论会计工作法律责任.doc
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北方民族大学
辅修学士学位论文
论文题目:
浅析我国注册会计师法律责任
院（部）名称：
商学院
学生姓名:
王靖城
专业:
法学学号:
20081267
指导教师姓名:
王建华
论文提交时间:
2011年10月
论文答辩时间:
学位授予时间:
浅析我国注册会计师法律责任
王靖城
（北方民族大学商学院宁夏银川750021）
摘 要
财会工作涉及社会经济生活的方方面面,经济与社会事业越发展,财会工作越重要,作为“反映、监督与控制”财务运行的主题,会计人员责任十分重大。
尤其是关于注册会计师的法律责任,历来是各国审计研究的重点,它不仅关系到每个审计人员切身利益和注册会计师行业的生存与发展,还会影响整个社会经济秩序。
本文主要从注册会计师的法律责任的内涵、类型、产生的原因及其责任的认定等方面进行分析,指出了我国注册会计师法律责任体系存在的问题,进而提出了解决我国注册会计师法律责任问题的建议。
[关键词]：
注册会计师法律责任责任认定
Ontheaccountinglegalliability
Analysisonthelegalresponsibilityoftheregisteredaccountant
WangJingcheng
SchoolofBusiness,Thenorth UniversityForethnics,Yinchuan
750021,China
ABSTRACT
Accountingworkinvolvedinallaspectsofsocialandeconomiclife,themoreeconomicandsocialundertakingsdevelopment,accountingworkmoreimportant,as"reflect,superviseandcontrolthefinancialoperationofthetheme,"responsibilityfortheaccountingstaffisverygreat,especiallyintheconditionofsocialistmarketeconomythelegalliabilityofaccountingismoreprominent.Especiallywithregardtothelegalresponsibilityoftheregisteredaccountant,hasalwaysbeenthefocusofnationalauditstudy,itisnotonlyrelatedtothevitalinterestsofeachauditstaffandtheCPAindustry'ssurvivalanddevelopment,butalsoaffecttheentiresocialandeconomicorder.Thisarticlemainlyfromthelegalresponsibilityoftheregisteredaccountant'sconnotation,types,causesandresponsibilityandotheraspectsoftheanalysis,pointingoutthatChina'sCPAlegalliabilitysystemoftheexistingproblems,andthenputforwardtosolvethelegalliabilityofCPAinChinaProblemsandsuggestions.
[Keywords]:
CertifiedPublicAccountantLegalresponsibilityConfirmationofresponsibility
目录
前言……………………………………………………………………………………4
一、注册会计师责任的内涵及相关规定……………………………………………4
二、我国注册会计师法律责任的成因………………………………………………4
（一）被审计单位方面的原因……………………………………………………4
（二）会计师事务所和审计人员的因素…………………………………………5
（三）法律环境不够完善 ………………………………………………………5
（四）社会经济环境因素…………………………………………………………5
三、注册会计师的法律责任分类及认定……………………………………………5
（一）行政法律责任的认定 ……………………………………………………5
（二）民事法律责任的认定 ……………………………………………………6
（三）刑事法律责任的认定………………………………………………………6
四、我国注册会计师法律责任存在的问题…………………………………………7
