责任审计、3E审计（经济、效率、效果）、5E审计（经济、效率、效果、合理、环境审计）等新兴审计项目发展起来，逐渐取代了财务审计的主导地位。
企业内部审计在企业中受到了前所未有的重视，企业内部审计机构直接隶属于企业最高权力机构，向总经理、董事长参加的或董事会领导的审计委员会负责；审计目标除要加强经营管理，提高经济效益外，还要考虑如何为企业在竞争中防范风险方面发展，因此，企业内部审计的职能也由原来的防护性职能转变到建设性职能；在审计方法方面，国外大力开发计算机辅助审计，对软件的研究开发投入大量资金；企业内部审计人员的素质也比以前任何时期都有较大的提高，他们不仅要掌握会计、审计、定量分析、商法、内部控制、计算机电子数据处理等方面的知识，还懂得现代企业管理的基本知识和方法和其他一些相关领域的知识。
二、内部审计产生与发展的理论分析
（一）审计的本质
从历史的角度分析，对审计本质的解释先后经历了：
查帐论、方法过程论、经济监督论、经济控制论。
目前，在理论界有广泛影响的是经济监督论和经济控制论。
1、经济监督论。
经济监督论认为审计的监督是一种经济监督，该观点是我国20世纪80年代出现的一种观点，这一观点克服了以往对审计本质的解释侧重于对事物现象描述的特点。
开始接近审计的本质。
该观点存在的问题是：
第一，经济监督论并未揭示审计所固有的、内在的特殊性，它无法区分审计与其他经济监督；第二，经济监督论无法回答一些审计实践问题，如内部审计侧重于完善企业管理、加强内部控制、提高经济效益的作用等；第三，经济监督论无法涵盖审计的全部职能，很难解释除经济监督以外的其他审计职能。
2、经济控制论。
经济控制论认为审计本质是经济控制。
蔡春教授在其博士论文《审计理论结构》中指出：
审计在本质上是一种确保受托经济责任全面有效履行的特殊经济控制。
一般的经济控制是对经济行为的控制，即保证系统在变化着的外部条件下达成某种有目的的行为，而审计控制是对受托经济责任履行过程的控制，其目的在于保证受托经济责任的全面有效履行；而受托经济责任的履行过程本身就是受托人实施其经济行为的过程。
蔡春教授经济控制论的提出与确定具有重大的意义，它更深刻、更准确地揭示了审计的本质，有利于将控制论、信息论和系统论等现代科学新成就有机地运用于审计理论地研究之中。
（二）内部审计产生和发展的根本原因
1、受托责任概念及其基本要素
受托责任就是按照特定要求或原则经管受托经济资源并报告其经管状况的义务。
可以从以下几个方面理解这一概念：
（1）受托责任依存于委托与受托管理关系。
在这种关系中，存在着委托人（资源的所有者或较高层次的管理者）和受托人（资源的管理者或较低层次的管理者）两方。
前者授予后者管理资源的权力和管好、用好这些资源的责任，后者接受前者的授权（即委托）并承担起履行相应责任的义务。
（2）受托责任包括行为责任与报告责任。
行为责任是指受托人按委托人的特定要求对受托资源实施有效管理的责任，也就是受托人按照保全性、合规性、经济性、效益性和控制性等要求管理受托资源。
报告责任，就是如实说明行为责任的责任，是依据公允性或可信性原则，采用报告或报表的形式，实事求是地说明受托资源管理状况的责任。
（3）受托责任就是受托人按照委托人的特定要求，管理受托资源并报告其管理情况。
这种特定要求，是委托人对受托人的管理行为的期望，反映的是委托人的需要。
委托人需要的层次与水平是不断提高和发展的，因此受托责任的内涵也在不断扩展。
（4）作为企业内部审计目标的受托责任的履行情况，应具有可计量性。
即，可以制定经济、技术等若干方面的指标或标准，对其进行衡量，并采用一定的方式（如财务报告或其他有关工作报告）向委托人报告衡量结果。
报告的形式也是随着受托责任内涵的变化而变化的。
2、受托责任是内部审计产生和发展的根本原因
从内部审计的发展史中可看出，最初审计产生的原因是由于财产受托责任。
当委托人将财产、经营委托给受托人进行管理时，为了监督受托人是否履行了受托责任，就需要聘请独立的第三方对受托人的受托责任进行验证，于是就产生了审计。
随着历史的发展，组织形式日趋复杂化、规模化和多层化，特别是发展到现今大规模的跨国公司、企业集团，为了按照目标一致的管理原则实现反映企业整体受托责任的经营目标，就必须赋予各层次管理人员以一定的责任和权限，从而使受托责任多极化。
