企业合并报表抵消分录.docx

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企业合并报表抵消分录

　　考点二：

合并财务报表相关的调整分录、抵消分录

存货

　　〔一〕未实现内部销售利润的抵消

　　【思考问题】假定母公司将本钱为80万元的商品以售价100万元销售给子公司，子公司未对外销售。

　　借：

营业收入　　　100〔母公司〕

　　　　贷：

营业本钱　80〔母公司〕

　　　　　　存货　　　20〔子公司〕

　　第一年

　　〔1〕假定当期内部购进商品全部对集团外销售

　　借：

营业收入【内部销售企业的不含税收入】

　　　　贷：

营业本钱【内部购进企业对外销售的本钱】

　　【思考问题】假定母公司将本钱为80万元的商品以售价100万元销售给子公司，那么抵消分录为：

　　借：

营业收入　　　　100

　　　　贷：

营业本钱　　　　100

　　〔2〕期末抵消未实现内部销售利润

　　借：

营业本钱【期末内部购销形成的存货价值×销售企业的毛利率】

　　　　贷：

存货

　　【思考问题】假定期末该批商品子公司全部未实现对外销售，那么抵消分录为：

　　借：

营业本钱　　　　20[100×〔100－80〕/100]

　　　　贷：

存货　　　　　　　　20

　　〔3〕确认递延所得税资产

　　借：

递延所得税资产

　　　　贷：

所得税费用

　　第二年

　　〔1〕假定上期未实现内部销售商品全部对集团外销售

　　借：

未分配利润—年初【上期期末内部购销形成的存货价值×销售企业的毛利率】

　　　　贷：

营业本钱

　　〔2〕假定当期内部购进商品全部对集团外销售

　　借：

营业收入

　　　　贷：

营业本钱

　　〔3〕期末抵消未实现内部销售利润

　　借：

营业本钱

　　　　贷：

存货

　　〔4〕确认递延所得税资产

　　借：

递延所得税资产

　　　　所得税费用【差额】

　　　　贷：

未分配利润——年初

　　　　　　所得税费用【差额】

　　【例题2·计算题】A公司为B公司的母公司，A、B公司均为增值税一般纳税人,适用的增值税税率为17%，所得税税率为25%，发出存货采用先进先出法计价，与税法规定相同。

〔1〕2021年A公司向B公司销售甲产品1000件，每件价款为2万元，本钱为1.6万元，至2021年末已对外销售甲产品800件。

〔2〕2021年A公司向B公司销售甲产品900件，每件价款为3万元，本钱为2万元；至2021年末已对外销售甲产品100件。

借：

营业收入　　2000〔1000×2〕

　　贷：

营业本钱　　2000

--

--

借：

营业本钱　80[200×〔〕]

　　贷：

存货　　　80

借：

未分配利润—年初　80[200×〔〕]

　　贷：

营业本钱　　　　　80

----

借：

营业收入　2700〔900×3〕

　　贷：

营业本钱　　　2700

借：

营业本钱　　940

　　[100×〔〕＋900×〔3-2〕]

　　贷：

存货　　　　　940

合并报表列报：

存货：

200×1.6=320〔万元〕

验算：

个别报表〔200×2〕+合并报表〔-80〕=320〔万元〕

合并报表列报：

存货：

900×2+100×1.6=1960〔万元〕

验算：

个别报表〔900×3+100×2〕+合并报表〔-940〕=1960〔万元〕

借：

递延所得税资产　20〔80×25%〕

　　贷：

所得税费用　　　　20

借：

递延所得税资产　　20[80×25%]

　　贷：

未分配利润—年初　　　20

借：

递延所得税资产　215〔940×25%-20〕

　　贷：

所得税费用　　　　　　215

所得税合并

　　〔3〕2021年A公司向B公司销售甲产品600件，每件价款为3.5万元，本钱为2.6万元；至2021年末甲产品全部对外销售。

　　借：

未分配利润——年初　　　940

　　　　贷：

营业本钱　940[100×〔〕＋900×〔3-2〕]

　　借：

营业收入　　　　2100〔600×〕

　　　　贷：

营业本钱　　　　　　　2100

　　借：

递延所得税资产　　235〔940×25%〕

　　　　贷：

未分配利润——年初　　　235

　　借：

所得税费用　　　　　　　　　235

　　　　贷：

递延所得税资产　　235〔0-235＝-235〕

[答疑编号3759250113：

针对该题提问]