（一）法制建设滞后………………………………………………………………7
（二）法律条文不明晰、弹性大…………………………………………………7
（三）注册会计师承担法律责任的前提条件不够清晰…………………………7
（四）法律界和会计界的诸多认识不一致………………………………………8
五、我国注册会计师法律责任存在问题之解决对策………………………………8
（一）完善有关注册会计师方面的法律…………………………………………8
（二）建立注册会计师法律责任的鉴定机构……………………………………9
（三）明确注册会计师法律责任的认定程序……………………………………9
（四）确立独立审计准则在司法实践中的地位…………………………………9
（五）建立职业风险基金和责任保险…………………………………………10
致谢…………………………………………………………………………………10
参考文献……………………………………………………………………………10
前言
美国安然事件、中国“银广夏”、“郑百文”事件等一系列震惊整个注册会计师行业乃至全世界的案件发生后,使人们对会计工作的真实性和有效性产生了更为深重的疑虑,从而引发公众对注册会计师审计质量公允性的合理怀疑,注册会计师法律责任已成为一个倍受全社会关注的议题。
制定注册会计师执业法律责任是为了发挥注册会计师在社会经济活动中的鉴证作用,严肃注册会计师职业行为规范。
一、注册会计师法律责任的内涵及相关规定
注册会计师的法律责任是指注册会计师在承办业务过程中未能履行合同条款，或未能保持应有的职业谨慎,或处于故意不作充分披露,出具不实报告,致使审计报告的使用者遭受损失,依照有关法律法规,注册会计师或会计师事务所应承担的责任。
根据《注册会计师法》规定,绝对保证是要求注册会计师出具的审计报告所反映的内容与被审计单位的实际情况相符合,若不相符合,则注册会计师就应当承担法律责任。
而合理保证是只要注册会计师在执业中严格遵循职业道德和有关标准的要求,即使其出具的审计报告反映的内容与实际情况不一致,注册会计师也不一定要承担法律责任,只要求注册会计师对自己的过失行为承担责任。
合理的保证会计报表使用人确信已审计会计报表的可靠程度,而不对会计报表的正确性和完整性提供百分之百的保证。
二、我国注册会计师法律责任的成因
（一）被审计单位方面的原因
1.被审单位的错误、舞弊和违法行为。
一些被审计单位可能存在某些严重错误和舞弊的行为而注册会计师未能查出,一旦给他人造成损失,注册会计师往往会遭到控告。
但是不能苛求注册会计师发现被审计单位所有的错误、舞弊和违法行为,关键是要看未能发现的错误、舞弊和违法行为是否重大。
我国《独立审计具体准则第8号一错误与舞弊》对错误与舞弊的概念进行了专门定义。
错误,是指会计报表中存在的非故意的错报或漏报,即被审计单位由于疏忽、误解等原因,在注册会计师所审计的会计报表中产生了错报或漏报。
舞弊,是指导致会计报表产生不实反映的故意行为,即被审计单位故意在注册会计师所审计的会计报表中造成错报或漏报。
2.被审计单位经营失败。
经营失败是指由于巨额亏损、资不抵债等原因而无力持续经营的情形。
反映经营风险的极端情况就是经营失败。
审计失败则是指审计人员未按照审计规范的要求执行审计业务而签发了不恰当的审计意见,通常表现为在企业会计报表存在重大错漏报的情况下,注册会计师发表了无保留审计意见。
出现经营失败时,审计失败可能存在也可能不存在。
（二）会计师事务所和审计人员的因素
我国绝大多数事务所都采取了有限责任公司的形式。
几十万元的注册资本承担的却是涉及几个亿、数十亿金额的业务。
在这种情况下,事务所败德行为的成本很低，潜在收益却很高,难以保持独立性。
一方面,被审计单位为了取得对自身有利的审计结果,事先已与受托的事务所有了某种默契。
另一方面,事务所以追求经济效益最大化为目标,为争取客户,往往降低审计质量,出具虚假报告。
注册会计师职业道德低下导致审计欺诈的存在,专业胜任能力不足对所审计交易事项缺乏应有的职业怀疑态度,对客户舞弊的研究与重视不够,收集的审计证据明显不足。
（三）法律环境不够完善
在西方,审计准则是判定注册会计师法律责任的重要依据。
在我国,审计准则的地位在法律上却没有得到确认。
目前我国关于民事责任和刑事责任的裁定和执行权归属于人民法院。
《独立审计准则》被许多法官视为纯粹的行业标准,不足以作为注册会计师的辩护依据。
而且涉及注册会计师行业的诉讼案件往往专业性很强、技术复杂程度很高,法院难以独立对案件作出合理界定。
（四）社会经济环境因素
社会公众对注册会计师的高期望值是注册会计师法律责任产生的社会因素。
各方使用者都希望注册会计师能发现被审计单位报表中的所有错弊,不断要求注册会计师对委托单位的会计记录差错、管理舞弊等都应承担检查和报告责任,混淆了会计责任和审计责任的区别。