为了控制各职能部门和管理层次受托责任的有效履行，内部审计的职能范围就不断的扩大，直至发展到现今以管理为导向的管理审计。
（三）内部审计产生和发展的影响因素
1、外部因素——企业外部竞争的压力
19世纪上半叶，英国的股票市场尚处初级阶段，很不规范，高度的投机性业务使许多公司破产。
为维护自己的切身利益，股份公司的股东和债权人要求对公司的会计资料进行审计并陈述审计意见。
面对这些情况，英国议会于1844年颁布公司法规定，公司应设立由董事以外的第三者出任的“监事”职务，并从中推选出会计师，由他们对公司的财务报表进行审查，向股东大会提出关于资产负债表与帐务处理的合理性和准确性的报告。
这从法律上初步确立了企业内部审计的地位。
后来许多国家纷纷在有关法律中要求其企业建立内部审计制度。
随着企业外部竞争的日益加剧和市场环境的不断变化，管理当局迫切需要了解关于企业生产经营的大量信息以辅助决策。
而这大量的信息能为决策所用，首先必须对其质量提供一定的保证，该需求决定了内部审计的职能范围由财务审计发展到经营审计直至管理审计。
外部的竞争压力，使内部审计的发展获得了企业管理当局的支持，这不仅使其业务范围日益得到扩展，而且加强了内部审计部门的权威性和独立性，为进行高质量的内部审计提供了保障。
2、内部因素——职业界的不懈努力
（1）国际内部审计师协会（简称IIA）所作的努力
IIA分别于1947年、1968年和1978年相继颁布了《内部审计师职责说明书》、《内部审计师职业道德规范》和《内部审计职业实务准则》，之后又在实践中不断地充实原有理论，探索新的方向。
IIA从1971年开始，在协会教育委员会下建立了一个分会，由RoberE•Gobeil领导，以建立和发展职业所需要的一般知识结构。
经过该委员会的努力，他们建立了包括：
会计、财务、审计、行为科学、交流、计算机系统、经济、商法、数量分析以及系统科学在内的职业所需要的一般知识体系。
自1973年开始，协会推行了注册内部审计师（CIA）考试和授证制度。
CIA考试现已演进为一种国际性的职业水平考试，在遴选和造就优秀的内审人员方面发挥了重要作用。
（2）内部审计部门自身所作的努力
为了更有效地服务于企业，内部审计部门十分重视对自身的组织、计划、人事和质量管理。
如在组织管理方面，基本上已改变了以往仅凭企业领导口头指示开展工作的做法，而用经过董事会核准的内部审计章程来明确规定内审部门的职责、权利和目标；在计划管理方面，很多内审部门已制订了由长期战略计划（确定审计频率）、年度项目计划（配备审计资源）和项目执行计划（安排项目实施）三个层次构成的审计计划体系；在人事管理方面，已建立了一套严格的审计人员选拔、任用、培训和业绩评价的制度，保证和提高了审计人员的素质。
据全美天然气协会和爱迪生电力协会1989年调查，美国公用行业内审人员中具有学士学位的占73%，具有硕士或博士学位的占20%，其中取得注册会计师、注册内部审计师、注册信息系统审计师等各种专业证书的高达53.5%；[美]格雷厄蒙·约翰斯，公用行业的内部审计师，载内部审计师（英文），1991.6
质量管理方面，大多数企业内审部门已建立起健全的质量保证体系，该体系一般包括项目负责人进行的现场监督、未参与该项目的其他高级审计人员进行的内部审查（复核审计工作底稿，检查审计工作程序执行）以及聘请注册会计师、管理咨询顾问等外部专家对内审部门工作质量和业绩进行的独立评价。
3、思想因素——内部控制思想的发展
组织变革所带来的内部控制管理思想的演进，对内部审计的影响是显而易见的。
总体说来，内部控制思想主要经历了以下几个阶段：
（1）“内部牵制”阶段
在20世纪40年代以前，人们通常使用“内部牵制”概念。
《科氏会计辞典》将内部牵制定义为：
以提供有效的组织和经营，并防止错误和其他非法业务发生的业务流程设计。
其主要特点是以任何个人或部门不能单独控制任何一项或一部分业务权力的方式进行组织上的责任分工，每项业务通过正常发挥其他个人或部门的功能进行交叉检查或交叉控制。
（2）“内部控制制度”阶段
40年代以后，审计理论与实务工作者和职业团体都把注意力转移到内部控制上，内部控制制度包括组织机构的设计和企业内部采取的所有协调方法和措施。
这些方法和措施旨在保护企业的资产、检查会计信息的准确性和可靠性，提高经营效率，推动企业既定的管理政策。
内部控制制度按其特点分为内部会计控制和内部管理控制，内部会计控制是内部控制的核心。
