实体模型在会计核算教学中的应用研究.docx
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实体模型在会计核算教学中的应用研究
实体模型在会计核算教学中的应用研究
中南财经政法大学会计学院施先旺
摘要：
长期以来，会计核算理论中的账户的结构、复式记账的概念、记账规则和记账思路等概念和内容都是一种描述性解释。
这不仅给会计核算理论本身带来了残缺，而且对会计核算教学也带来了很多负面的影响。
本文写作的目的就在于希望能给这些概念和内容以更加合理的解释，并在此基础上消除其对会计核算教学所带来的负面影响。
本文的基本思路，首先提出“会计平面模型”这一实体假设，然后在该模型上实体模拟企业的会计对象——资金运动以及六大会计要素，最后借助于模型上的实体资金运动来解释账户的结构、复式记账的概念、记账规则和记账思路等。
关键词：
会计核算；会计核算教学；实体模型；会计平面模型
一、现行会计核算教学中存在的问题研究
（一）会计核算本身存在的问题分析
虽然会计核算理论已经经过了几百年的发展，到现在已经非常完善和系统了，但还是存在一些值得我们进一步研究的问题。
这些问题主要集中在以下几个方面：
一是有关会计账户的结构。
六大会计要素为什么有的账户增加登记在借方，而有的增加却登记在贷方，现行的会计核算理论并没有对此进行深入的解释。
二是有关复式记账的概念问题。
现行的复式记账概念要求至少应该在两个或两个以上的账户进行记录，至于为什么是“两个或两个以上”，现行的会计核算理论也并没有对此进行解释。
三是有关借贷记账法的记账规则“有借必有贷，借贷必相等”。
现行的会计核算理论也没有对此给出令人信服的理由，这就好像是不需要解释的公理一样。
这些看起来都是小问题，但这些概念和内容却是整个会计核算、乃至整个会计学科的理论基石，不给它们一个合理的解释，无疑会大大地降低会计学科的科学性、严谨性和权威性。
（二）会计核算问题引发的教学问题
现行的会计核算理论不仅本身存在一些问题，而且还给整个会计核算教学带来一些负面的影响。
这些影响主要表现在以下两个方面：
（1）会计核算教学方式的机械、呆板。
由于会计核算理论在账户的结构、复式记账的概念、规则以及记账思路等基础性概念和内容并没有给出令人信服的解释，学生只能死记硬背，“知其然而不知其所以然”。
（2）学生对企业资金运动缺乏整体把握。
现行的会计核算教学重点讲授的是一笔笔孤立的、散乱的经济业务，而没有将该笔经济业务纳入企业整个资金运动的整个框架来分析，没有考虑到单笔的经济业务只是企业整个资金运动链条上的某一环节，导致学生只见“树木”而不见“森林”，缺乏对企业资金运动的整体把握。
针对会计核算教学所存在的问题，本文将借助于“会计平面模型”，对企业的经济业务及其所引起的资金运动在模型上进行实体模拟。
并在此基础上，从实体模拟的角度尝试对会计账户的结构、复式记账的概念、规则和记账思路等基础性概念给予更加合理的解释，从而为会计核算理论的完善和会计核算教学的优化做出一点贡献。
二、会计实体模型的选择与应用
（一）“会计平面模型”的提出
为了使抽象的资金运动具体化，以便更好地研究资金运动及其规律，本文提出“会计平面模型”假设。
借助于“会计平面模型”，就可以全程模拟企业经济业务所引起的资金运动，进而把深奥的会计理论和复杂的会计实务操作用最简单、最通俗易懂的语言与图形形象生动地描绘出来，使这些会计理论和实务操作不仅仅是一种观念上的活动，而更是一种看得见摸得着的有形实体运动。
“会计平面模型”假设见图1所示。
“会计平面模型”假设的涵义是这样定义的：
假定开公司是在一个平面上进行，公司的经济活动就围绕这个平面来展开，相当于这个平面就是企业经济活动的空间范围。
在公司没有成立起来之前，这块平面上什么都没有，没有突出在平面之上的土堆，也没有下陷在平面之外的土坑，平面之上和平面之外各处都是平整的。