事实上,由于审计时限、方法和抽样技术的制约,加之成本的限制,要求注册会计师发现所有舞弊是不现实的。
三、注册会计师的法律责任分类及认定
按照应该承担责任的内容不同，注册会计师的法律责任可分为行政责任、民事责任和刑事责任三种，三种责任可以同时追究，也可以单独追究。
（一）行政法律责任的认定
对我国注册会计师来说，在所有的法律责任中，行政责任是一种专业法律责任。
行政法规较之刑法与民法这两种责任来说，对注册会计师的约束有其特殊之处，即主要强调行业处罚。
对于注册会计师这个高风险性的新兴行业，政府管理部门陆续出台了很多法律、法规来规范注晤会计师的行为，其中，涉及注朋会计师行政责任的法律规范包括:
1994年1月1日起施行的《中华人民共和国注册会计师法》，1994年7月1日起施行的《公司法》，1998年12月31日颁布的《中华人民共和国证券法》（1999年7月1日执行），以及《违反注册会计师法处罚暂行办法》（1998年1月14日执行）、《行政诉讼法》等[1]79。
这些法律、法规的规定，有些是直接的，有些是间接的，有些地方的阐述还比较抽象与原则，因此，要真正提高注册会计师的行政责任意识，还有待加强宣传。
但不管怎样，这些法律、法规的制定，已经为我国注册会计师行业明确其行政法律责任提供了直接的法律依据。
（二）民事法律责任的认定
1986年，为了保障公民、法人的合法民事权益，正确调整民事关系，适应社会主义现代化事业的需要，根据宪法和我国实际情况，在总结了民事活动的实践基础上，我国制定并颁布了《民法通则》。
《民法通则》第二条明确规定了“中华人民共和国民法调整平等民事主体的公民之间、法人之间、法人和公民之间的财产关系和人身关系”。
由此可见，我国民法的功能主要是调整社会关系中各公民与法人之间的财产关系与人身关系，使得各主体之间有一个相对平等的地位，以保持社会秩序的稳定性。
《中华人民共和国注册会计师法》对注册会计师这一特殊职业的权利和义务进行了法律上的限定。
该法的颁布标志着会计师事务所和注册会计师作为当今市场经济中的民事主体正在走向成熟，法律界和注册会计师界都用一种崭新的眼光来衡量他们的工作以及应承担的民事法律责任。
根据民法以及《中华人民共和国注册会计师法》第四十二条，注册会计师只有在有过错情况下才要承担责任，因此，无过错责任不适用于注册会计师。
我国注册会计师的过错民事责任主要在《中华人民共和国注册会计师法》中加以规定，其他相关法律进行协调。
由于我国法律中尚无对注册会计师无过错责任的规定，因此注册会计师在卷人法律纠纷时，只要有充分的证据说明自己无过错，那么就不必承担民事责任。
在目前的许多案例中，由于债务人自己的过错而造成了损失，但原告也要无过错的注册会计师承担部分民事责任，显然是违反民法通则的精神[2]61。
（三）刑事法律责任的认定
《中华人民共和国刑法》第二百二十九条规定:
“承担资产评估、资、验证、会计、审计、法律服务等职责的中介组织的人员故意提供虚假证明文件，情节严重的，处5年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金。
《中华人民共和国注册会计师法》第三十九条款规定:
会计师事务所、注册会计师违反本法第二十条、第八十一条的规定，故意出具虚假的审计报告、验资报告，构成犯罪的，依法追究刑事责任。
《中华人民共和国公司法》第二百一十九条第一款规定:
承担资产评估、验资或者验证的机构提供虚假证明文件的，没收违法所得.处以违法所得1倍以 5倍以卜的罚款，并可由有关主管部门依法责令该机构停业，吊销直接责任人员的资格证书。
构成犯罪的，依法追究刑事责任。
《中华人民共和国证券法》第二百零二条规定:
为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者法律意见书等文件的专业机构，就其所应负责的内容弄虚作假的，没收违法所得，并处以违法所得一倍以上五倍以下的罚款，并由有关主管部门责令该机构停业，吊销直接责任人员的资格证书。
造成损失的，承担连带赔偿责任。
构成犯罪的，依法追究刑事责任。
四、我国注册会计师法律责任存在的问题
（一）法制建设滞后
随着我国市场经济的发展，社会经济领域将会出现许多新的问题、新的现象，然而应该的法规却迟迟不能出台。
1993年修订的《会计法》和制定的《注册会计师法》也已经远远落后于形势至于具体的条例建设滞后现象比比皆足。
比如企业之间的资金拆借问题，按现行有效法规.即1998年的《现金管理暂行条倒》、1996年的《贷款通则》等规定，企业之间不得互相拆借资金，如因互相拆借引起的诉讼，法院势必判其为无效合同。
然而，在实际经济生活中，企业之间的借贷已十分普遍，难以禁止。
（二）法律条文不明晰、弹性大
1.法律用语模糊。
有关法律法规中均提及“情节严重”，但什么是“情节严重”，却没有一个明确的标准，那么，执法者如何来把握“情节严重”这个度呢?