　　【归纳】

　　【例题3·计算题】甲公司是乙公司的母公司，所得税税率为25%，2021年和2021年有以下内部业务：

　　〔1〕2021年乙公司从甲公司购进A商品400件，购置价格为每件8万元。

甲公司A商品每件本钱为6万元。

2021年乙公司对外销售A商品300件，每件销售价格为9万元；年末结存A商品100件。

2021年12月31日，A商品每件可变现净值为7.2万元；乙公司对A商品计提存货跌价准备80万元。

　　借：

营业收入　　　　3200〔400×8〕

　　　　贷：

营业本钱　　　　　　3200

　　借：

营业本钱　　200[〔8－6〕×100]

　　　　贷：

存货　　　　　　　　　200

　　借：

存货——存货跌价准备　　80

　　　　贷：

资产减值损失　　　　　　80

　　借：

递延所得税资产　　　　　30

　　　　贷：

所得税费用　　　　　　　30

　　方法一：

〔200－80〕×25%＝30

　　方法二：

见表

2021年

个别报表

合并报表

抵消分录

存货账面余额

100×8＝800〔计税根底〕

100×6＝600

600－800＝－200

存货跌价准备

100×〔〕＝80

0

0－80＝－80

存货账面价值

720

600－0＝600

递延所得税资产

80×25%＝20

〔计税根底800－账面价值600〕×25%＝50

50－20＝30

〔2〕2021年乙公司对外销售A商品40件；2021年12月31日库存60件，A商品每件可变现净值为5.6万元。

A商品存货跌价准备的期末余额为144万元。

　　借：

未分配利润——年初　　200[〔8－6〕×100]

　　　　贷：

营业本钱　　　　　　　　　200

　　借：

营业本钱　　　　　　120[〔8－6〕×60]〔今年未卖出的60件〕

　　　　贷：

存货　　　　　　　　　　　120

　　借：

存货－－存货跌价准备　　　80

　　　　贷：

未分配利润－－年初　　　　80

　　借：

营业本钱　　　　　　　　　32〔多计提的存货跌价准备冲减的销售本钱转回〕

　　　　贷：

存货－－存货跌价准备　　　32

　　借：

存货－－存货跌价准备　72〔96－24〕〔转回今年多计提的存货跌价准备〕

　　　　贷：

资产减值损失　　　　　　　72

　　借：

递延所得税资产　　　　　　30

　　　　贷：

未分配利润——年初　　　　30

　　借：

所得税费用　　　　　　　　30

　　　　贷：

递延所得税资产　　　　　　30

　　〔120－80＋32－72〕×25%＝0

2.固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵消

　　第一年

　　〔1〕内部销售方为存货，购入方确认为固定资产

　　①将与内部交易形成的固定资产包含的未实现内部销售损益予以抵消

　　借：

营业收入【内部销售企业的不含税收入】

　　　　贷：

营业本钱【内部销售企业的本钱】

　　　　　　固定资产——原价【内部购进企业多计的原价】

　　【思考问题】假定母公司将本钱为80万元的商品以售价100万元销售给子公司，子公司作为固定资产未对外销售。

　　借：

营业收入　　　　100〔母公司〕

　　　　贷：

营业本钱　　　　80〔母公司〕

　　　　　　固定资产　　　　20〔子公司〕

　　②将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧予以抵消

　　借：

固定资产——累计折旧

　　　　贷：

管理费用

　　③确认递延所得税资产

　　借：

递延所得税资产

　　　　贷：

所得税费用

3.〔2〕内部销售方为固定资产，购入方也确认为固定资产

　　①将与内部交易形成的固定资产包含的未实现内部销售损益予以抵消

　　借：

营业外收入【内部销售企业的利得】

　　　　贷：

固定资产——原价【内部购进企业多计的原价】

　　②将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧费和累计折旧予以抵消

　　借：

固定资产——累计折旧

　　　　贷：

管理费用

　　③确认递延所得税资产

　　借：

递延所得税资产

　　　　贷：

所得税费用

　　第二年：

　　①将期初未分配利润中包含的该未实现内部销售损益予以抵消，以调整期初未分配利润

　　借：

未分配利润——年初

　　　　贷：

固定资产——原价

　　②将内部交易形成的固定资产上期多计提的折旧费和累计折旧予以抵消，以调整期初未分配利润

　　借：

固定资产——累计折旧

　　　　贷：

未分配利润——年初

　　③将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧费和累计折旧予以抵消

　　借：

固定资产——累计折旧

　　　　贷：

管理费用

　　④确认递延所得税资产

　　借：

递延所得税资产

　　　　所得税费用【差额】

　　　　贷：

未分配利润——年初

　　　　　　所得税费用【差额】

　　【例题4·计算题】2021年6月30日母公司以3000万元的价格将其生产的产品销售给子公司，其销售本钱为2500万元。

子公司购置该产品作为管理用固定资产，当日到达预定可以使用状态。

假设子公司对该固定资产按5年的使用期限计提折旧，预计净残值为零，采用直线法计提折旧。

假定预计折旧年限、折旧方法和净残值与税法一致。

税法规定，对于取得的固定资产以其历史本钱计量。

　　【要求】根据上述资料作出母公司编制合并报表时的相关抵消分录。

[答疑编号3759250201：

针对该题提问]