开公司，就相当于在这个平面之上进行各种操作活动，因此首先得从平面之外的某一个地方取一些土，放到这个平面之上；这样，平面之上就有了一个土堆，而在平面之外的某一个地方，就会在原有的基础上产生一个土坑。
在这里，以土代表资金。
一旦开始进行生产经营，就得进行储备、生产和销售活动；这就好像利用已经放在平面之上的土，把它们分布到各种形态之上，并进行相互之间的转化；即把一个个的土堆分成更小土堆，并把这些小土堆上的土根据需要进行搬动。
最后如果公司不干了，就相当于把平面上的土又还回原来搬过来的地方；这时，平面之上就没有了突出的土堆，又变成了一块整齐的平面；同时由于平面上的土堆被填回到土坑之中，从而使得平面之外的土坑也都填平了，这时平面之上和平面之外又恢复到了最初没有办公司时的状态。
（二）资金运动在“会计平面模型”上的模拟
企业的资金运动归纳起来只有四种情况：
资金从外部流入企业，资金在企业内部循环与周转，资金退出企业以及资金的各种来源之间的相互转化等。
1．资金进入企业
开公司、办企业，首先得有本钱，有一定的资本，才能把公司成立起来，并为其正常的生产经营活动打下基础和提供条件。
从“会计平面模型”上看，开公司、办企业就好像在这个平面之上进行各种操作活动。
但企业首先得有操作对象——“土”才能进行。
为了获得操作对象，首先得从这个平面之外取一部分土，放到这个平面之上。
其结果是一部分土从平面之外的某一个地方被挖了出来，然后流到平面之上，从而在平面之上形成一个突出的土堆（见图2中土堆A）；而被挖的地方就在原来的基础上形成了一个土坑（见图2中土坑a）。
其具体的资金流动见图2所示。
附注：
为讲解的方便，在模型中用“⊕”代表在平面之外的土坑，用“▲”来表示平面之上的土堆，用“土”来代表资金，箭头表示资金运动的流向。
土从a处流到平面之上，形成一个土堆A，就似资金从外部流入企业。
当然，办公司其资金来源渠道可能有许多。
从“会计平面模型”的角度来看，土可以从平面之外的很多地方取得。
这样，平面之外的土坑就可能不只一个，而是几个或很多个。
这些深浅不同的土坑就是平面之上土堆的来源渠道。
此外，投资者投入到企业的资金具体存在形态可能有多种，如以货币、实物和非实物形态的无形资产等。
从“会计平面模型”上看，从各个地方取来的土，有的可能放在一起，有的可能没有放在一起，这样，平面之上可能就有许多大小各不相同的土堆，这大大小小的土堆就代表投资者投入到企业的资金的各种存在形态。
上面所谈到的资金从外部流入企业是指企业成立时最初状况。
实际上，公司成立以后，也可能根据自身需要从外部筹措资金，也会引起资金从外部流入企业。
这和企业开办时筹集资金没有差别。
只是中途筹集资金时，原有的平面之上已有了许多大小不同的土堆；平面之外也已有了许多深浅不一的土坑。
现在由于筹措资金，又会使平面之上的土堆的数量增加或土堆的体积增大；同时也会使水平面之外的土坑数量相应地增加或土坑的容积相应地加大。
也就是说企业可能有很多不同来源的资金进入企业，其在企业的存在形态可能也各不相同。
这样，“会计平面模型”就见图3所示。
2．资金在企业内部循环与周转
企业有了一定的资本之后，就可以从事各种经济活动。
以工业企业为例，随着储备、生产和销售三个阶段，经营资金也相应地随之改变其存在形态，表现为资金的循环与周转。
工业企业的供应过程，是企业生产的准备阶段。
为了生产的正常进行，企业必须拥有劳动者（如工人）、劳动对象（如原材料）和劳动资料（如机械、厂房）等。
为了获得这些必须的条件，企业的货币资产就有可能转化为其他的各种存在形态。
这就是资金在时间上的并存性。
从“会计平面模型”上看，所谓储备阶段，就是把从各个地方取来的放在平面之上的一大堆土，分散成为许多大小不同的小土堆（见图4的B、C、D）等等，所分成的不同的小土堆都代表不同的含义，即代表不同的资金存在与分布形态。