（3）“内部控制结构”阶段
1988年美国注册会计师协会发布的第55号《审计准则说明书》提出了内部控制结构的概念，并将内部控制定义为：
为合理保证公司实现具体目标而设立的一系列政策和程序，该说明书认为内部控制结构由下列三个要素组成：
控制环境、会计系统、控制程序。
（4）“内部控制框架”阶段
1992年9月，美国注册会计师协会、国际内部注册会计师协会、财务经理协会、美国会计协会和管理会计协会共同组成的专门委员会（COSO委员会，即美国反对虚假财务报告委员会的赞助组织委员会）发布了《内部控制－整体框架》的研究报告，提出了“内部控制框架”的概念。
COSO委员会提出，内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工共同制定并予以实施的过程。
控制的目标是提高经营效率，取得好的经营效果；合理保证财务报告的可靠性；遵循有关的法规制度。
控制的构成要素包括：
控制环境（ControlEnvironment）、风险评估（RiskAssessment）、控制活动（ControlActivities）、信息与沟通（InformationandCommunication）、监控（Monitoring）。
纵观内部控制概念的演进历史，我们可以看出，内部控制概念的演进和审计理论与实践的发展是相互促进的。
一方面，人们对内部控制认识的不断深化既是社会经济发展的需要，又来自于审计活动的要求。
另一方面，内部控制概念的每一次扩展，都对审计产生了重大影响，特别是体现在审计方式和审计内容的变革上。
在审计方式的变革上，不论是从帐目基础审计（Transaction－basedAuditing）发展为制度基础审计，还是由制度基础审计进而发展为目前为审计界广泛关注的风险基础审计，在很大程度上都是由于人们在内部控制概念认识上的深化所引起的。
三、我国的内部审计发展史
（一）我国内部审计的发展
新中国成立后，一大批大型工业、交通等方面的生产单位迅速建立起来，并且在其内部实行了管理责任和权力的纵向与横向的分解，从而为这些单位内部审计的产生创造了主要的内部条件。
但由于当时采用前苏联管理模式，将内部审计的一部分职能分散到计划、财务等部门，由这些部门结合其本职业务一并实施，只有极少数生产单位和银行系统设有力量不强的内部审计（银行叫财务稽核）机构，开展一部分简单的审计业务。
1983年7月国务院130号文件规定：
“我国拥有数十万个国营企业和大量的行政事业单位，审计对象多、范围广、任务重，建立和健全部门、单位的内部审计是搞好国家审计监督的基础。
对下属单位实行集中统一领导或下属单位较多的主管部门，以及大中型企业事业组织，可根据需要建立内部审计机构或配备审计人员，实行内部审计监督。
”130号文件成为我国建立内部审计制度的法律依据，从此我国内部审计拉开了制度化建设的序幕。
1、我国内部审计的起步阶段（二十世纪八十年代初至八十年代末）
在我国企业内部审计的起步阶段，绝大多数的企业没有设立专职的企业内部审计机构，只是将审计机构设在财务科（处），放在统计部门或在厂长、经理的领导下工作，企业内部审计机构的领导多，受限制多，缺乏独立性，在企业中没有地位。
企业内部审计的目标只是传统的企业内部审计目标，主要是以保护财产、查错防弊（财务审计）为主，其职能主要是监督为主，通过对审计对象的会计资料及其所反映经济活动的审查，监督其是否真实、正确、合理、合法，督促被单位纠错防弊、自觉遵守金融方针政策，促进各项业务健康的向前发展。
2、我国企业内部审计的发展阶段（二十世纪九十年代初至九十年代中后期）
九十年代初期，是我国企业内部审计“加强、改进、发展、提高”时期。
这一时期，内部控制制度纷纷在各大中型企业中建立并得到健全与发展。
内部控制制度在实际工作中，保证了企业经营目标的实现；提高了会计记录及其他资料的可靠性；限制了不利于企业自身发展的各种活动，为企业提高生产效益，确实做出了成绩。
这个时期，我国内部审计涉及的范围同起步阶段相比更广泛，除了开展传统的财务审计外，还有经营决策审计、投资决策审计、经济效益审计、内部控制评审等现代审计内容。
3、我国企业内部审计的新阶段（二十世纪九十年代末到现在）
1998年至今，内部审计正式步入职业化发展的道路。
在这一时期，发生了两件对内部审计职业化发展影响重大的事件。
第一就是1999年7月新的《会计法》的实施。