『正确答案』

2021年

2021年

借：

营业收入　　3000

　　贷：

营业本钱　　2500

　　　　固定资产—原价500

借：

未分配利润—年初　500

　　贷：

固定资产—原价　　500

借：

固定资产—累计折旧　50

　　　　　　〔500/5×6/12〕

　　贷：

管理费用　　　　　50

借：

固定资产—累计折旧　50

　　贷：

未分配利润—年初　　50

借：

固定资产—累计折旧　100〔500/5〕

　　贷：

管理费用　　　　　　100

　　　　[〔500－50〕×25%]

　　贷：

未分配利润—

借：

所得税费用　　　　　25

　　贷：

递延所得税资产　25

　　[〔500－50－100〕×25%－112.5＝－25]　

或合并编制

　　[〔500－50－100〕×25%]

　　所得税费用25

　　贷：

未分配利润—

2021年

购进企业的个别报表

合并报表

抵消分录

本钱

3000

2500

折旧

3000/5×1.5＝900

2500/5×1.5＝750

账面价值

3000－900＝2100

〔计税根底〕

2500－750＝1750

递延所得税资产

0

〔2100－1750〕×

合并报表列报：

固定资产：

2500－2500/5/2＝2250〔万元〕

验算：

个别报表〔3000－3000/5/2〕+合并报表〔－500+50〕＝2250〔万元〕

合并营业利润：

－2500/5/2＝－250〔万元〕

验算：

个别报表〔3000－2500－3000/5/2〕+合并报表〔－3000+2500+50〕＝－250〔万元〕

合并报表列报：

固定资产：

2500－2500/5×1.5＝1750〔万元〕

验算：

个别报表〔3000－3000/5×〕+合并报表〔－500+50+100〕＝1750〔万元〕

合并营业利润：

－2500/5×1＝－500〔万元〕

验算：

个别报表〔－3000/5〕+合并报表〔100〕＝－500〔万元〕

　　2021年：

　　借：

未分配利润—年初500

　　　　贷：

固定资产—原价　500

　　借：

固定资产——累计折旧150

　　　　贷：

未分配利润——年初　150

　　借：

固定资产——累计折旧100

　　　　贷：

管理费用100

　　　　贷：

未分配利润——

　　借：

所得税费用　25

　　　　贷：

递延所得税资产　25【〔500－100×〕×25%－87.5＝－25】

合并编制

借：

递延所得税资产　62.5【〔500－100×〕×25%】

　　所得税费用　　　　25

　　贷：

未分配利润——

　　【拓展】清理期间如何处理？

　　第一情况：

假定子公司在2021年6月30日〔已经使用5年〕该固定资产使用期满时对其报废清理，假定处置损失转入个别报表。

编制抵消分录？

[答疑编号3759250202：

针对该题提问]

『正确答案』

　　2021年

　　借：

未分配利润——年初　500

　　　　贷：

营业外支出　500〔将原所有的固定资产的工程计入营业外支出〕

　　借：

营业外支出　450〔100×〕

　　　　贷：

未分配利润——年初　450

　　借：

营业外支出　　　　50

　　　　贷：

管理费用　　　　　　50

合并编制

借：

未分配利润——年初　50

　　贷：

管理费用　　　　　　50

　　借：

递延所得税资产　12.5　[〔500－100×〕×25%＝12.5]

　　　　贷：

未分配利润——

合并编制

　　贷：

未分配利润——

　　第二情况：

假定2021年6月30日〔已使用4年〕子公司将该设备出售，并将处置损益计入营业外收入。

编制有关抵消分录。

[答疑编号3759250203：

针对该题提问]