分成多少个土堆以及各个土堆各有多大，都必须合理规划，精心配置，以达到最佳的资金分布结构。
其结果就是原有的一个很大的土堆（如货币资金）的体积变小；而与此同时，平面之上又多了许多大小不同的小土堆。
其资金运动见图4所示。
在企业的生产经营活动中，以各种形态存在的资金是不断地发生相互的形态转化的。
这就是资金在时间上的继起性。
具体来讲，从各个来源渠道取得的货币资金等，通过各种储备活动，转化为各种储备资产形态；在进行生产时，原材料、机械、劳动力等资金形态又转化为生产资金；生产完工，生产资金形态又转化为成品资金形态；通过销售，成品资金又转化为货币资金；货币资金又可以进行各种储备购买活动，从而引起资金形态的不断转化，即：
从“会计平面模型”上看，通过储备阶段，平面上的一大堆土被分成了许许多多大大小小、各不相同的小土堆；在生产阶段（即加工过程），就好像从各个小土堆中取一部分土堆放在一起（即生产资金，见图4E）进行加工操作，从而形成一个新的土堆；加工好后，就把这个已经加工完毕的土堆从加工场所搬到平面之上的另外一个专门堆放成品的地方（即成品资金，见图4F），等待销售。
经过销售，实现等价交换，就把代表已完工产品的土堆卖给别人，获得一个新的土堆（即货币资金，见图4G）。
其运动的结果是，随着土在不同的土堆之间转来转去，转出的土堆的体积减少，而转入的土堆的体积会等量地增加。
3．资金退出企业
从一定来源取得的资金，在企业内部经过一段时间的循环与周转，就会有一部分资金退出企业。
例如，企业向银行借入一笔款项，企业就必须在规定的时间还本付息。
这都会引起企业的资金从企业的生产经营过程中退出，从而引起企业营运资金的减少。
从“会计平面模型”上看，平面之上代表资金的一部分土堆，流到平面之外的某一个土坑之中。
其具体运动如图5所示。
其运动的结果是，平面之上土堆体积甚至土堆个数的减少；与此同时，平面之外的某个土坑被填平或被填得变浅。
资金从企业退出，其退出的形态可能有多种，如有的以货币形态，有的以实物形态等；同样，在“会计平面模型”中从平面之上流走的土可能取自于涵义各不相同的许多土堆。
同时也正如资金退出企业，有的可能因为偿还债务而偿付给了债权人，有的以税金的形式给了国家，有的以股息的形式支付给了投资者等等一样，从平面上流出的土也可能流到平面之外许多深浅不一的土坑之中，这既可能引起平面之上的一个或几个土堆的体积（甚至个数）的减少，又可能会引起平面之外相应地一个或几个土坑变浅甚至完全被填平。
如果被清算解散，企业的资金就会全部退出企业。
从“会计平面模型”上看，所谓企业的解散，就是把平面之上的所有土都搬走，去填平平面之外的所有土坑。
其资金流向就是由平面之上的一个个土堆流到平面之外的各个土坑之中。
其运动的结果可以从两个方面来理解，从平面之上来看，平面之上没有了任何的土堆，又变成了一块平整的平面，这原本拥有大大小小的土堆的场所，现又恢复到开办公司前状态之下；从平面之外来看，平面之外原本有许多深浅不一的土坑，现在都被从平面之上流来的土所填平，平面之外也恢复到了开办公司前的状态之下。
由于公司的解散，这里一切都恢复到原有的状态之下，就好像在这块平面之上和平面之外什么都没有发生一样，其具体情况见图6所示。
4．资金来源渠道之间相互转化
企业资金的来源渠道有很多种，它们之间可以相互转化。
如向银行申请借款去偿付拖欠的购货款、发行新的国库券去偿付已经到期的国库券等等，这就是人们常说的“借新债还旧债，拆东墙补西墙”。
在这种情况下，旧的资金来源渠道被新的资金来源道所取代，但并未引起企业经营资金的实际变化。
从“会计平面模型”上看，在平面之外有一个土坑a，它是企业资金的来源渠道之一。
现在要通过从新的资金来源渠道筹集资金来偿还旧的资金来源渠道，怎样才能使之转化为现实呢?
