2015年(东奥会计网校)中级会计实务讲义第15章.doc
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第十五章 政府补助
本章考情分析
本章主要阐述政府补助的会计处理，是2013年新增的内容，2013年和2014年考试题型为单项选择题和判断题，分数不高，从近两年出题情况来看，本章内容不太重要。
近三年题型题量分析
年份
题型
2014年
2013年
2012年
单项选择题
1题1分
1题1分
判断题
1题1分
1题1分
合计
2分
2分
2015年教材主要变化
本章内容没有变化。
主要内容
第一节政府补助概述
第二节政府补助的会计处理
第一节 政府补助概述
◇政府补助的定义及其特征
◇政府补助的主要形式
◇政府补助的分类
一、政府补助的定义及其特征
政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。
政府补助准则规范的政府补助主要有如下特征：
（一）无偿性
值得注意的是，企业与政府发生交易所取得的收入，如果该交易具有商业实质，且与企业销售商品或提供劳务等日常经营活动密切相关的，应当按照收入确认的原则进行会计处理。
在判断该交易是否具有商业实质时，应该考虑该交易是否具有经济上的互惠性，与交易相关的合同、协议、国家有关文件是否已明确规定了交易目的、交易双方的权利和义务，如属于政府采购的，是否已履行相关的政府采购程序等。
【例题•多选题】关于企业与政府发生交易所取得的收入，下列会计处理中正确的有（ ）。
A.政府通过招标定制开发某软件系统，政府支付交易对价，软件开发公司中标后开发该软件系统，软件开发公司应当按照收入确认的原则进行会计处理
B.政府通过招标定制开发某软件系统，政府支付交易对价，软件开发公司中标后开发该软件系统，软件开发公司应当将取得的对价确认为营业外收入
C.政府行文单方面资助某软件开发公司开发某类软件，产权归属该软件公司，软件公司收到的款项应确认为营业外收入
D.政府行文单方面资助某软件开发公司开发某类软件，产权归属该软件公司，软件公司收到的款项应确认为主营业务收入
【答案】AC
【解析】政府通过招标定制开发某软件系统，政府支付交易对价，获得软件产权，是互惠交易，应根据《收入》准则确认收入和成本，选项A正确，选项B错误；如果政府行文单方面资助某企业或某类企业用于开发某类软件，产权归属某企业或某类企业的，是无偿的行为，应根据《政府补助》准则确认营业外收入，选项C正确，选项D错误。
（二）直接取得资产。
比如,企业取得的财政拨款,先征后返（退）、即征即退等方式返还的税款,行政划拨的土地使用权,天然起源的天然林等。
不涉及资产直接转移的经济支持不属于政府补助准则规范的政府补助,比如政府与企业间的债务豁免,除税收返还外的税收优惠,如直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等。
此外,还需说明的是,增值税出口退税不属于政府补助。
【教材例15-1】A企业是一家生产和销售高效照明产品的企业。
国家为了支持高效照明产品的推广使用，通过统一招标的形式确定中标企业、高效照明其产品及其中标协议供货价格。
A企业作为中标企业，需以中标协议供货价格减去财政补贴资金后的价格将高效照明产品销售给终端用户，并按照高效照明产品实际安装数量，中标供货协议价格、补贴标准，申请财政补贴资金。
20×2年度，A企业因销售高效照明产品获得财政资金5000万元。
这样的交易时互惠的，具有商业实质，并于A企业销售商品的日常经营活动密切相关，A企业收到的补贴资金5000万元应当按照收入准则的规定进行会计处理。
【教材例15-2】B企业是一家生产和销售重型机械的企业。
为推动科技创新，B企业所在地政府于20×2年8月向B企业拨付了3000万元资金，要求B企业将这笔资金用于技术改造项目研究，研究成果归B企业享有。
本例中，B企业的日常经营活动是生产和销售重型机械，其从政府取得了3000万元资金用于研发支出，且研究成果归B企业享有。
所以这项财政拨款具有无偿性，B企业收到的3000万元资金应当按照政府补助规则的规定进行会计处理。
二、政府补助的主要形式
实务中既有货币性资产形式的政府补助，如财政拨款、财政贴息和税收返还，也存在非货币性资产形式的政府补助，如无偿划拨的土地使用权等。
【例题·判断题】政府鼓励企业安置职工就业而给予的奖励款项不属于政府补助。
（ ）（2014年）
【答案】×
【解析】政府鼓励企业安置职工就业而给予的奖励款项属于政府补助中的财政拨款。
【例题·单选题】下列各项中，应作为政府补助核算的是（ ）。
（2013年）
A.营业税直接减免
B.增值税即征即退
C.增值税出口退税
D.所得税加计抵扣
【答案】B
【解析】增值税即征即退属于政府补助，其他均不属于。
三、政府补助的分类
根据政府补助准则规定，政府补助应当划分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。
（一）与资产相关的政府补助
与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。
与资产相关的政府补助也可能表现为政府向企业无偿划拨非货币性长期资产的形式。