『正确答案』

　　借：

未分配利润——年初　500

　　　　贷：

营业外收入　　　　　500

　　借：

营业外收入　350〔100×〕

　　　　贷：

未分配利润——年初　350

　　借：

营业外收入　　　　　50

　　　　贷：

管理费用　　　　　　50

　　借：

递延所得税资产　37.5【〔500－100×〕×25%】

　　　　贷：

未分配利润——

　　借：

所得税费用　　　37.5　

合并编制

　　贷：

未分配利润——

　　【例题5·单项选择题】〔2021年考题〕甲公司及其子公司〔乙公司〕20×7年至20×9年发生的有关交易或事项如下：

　　〔1〕20×7年l2月25日，甲公司与乙公司签订设备销售合同，将生产的一台A设备销售给乙公司，售价〔不含增值税〕为500万元。

20×7年12月31日，甲公司按合同约定将A设备交付乙公司，并收取价款。

A设备的本钱为400万元。

乙公司将购置的A设备作为管理用固定资产，于交付当日投入使用。

乙公司采用年限平均法计提折旧，预计A设备可使用5年，预计净残值为零。

　　〔2〕20×9年12月31日，乙公司以260万元〔不含增值税〕的价格将A设备出售给独立的第三方，设备已经交付，价款已经收取。

甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。

根据税法规定，乙公司为购置A设备支付的增值税进项税额可以抵扣；出售A设备按照适用税率缴纳增值税。

　　要求：

根据上述资料，不考虑其他因素，答复以下问题。

　　〔1〕在甲公司20×8年12月31日合并资产负债表中，乙公司的A设备作为固定资产应当列报的金额是〔　〕。

[答疑编号3759250204：

针对该题提问]

『正确答案』B

『答案解析』甲公司20×8年12月31日合并资产负债表中，乙公司的A设备作为固定资产应当列报的金额＝400－400/5＝320〔万元〕。

　　〔2〕甲公司在20×9年度合并利润表中因乙公司处置A设备确认的损失是〔　〕。

　　A.－60万元

　　B.－40万元

　　C.－20万元

[答疑编号3759250205：

针对该题提问]

『正确答案』C

『答案解析』甲公司在20×9年度合并利润表中因乙公司处置A设备确认的损益＝260－〔400－400/5×2〕＝20〔万元〕。

〔即收益〕

　　比照固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵消的处理方法。

　　【例题6·计算题】甲公司和乙公司是母子公司关系。

所得税率为25%，假定预计使用年限、摊销方法与税法一致。

税法规定，对于取得的无形资产以其历史本钱计量。

2021年7月1日，甲公司向乙公司销售一项专利权。

账面价值为80万元，售价为100万元，乙公司购入该专利权后立即投入销售部门使用，预计使用年限为10年，采用直线法摊销。

[答疑编号3759250206：

针对该题提问]

『正确答案』

〔1〕2021年12月31日：

〔2〕2021年12月31日

借：

营业外收入　20〔100－80〕

　　贷：

无形资产　　　　20

借：

未分配利润——年初　20〔100－80〕

　　贷：

无形资产　　　　　　20

借：

无形资产—累计摊销　1〔20÷10×6/12〕

　　贷：

销售费用　　　　　　1

借：

无形资产—累计摊销　　1

　　贷：

未分配利润—年初　　　1

借：

无形资产—累计摊销　2〔20÷10〕

　　贷：

销售费用　　　　　　　2

借：

递延所得税资产　[〔20－1〕×

　　贷：

未分配利润—

　　贷：

递延所得税资产

　　[〔20－1－2〕×

出租投资性房地产的抵消〔见第七章讲义〕

　　【例题7·计算题】A公司为母公司，其子公司为丁公司。

　　〔1〕2021年1月1日，A公司与丁公司签订租赁协议，将A公司一栋办公楼出租给丁公司，租赁期开始日为协议签订日，年租金为85万元，租赁期为10年。

　　〔2〕丁公司将租赁的资产作为其办公楼。

A公司将该栋出租办公楼作为投资性房地产核算，并按本钱模式进行后续计量。

该办公楼于2021年6月30日到达预定可使用状态并交付使用，其建造本钱为1500万元，预计使用年限为20年，预计净残值为零。

A公司对所有固定资产按年限平均法计提折旧。

[答疑编号3759250207：

针对该题提问]

『正确答案』

A公司

丁公司

1月1日

借：

投资性房地产　　　　　1500

　　累计折旧〔1500/20/2〕

　　贷：

固定资产　　　　　　1500

－－

收到租金

借：

银行存款　　　　　　85

　　贷：

其他业务收入　　　　85

支付租金

借：

管理费用　　　85

　　贷：

银行存款　　　85

12月31日

借：

其他业务本钱　　〔1500/20〕75

　　贷：

投资性房地产累计折旧　　　75

－－

合并报表抵消分录

借：

固定资产—原价　　　　1500

　　投资性房地产—

　　贷：

投资性房地产　　　　　　1500

　　　　固定资产—

借：

营业收入　　　　　　　　　85

　　贷：

管理费用　　　　　　　　　85

借：

投资性房地产—累计折旧　　75

　　贷：

营业本钱　　　〔1500/20〕75

借：

管理费用　　　　　　　　　75

　　贷：

固定资产—累计折旧　　　　75

　　【思考问题】A公司为母公司，其子公司为戊公司，戊公司为一家五星级饭店。

　　2021年7月1日，A公司与戊公司签订协议，A公司将在该饭店召开会议，全部会议费用为500万元。

A公司确认为管理费用500万元，戊公司确认为主营业务收入500万元。

母公司合并报表抵消分录？

[答疑编号3759250208：

针对该题提问]