唯一的解决问题的方法是从b处取一部分土，搬到平面之上放到B处（见图7中的第①段表示的资金运动），这时就会在b处出现一个新的小土坑（即代表新的资金来源渠道）；然后再把刚搬到平面之上的土流转到平面之外的a处，去填平a处的小土坑（见图7中的第②段表示的资金运动）。
为了填平a处的土坑，就必须从b处取得等量的土，这样a处原本的土坑就又恢复到原来的平面状况（即土坑被填平）。
其具体运动见图7所示。
从图7可以看出，要完成这一笔经济业务，资金经过了两次运动，首先是第①段运动，然后是第②段运动。
实际上，在这里可以把这两次运动简化成为一次，即直接从b处取土来填平a处的小土坑，即图7中的第③段运动，即土直接从b处被挖出并流到了a处。
其运动结果就是，原先平面之外a处的土坑被填平或被填浅；但与此同时，在平面之外b处又出现了一个新的与a处土坑所减少的容积完全相等的土坑。
旧的资金来源渠道转化为新的资金来源渠道，其实际的土的流向（即资金流向）却是从一个新的地方挖土（从而在此形成一个新的土坑），便把它流转到原有的旧的土坑之中（从而使旧的土坑被填平或被填浅）。
会计的对象就是资金运动，就是要核算和监督资金流入企业，在企业内部循环与周转，流出企业以及各种来源渠道的相互转化。
从“会计平面模型”上看，就是要核算和监督土从平面之外流到平面之上；平面之上的土堆形态发生变化，从一个土堆转移到另一个土堆；土从平面之上流出到平面之外的土坑之中；以及平面之外的各个土坑之间的相互转化。
从静态的角度来看，会计的对象就是核算和监督资金的各种来源渠道以及存在形态；从“会计平面模型”上看，就是核算和监督某一时刻平面之上的高低不同、含义各异的土堆以及平面之外的深浅不一的各个土坑。
三、会计静态三要素在会计实体模型上的模拟
会计静态三要素与资金运动的关系在模型上的反映见图8所示。
从模型中可以看到，作为会计对象的企业资金运动被有形实体化，观念上的资金运动变成了看得见、摸得着的有形实体运动。
资金运动有静态和动态之分，企业的资金运动从某一时点来看就会形成一个静态的状况，其具体表现为：
一方面会在企业内部形成资金的存在形态，从会计要素的角度来看就是企业的资产，其在模型上借助于“土堆▲”的形式被模拟出来；另一方面表现在资金的来源渠道上，从会计要素的角度来看就是债权人权益（简称为负债）和所有者权益，其在模型上都借助于“土坑⊕”形态被模拟出来。
这样，作为资金运动的会计对象，以及作为会计对象基本内容的会计要素都被有形实体化。
四、会计账户在会计实体模型上的模拟
从会计要素的角度来看，会计账户是用来记录经济交易与事项及其所引起的会计要素具体内容变动情况的一种工具。
从资金运动的角度来看，会计账户就是专门来反映、控制和监督资金运动的过程及其结果的手段和工具。
但令人遗憾的是，作为会计核心理论和核心概念之一的账户，其结构的解释只是从描述性的角度给出了一个结论，而没有从理论的高度进行符合逻辑的阐述。
这正如美国著名会计学家利特尔顿（A.C.Littleton）50多年前在其所著《会计理论结构》一书中所写道的那样：
“由于人们加深了对记账程序的认识，所以围绕着复式簿记的神秘感已经消失了。
唯一留下一个令人困惑的特性：
某些账户的左方代表增加，而在其他账户增加却登记在右方。
这种安排实在太复杂了，以至于试图将其合理化成为徒劳无益的事。
迄今为止，这种借贷规则（左方和右方）仍然属于复式记账的一个基本部分。
我们别无他法，只好接受它并且记住它的下列加减法则：
……”。
50多年过去了，对于账户结构的解释依然如此。
“这样无可奈何，这样不讲道理，叫人死记呆背，实在令人难以容忍！
”（易庭源，2001）
本文将借助于“会计平面模型”，为试图解开“利特尔顿的困惑”做出一点努力。
（一）会计账户在实体模型上的模拟
按照西方传统的划分方法，账户的基本结构分为左右两边，左边的部分称为“借方”，右边的部分称为“贷方”。
下面将借助于“会计平面模型”从资金运动的角度来分析账户借方和贷方所代表的经济涵义。
以“甲”账户为例，在“会计平面模型”中，与其有关的资金运动见图9所示。