2.法律责任主体不明确。
如何明确改制前后民事责任的承担主体是一个难题。
而我国现存的法律法规仅规定由会计师事务所承担民事赔偿责任，未涉及注册会计师民事责任的承担问题。
3.处罚尺度不一，缺乏可操作的刚性标准。
各个法律条文的规定不统一，相关法规对同一问题的规定存在矛盾。
例如《注册会计师法》第39条规定：
“会计师事务所违反本法第二十条、二十一条规定，由省级以上人民政府财政部门给予警告、没收违法所得，可以并处违法所得1倍以上5倍以下的罚款；情节严重的，并可以由省级以上的人民政府财政部门暂停其经营业务或者予以撤销”；而在《公司法》中规定：
“承担资产评估、验资或者验证的机构因过失提供有重大遗漏的报告的，责令改正，情节严重的，处以所得收入1倍以上3倍以下的罚款”；在《股票发行与交易暂行管理条例》中的处罚为3万元以上30万元以下。
这就造成一个问题，执法依据是本着“从严”的原则，还是一法为主兼顾其他呢?
这使得执法工作具有一定的灵活性，但是，由于缺少相当的尺度，势必造成不同执法者对同一违法行为的处罚不同。
（三）注册会计师承担法律责任的前提条件不够清晰
从法律的角度上讲，注册会计师承担法律责任是以其有违法行为为前提条件的。
注册会计师承担法律责任须同时具备四个构成要件：
第一，违法行为的主体为注册会计师及注册会计师事务所；第二，注册会计师在主观上有故意或过失的心态；第三，注册会计师在客观上违反《注册会计师法》等法律法规，结果侵害了利害关系人的合法权益，造成了实质性的侵害；第四，损害事实与违法行为之间存在因果关系。
审计报告作为注册会计师行为的一种结果，评价其真实性、探究其偏颇的原因，是一个专业性很强的问题，绝不能简单地以出具“虚假的审计报告”这样的标准来判别注册会计师的法律责任。
因此，目前一些执法部门仅凭审计报告真伪对注册会计师进行判决，是不公正的。
只有同时具备以上四个条件时，注册会计师承担法律责任才成为现实。
（四）法律界和会计界的诸多认识不一致
1.何谓虚假报告。
无论是验资报告还是审计报告，以什么标准来评判其虚假与否，法律界和社会公众认为只要报告的结论与实际不符，就应定性为虚假报告。
在司法实践中常以此来判断注册会计师的法律责任。
而会计职业界则认为，只要报告的出具遵循了独立审计准则，就不应将其定性为虚假报告。
只有在注册会计师行为有过错的情况下，才应承担相应的法律责任。
但是，目前社会公众很难理解注册会计师职业的特殊性，无法区别会计责任与法律责任，混淆了经营失败与审计失败。
2.法律界所要求的“真实性”与会计界所主张的“真实性”有偏差。
法律界所要求的“真实性”是指“内容的真实”与“结果的真实”，而会计界所强调的“真实性”是指“程序的真实”与“过程的真实”。
3.独立审计准则的作用。
法律界认为，独立审计准则是一种行业规范，不能将其作为注册会计师规避法律责任的依据，判断审计报告的真实性、合法性，不能仅仅依据审计准则。
而会计界普遍认为，注册会计师法律责任界定的依据应当是《中国注册会计师独立审计准则》，依据审计准则和注册会计师职业规范做出的报告，尽管其可能同实际情况有不相符合之处，但它也是真实的，而不是虚假的。
在法律诉讼中，法律界认为应以当事人在执业中是否有过错来判断其应不应该承担法律责任；而会计界往往认为应以会计师事务所或注册会计师在执业中是否遵循独立审计准则作为解脱其法律责任的依据，这使得双方在诉讼过程当中容易各执一词，产生矛盾[3]155。
五、我国注册会计师法律责任存在问题之解决对策
（一）完善有关注册会计师方面的法律
笔者认为，应当根据社会经济的发展变化修订《中华人民共和国注册会计师法》的有关条款。
如《中华人民共和国注册会计师法》第42条规定：
“会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任。
”目前，许多涉及注册会计师的案件绝大多数也是按此判决的。