『正确答案』

　　合并报表抵消分录

　　借：

营业收入　　　　　500

　　　　贷：

管理费用　　　　　500

　　对于内部交易资产抵消分录的相关总结：

　　①对于涉及的增值税是不能抵消的，题目中假设是给出了含税〔增值税〕金额，一定要注意转换为不含税金额。

　　②在内部交易购进资产过程中发生的运杂费和安装费等是不能抵消的。

　　③对于内部交易形成的固定资产注意：

当月增加的固定资产，当月不提折旧；当月增加的无形资产，当月开始摊销。

　　④内部交易资产假设是形成收益，第一年抵消分录中涉及递延所得税的一定是借记递延所得税资产，金额是抵消分录中的资产工程贷方金额减掉借方金额的差额乘以所得税率；第二年连续编报的时候也是一样的道理。

　　〔二〕对子公司的个别财务报表进行调整〔调整分录〕

〔包括直接投资〕取得的子公司

　　如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，那么不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。

　　除应考虑与母公司会计政策和会计期间不一致而调整子公司个别财务报表外，还应当通过编制调整分录，根据购置日该子公司可识别资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整。

〔以下调整分录假定按应税合并处理〕

　　第一年：

　　〔1〕仍然将购置日子公司的账面价值调整为公允价值

　　借：

存货

　　　　固定资产

　　　　无形资产等

　　　　贷：

资本公积

　　〔2〕期末调整其账面价值，例如计提累计折旧、累计摊销等

　　借：

营业本钱【购置日评估增值的存货对外销售】

　　　　管理费用

　　　　贷：

固定资产—累计折旧

　　　　　　无形资产—累计摊销

　　　　　　存货

　　第二年

　　〔1〕将子公司的账面价值调整为公允价值

　　【假定购置日评估增值的存货已全部对外销售】

　　借：

未分配利润—年初【调整上年存货】

　　　　固定资产

　　　　无形资产等

　　　　贷：

资本公积

　　〔2〕期末调整其账面价值，例如计提累计折旧、累计摊销等

　　借：

未分配利润—年初【调整上年】

　　　　贷：

固定资产—累计折旧

　　　　　　无形资产—累计摊销等

　　借：

管理费用【调整本年】

　　　　贷：

固定资产—累计折旧

　　　　　　无形资产——累计摊销

　　〔三〕将对子公司的长期股权投资调整为权益法〔调整分录〕

　　第一年：

　　〔1〕对于应享有子公司当期实现净利润的份额

　　借：

长期股权投资【子公司调整后净利润×母公司持股比例】

　　　　贷：

投资收益

　　按照应承当子公司当期发生的亏损份额，做相反分录。

　　〔2〕对于当期子公司宣告分派的现金股利或利润

　　借：

投资收益

　　　　贷：

长期股权投资

　　〔3〕对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动

　　借：

长期股权投资

　　　　贷：

资本公积

　　或做相反处理。

　　第二年

　　〔1〕将上年长期股权投资的有关核算按权益法进行调整

　　借：

长期股权投资

　　　　贷：

未分配利润——年初

　　　　　　资本公积

　　或做相反处理。

　　〔2〕其他调整分录比照上述第一年的处理方法。

　　〔四〕长期股权投资工程与子公司所有者权益工程的抵消

　　借：

股本【子公司期末数】

　　　　资本公积【子公司期末数】

　　　　盈余公积【子公司期末数】

　　　　未分配利润—年末【子公司：

期初数＋调整后净利润－提取盈余公积－分配股利】

　　　　商誉【长期股权投资的金额大于享有子公司持续计算的可识别净资产公允价值份额】

　　　　贷：

长期股权投资【调整后的母公司金额即权益法的账面价值】

　　　　　　少数股东权益

　　　　　　营业外收入【长期股权投资的金额小于享有子公司可识别净资产公允价值份额】

　　〔五〕母公司的投资收益与子公司利润分配的抵消

　　借：

投资收益【子公司调整