从资金运动的角度来看，与甲会计账户相关的资金运动只有两种情况，一种是资金流入到甲会计账户（即流入量，见图9中第①段）；另一种就是资金从甲会计账户流出（即流出量，见图9中第②段）。
正是由于这两种运动，才引起甲会计账户资金发生增减变化，并由此而产生余额。
所以账户记录的内容，从资金运动的角度来看，就是要记录资金运动所引起的资金流入量和资金流出量两个方面，具体而言，账户的借方记录资金的流入量，账户的贷方记录资金的流出量。
这就是账户的基本结构。
（二）会计静态三要素账户结构分析
1．资产类账户资金数量增减变化分析（见图9所示）
以甲账户为例。
发生①段运动，对于资产类账户甲而言，资金为流入量，应记录在甲账户的“借方”，在模型上反映该土堆（▲）体积的增加，也就是说反映甲账户资金数额的增加，即：
“资产类账户在借方登记反映增加”；发生②段运动，对于甲账户而言，资金为流出量，应记录在其“贷方”，在模型上反映该土堆（▲）体积的减少，也就是说反映甲账户资金数额的减少，即：
“资产类账户在贷方登记反映减少”；该账户有余额表示该土堆还有一定的体积，而这必然是由资金的流入量所引起，即：
资产类账户的余额一般在“借方”。
2．负债类账户资金数量增减变化分析（见图9所示）
以乙账户为例。
发生③段运动，对于负债类账户乙而言，资金为流入量，应记录在乙账户的“借方”，在模型上反映该土坑（⊕）容积的减少，也就是说反映乙账户资金数额的减少，即：
“负债类账户在借方登记反映减少”；发生①段运动，对于乙账户而言，资金为流出量，应记录在乙账户的“贷方”，在模型上反映该土坑（⊕）容积的增加，也就是说反映乙账户资金数额的增加，即：
“负债类账户在贷方登记反映增加”；该账户有余额表示该土坑还有一定的容积，该容积一般是由流出量所引起，即：
负债类账户的余额一般在“贷方”。
由于在“会计平面模型”中，所有者权益要素和负债要素都是以一个共同的实体（即土坑⊕）被模拟出来，所以，该类账户资金增减变化的分析同负债类账户的分析完全一样。
在本质上，从企业资金运动的角度来看，会计账户实际上就是企业资金运动长河中的一个个“计量器”（易庭源，1989），这些“计量器”反映、控制和监督流经某一特定环节的资金运动的流量、流向和流速。
五、复式记账在会计实体模型上的模拟
（一）记账规则在会计实体模型上的模拟
借贷复式记账的规则是“有借必有贷，借贷必相等”。
这个结论要么通过举例归纳出来，要么作为“公理”直接给出。
同会计账户的结构一样，由于没有从理论上对记账规则进行解释，借贷复式记账的记账规则至多只能说是一种表象的描述。
不仅如此，借贷复式记账规则的这种不可解释性还被誉为会计神秘之所在的证据。
本文将借助于“会计平面模型”，通过对企业资金运动的分析，试图来破译借贷复式记账规则的真实经济涵义。
企业的经济业务纷繁复杂，但其所引起的资金运动归纳起来却只有四种类型。
为了弄清楚借贷记账法的记账规则与企业的经济业务和资金运动的关系，现以经济业务“企业向银行临时借款10万元，款已存入银行”为例进行分析。
这笔经济业务反映的是资金从外部流入企业，一方面反映资金来源取得的形成，另一方面反映资金存在形态的增加。
其具体情况见图10中第①段所示。
在这笔经济业务所引起的资金运动中，乙账户位于资金运动的起点，资金从本账户流出，所以应该在乙账户的贷方登记；甲位于资金运动的终点，资金流入到本账户，所以应该在甲账户的借方登记。
任何一笔经济业务，必然引起资金运动，而每一笔资金运动必然会有其流向，即资金运动的起点和终点；资金运动有起点就一定有终点，有终点就一定有起点。
根据账户借方登记流入量、贷方登记流出量的基本结构，对于位于资金运动起点的账户，资金从本账户中流出，应打开该账户并在其贷方登记，即用“贷”来记录和反映该账户位于资金运动的起点；对于位于资金运动终点的账户，资金流入到本账户，应该打开该账户并在其借方登记，即用“借”来记录和反映该账户位于资金运动的终点。
一笔资金运动，不可能只有起点而没有终点（即只有“贷”而没有“借”），也不可能只有终点而没有起点（即只有“借”而没有“贷”）。
资金运动在流向上起点与终点的关系，从记账符号上看，就是“借”与“贷”的关系，即“有借必有贷、有贷必有借”。