笔者认为这不是很合理，因为注册会计师在执行业务时绝大多数采用审计抽样的审计手段，这种审计方法决定了注册会计师的审计结论是相对的而非绝对的，即注册会计师在报告中反映被审计单位的会计报表或审验资料“在重大方面”是否“公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果及资金变动情况”。
注册会计师在执行业务时，对委托人的委托目的，也就是报告的使用目的有所侧重，查错纠弊并非注册会计师的主要责任（专项审计例外）。
根据注册会计师职业的特殊性，《中华人民共和国注册会计师法》及相关法律中有关注册会计师法律赔偿责任的条款应当明确规定，而不应笼统规定为“依法承担赔偿责任”。
（二）建立注册会计师法律责任的鉴定机构
注册会计师从事的是一个特殊的职业，其相应的法律责任的鉴定必须由熟悉该行业的人士进行。
而在我国，处理该类法律纠纷的法官大部分不是很了解会计知识，因而，尽快成立注册会计师法律责任的专家鉴定委员会，建立注册会计师法律责任的鉴定机构已迫在眉睫。
目前,我国注册会计师行政处罚的裁定和实施权归属于省级以上人民政府的财政部门,民事裁定和刑事裁定及其实施权归属于人民法院。
但随着市场经济向法制化方向发展，民事责任及刑事责任将成为注册会计师法律责任的重要方式，而法院无疑将成为最终的裁判机构。
不过，当涉及的诉讼案件专业性很强、技术复杂程度很高的时候，法院将难以独立对案件作出合理判定。
例如，已认定一项会计信息是虚假的，但如何来界定这项会计信息的产生是故意的还是过失造成的，在对提供虚假会计信息人员量刑时，是非常重要的。
前者不仅要承担民事赔偿责任，而且还要承担刑事责任。
因此，中国注册会计师协会应成立专家鉴定委员会，作为注册会计师法律责任界定的权威机构。
该机构出具的鉴定报告应同法医出具的鉴定报告一样成为庭审的有力证据。
在西方国家，司法机关在判决注册会计师诉讼案件时，也常常主动参考行业自律机构的意见，作为法律责任认定的重要依据[4]63。
（三）明确注册会计师法律责任的认定程序
对于注册会计师承担法律责任的认定，建议采取以下程序来处理对注册会计师的指控或诉讼：
1．委托人或第三者直接向司法部门起诉，司法部门在遇到复杂案件时，应征询专家鉴定委员会的意见，确定责任人应承担的民事责任或刑事责任，相关的行政责任由财政部门来确定。
2．其他部门，如审计署、稽查特派员总署、证监会等，检查发现注册会计师违反法规的行为后，根据其行为的性质，移交财政部门或司法机关作出相应处理。
（四）确立独立审计准则在司法实践中的地位
审计准则是规范民间审计服务手段和技术方法的质量标准，在西方注册会计师行业的发展过程中，它逐渐成为法庭判定注册会计师法律责任的重要依据。
然而，我国的司法人员在审理注册会计师法律责任案件时，主要还是依据一般的法律，对审计准则考虑较少。
实际上，我国独立审计准则是国家财政部发布的，具有相当高的权威性和官方效力。
如果注册会计师没有按独立审计准则的要求去做，出具了虚假的审计报告，就应当承担相应的法律责任。
但如果注册会计师严格遵循了独立审计准则，仅仅因为审计结论在客观上与实际不符，就需要承担法律责任的话，显然是不合理的。
假如说独立审计准则在规范注册会计师审计行为时具有强制性，是必须严格遵守的法规，那么即使遵守了，该行为依然存在被判定为渎职行为的可能性，注册会计师势必会陷入有法律约束却无法律保障的困境。
注册会计师的审计并不是一种担保，现有的专业标准只不过是在考虑成本效益的基础上制定出的一种较为科学、合理的程序，并非绝对保证。
对于那些内外勾结、精心伪造的舞弊行为，注册会计师是无能为力的。
因此，独立审计准则应该成为我国司法界判定注册会计师法律责任的重要依据。
（五）建立职业风险基金和责任保险
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