该法第27条作出了针对内部审计的规定，明确了内部审计是单位内部会计监督制度的重要组成部分，各单位应当建立健全内部审计制度，内部审计机构应当对本单位会计资料实行定期审计并且要明确和规范审计的办法和程序。
另外一件具有里程碑意义的重大事件就是中国内部审计师协会的成立。
由于这一时期国务院实施了机构改革和落实政企分开的原则，审计署在机构改革中撤销了审计管理司，决定将对内部审计的具体管理职能转移给社会组织。
这样，在政府改革与内部审计现实发展的影响下，决定将中国内部审计学会改建为中国内部审计师协会，实行内部审计行业的自律管理。
郑力，努力开拓内审工作的新局面，中国内部审计，2000.2，P10
因此，2000年1月，在中国内部审计学会第四次会员代表大会上，决定将中国内部审计学会更名为中国内部审计师协会。
并且，在这次会议上，通过了《中国内部审计师协会章程》并选举了理事会。
这样，协会的成立揭开了中国内部审计发展的新的里程碑。
（二）我国内部审计的薄弱点
我国内部审计经过二十几年的发展，已经取得了很大的成绩，在我国监督管理体系中，成为一支重要的力量。
但在我国社会经济快速发展的今天，由于内部审计发展的时间短，现实生活中的内部审计工作出现了一些问题和不足，成为我国内部审计发展的障碍。
1、政府行政色彩浓厚
与西方国家内部审计建立的历史不同,我国的内部审计是在政府的要求下，在国家审计的羽翼下建立和发展起来的。
在1985年颁布的《国务院关于审计工作的暂行规定》和《审计暑关于内部审计工作的若干规定》中，都明确提出要求国有大中型企事业单位内部设立审计机构，要对本单位以及所属单位的财政、财务收支的真实、合法和有效性进行监督。
甚至有的地方政府或企业主管部门还将是否建立内部审计机构作为考核和评价企业业绩和达标升级的重要指标。
在此背景下，很多企业仓促建立了内部审计机构。
这种片面强调外向服务,作为政府审计的延续和基础的内部审计，定位上就存在着偏差。
虽然近年有所改观,但大部分内部审计机构的设置依然是政府行政干预的直接结果。
《审计法》第二十九条规定:
“国务院各部门和地方人民政府各部门、国有的金融机构和企业事业组织,应当按照国家有关规定建立内部审计制度。
各部门、国有金融机构和企业事业组织的内部审计,应当接受审计机关的业务指导和监督。
”《审计署关于内部审计工作的规定》第二条和第四条明确规定:
“内部审计是部门、单位实施内部监督,依法检查会计帐目及其相关资产,监督财政收支和财务收支真实、合法、效益的活动”。
“内部审计机构在本单位主要负责人的直接领导下，依照国家法律、法规和政策，以及本部门、本单位的规章制度，对本单位及所属单位的财政、财务收支及其经济效益进行审计监督,独立行使内部监督权，对本单位领导负责,并报告工作”。
从上述法律条文和规定中,我们可以明确地看到:
我国内部审计是按照国家有关规定建立的监督制度,它要接受国家审计机关的业务指导和监督。
同时,内部审计机构要在本单位负责人的直接领导下,依法对会计帐目、相关资产以及财政财务收支的真实、合法、有效性进行监督。
内部审计建立和发展的每一步,无不打上政府行为的深深烙印。
2、我国内部审计质量存在的问题
（1）缺乏健全的内部审计质量保证体系
健全、有效的内部审计质量保证体系主要包括监督、内部检查和外部检查,但是在我国现阶段,这几个方面都存在局限性。
在内部审计监督方面,目前许多单位的内部审计机构没有自己的章程和工作规范指南,在企业章程中也往往缺少内部审计方面的规定,从而使内部审计工作无章可循,审计监督缺少依据,造成监督无力；在内部检查方面,由于企业内部审计人员少、不固定,缺乏这方面的专业人才以及经费不足等原因,造成企业内无法或不能有效地进行内部检查；在外部检查方面,不同企业之间进行检查仅限于开座谈会时进行的经验交流,而没有进行实质性的外部检查。
（2）内部审计工作不规范
审计是一项规范性很强的工作,审计工作从开始到结束依次经过三个阶段:
准备阶段、实施阶段和终结阶段,且每一个阶段又包括不同的内容和步骤。
但在实际工作中,很少有人严格根据规范化审计程序开展业务,具体表现在，一是审计项目没有制定审计计划,没有关于审计内容、审计范围、具体的审计程序和审计分工的内容；二是审计工作底
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