对于每一笔资金运动，资金总是从位于起点位置的账户中全额地流转到各终点位置的账户中。
也就是说，在每一笔资金运动所引起的相关联的起点和终点中，起点的流出量总是等于终点的接受量。
由于对起点的流出量是在起点账户的“贷方”登记，对终点的接受量是在终点账户的“借方”登记，因此，资金运动过程中终点流量与起点流量的关系，就是“借方金额”与“贷方金额”的关系，即“借贷必相等”。
综合上面的分析可以得出，借贷记账法的记账规则就是：
“有借必有贷，借贷必相等”。
（二）记账思路在会计实体模型上的模拟
现行的会计记账思路可以用十二个字来概括：
找账户、辨性质、看增减、定方向。
具体而言，每一笔经济业务的发生，首先，应该找出该经济业务所影响的相关的会计账户；其次，要分辨各个会计账户的性质，因而不同性质要素的账户结构是不相同的；再次，分析本笔经济业务对各个会计账户资金数额的影响；最后，根据会计账户性质和资金数额变化确定应借应贷的方向。
虽然这种记账思路清晰，但太过于机械、呆板、琐碎和枯燥。
从分析借贷记账法记账规则中可以得出，站在企业资金运动的角度来看，对于每一笔经济业务，应分析其所引起的资金运动的流向（即运动的起点和终点）和流量，位于资金运动起点的账户应在贷方登记，而位于资金运动终点的账户应在借方登记。
这样就可以得出借贷复式记账的记账思路：
对于每一笔经济业务的发生，首先应分析该笔经济业务所引起的资金运动，确定资金运动的流向，进而确定相应的起点账户和终点账户；其次掌握资金运动的流量；最后根据“起点账户记贷方、终点账户记借方”对该笔经济业务在相对应的账户中进行记录和反映。
简言之，“资金运动，终点记借、起点记贷”。
这样，在进行相关的账务处理时，只须抓住一个中心——“资金运动”，两个基本点——“流向”（即起点、终点）和“流量”，就可以把一系列错综复杂的经济业务的头绪（即资金运动的来龙去脉）理得清清楚楚，做起账来自然就会得心应手。
（三）复式记账概念在会计实体模型上的模拟
现行的复式记账是指对于每一笔经济业务，都必须至少用两个或两个以上的账户进行记录的一种记账方法。
这只是一个表象性的描述，而没有从本质上对为什么“至少用两个或两个以上的账户进行记录”进行理论上的阐述。
从企业资金运动的角度来看，企业的经济业务是表象，隐藏在企业经济业务后面是企业的资金运动。
因而，企业的每一笔经济业务都会引起企业的资金运动，而资金运动必然会涉及到流量、流向（即资金运动的起点和终点）和流速等三个基本要素。
复式记账法就是指要对企业经济业务所引起的资金运动的流向、流量和流速等进行全面的反映、控制和监督的一种专门方法。
由此可见，复式记账的本质就在于对经济业务所引起的资金运动进行全面、系统的反映、控制和监督。
六、动态会计要素在会计实体模型上的应用研究
（一）销售环节基本资金运动分析
企业销售产品，取得收入100000元，款已存入银行，该产品成本为60000元。
其基本的资金运动见图11所示。
其实，这是一个简化的资金运动图。
从企业的角度来看，销售活动由两部分构成：
收钱，给货。
相应的，销售活动就由两段资金运动构成：
一段是向买方收取货款（即收钱），100000元的资金从买方流入本企业，并以银行存款的形态存在，从而在平面之外产生了一个新的土坑，这个土坑就是企业销售产品所形成的资金来源渠道（见图12资金运动A段）；另一段资金运动就是企业向买方提供产品60000元（即给货），资金以库存商品的形态流出企业，流向由于取得收入而产生的那个土坑之中，作为为取得收入而付出的代价（见图12资金运动B段）；该土坑流出流入之余额，就反映该笔经济业务所产生的净得。
其资金运动见图12所示。
从图12可以看到，A段资金运动反映取得销售收入，B段资金运动反映为取得销售收入所付出的代价。
这样对于某一笔单个的销售业务而言，就可以通过“甲”这个土坑的流出量来反映该笔业务所取得的收入；通过流入甲土坑的流入量，可以反映为取得该笔收入所必须付出的耗费；通过“甲”土坑的容积，就可以反映该笔销售业务所得到的毛利
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