在这种情况下，企业应当在实际取得资产并办妥相关受让手续时按照其公允价值确认和计量，公允价值不能可靠取得的，按照名义金额（即1元）计量。
（二）与收益相关的政府补助
与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。
企业应当在取得时按照实际收到或应收的金额确认和计量政府补助。
【例题·判断题】与收益相关的政府补助如不能合理确定其价值，应按名义金额计入当期损益。
（ ）（2013年）
【答案】×
【解析】与收益相关的政府补助，应按应收或已收金额计量。
第二节 政府补助的会计处理
◇与收益相关的政府补助
◇与资产相关的政府补助
―、与收益相关的政府补助
与收益相关的政府补助应当在其补偿的相关费用或损失发生的期间计入当期损益，即：
用于补偿企业以后期间费用或损失的，在取得时先确认为递延收益，然后在确认相关费用的期间计入当期营业外收入；用于补偿企业已发生费用或损失的，取得时直接计入当期营业外收入。
【提示】企业因综合性项目取得的政府补助，需要将其分解为与资产相关的部分和与收益相关的部分，分别进行会计处理；难以区分的，将政府补助整体归类为与收益相关的政府补助，视情况不同，计入当期损益或者在项目期内分期确认为当期损益。
【教材例15-3】C企业因20×2年安置职工就业，按照国家有关规定可申请财政补贴资金20万元，C企业按规定办理了补贴资金申请手续。
20×3年3月，该企业实际收到了财政拨付的补贴资金20万元。
C企业实际收到财政拨款时，账务处理如下：
借：
银行存款 200000
贷：
营业外收入 200000
【例15-4】D企业销售其自主开发生产的动漫软件，按照国家有关规定，该企业的这种产品适用增值税即征即退政策，按17%的税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分，实行即征即退。
20×3年1月，该企业实际缴纳增值税50万元，实际退回10万元。
D企业实际收到退回的增值税额时，账务处理如下：
借：
银行存款 100000
贷：
营业外收入 100000
【教材例15-5】甲公司是一家船舶制造企业。
20×2年11月，甲公司申请某国家级研发补贴，对一项用于制造船舶的技术进行研究。
申报书中的有关内容如下：
本公司自20×2年1月起对某项先进技术进行研究，预计研究支出为360万元、为期3年，已投入资金120万元。
该研究项目还需新增投资240万元（包括研发设备购置支出、场地租赁费、人员工资等），计划自筹资金120万元，申请财政拨款120万元。
研究项目结项后，研究成果归甲公司所有。
20×2年12月底，有关主管部门批准了甲公司的申请，共补贴款项120万元，分两次拨付，20×3年1月1日先拨付60万元，按规定时间和要求结项时再拨付60万元。
主管部门要求甲公司只能将补贴款项用于项目研究支出，不得挪作他用。
该项目于20×4年12月按时结项，甲公司于20×5年2月1日收到了剩余的补贴资金。
假设该项补贴难以区分与资产相关的部分和与收益相关的部分，甲公司的账务处理如下：
（1）20×3年1月1日，实际收到拨款60万元
借：
银行存款 600000
贷：
递延收益 600000
（2）20×3年12月31日和20×4年12月31日，分配递延收益（假设按年分配）
借：
递延收益 300000
贷：
营业外收入 300000
（3）20×5年2月1日，实际收到剩余补贴资金60万元
借：
银行存款 600000
贷：
营业外收入 600000
【例题·单选题】2013年10月31日，甲公司获得只能用于项目研发未来支出的财政拨款1000万元，该研发项目预计于2014年12月31日完成。
2013年10月31日，甲公司应将收到的该笔财政拨款计入（ ）。
（2014年）
A.研发支出
B.递延收益
C.营业外收入
D.其他综合收益
【答案】B
【解析】该财政拨款是用于补偿以后期间费用或损失的，在取得时先确认为递延收益。
二、与资产相关的政府补助
企业取得与资产相关的政府补助，不能全额确认为当期收益，应当随着相关资产的使用逐渐计入以后各期的收益。
也就是说，这类补助应当先确认为递延收益，然后自相关资产可供使用时起，在该项资产使用寿命内平均分配，计入当期营业外收入。
相关资产在使用寿命结束时或结束前被处置（出售、转让、报废等），尚未分摊的递延收益余额应当一次性转入资产处置当期的收益，不再予以递延。
【例15-6】20×1年2月，乙企业需购置一台环保设备，按照国家有关政策，乙企业当月向政府有关部门提出240万元的补助申请。
20×1年3月，政府有关部门批准了乙企业的申请，并于20×1年4月1日拨付乙企业240万元财政拨款。
20×1年4月30日，乙企业购入不需安装环保设备，实际成本为480万元，使用寿命10年，采用直线法计提折旧（假设无残值）。
20×9年4月，乙企业出售了这台设备，取得价款20万元（假定不考虑其他因素）。
乙企业的账务处理如下：
（1）20×1年4月1日实际收到财政拨款，确认递延收益
借：
银行存款 2400000
贷：
递延收益 2400000
（2）20×1年4月30日购入设备
借：
固定资产 4800000
贷：
银行存款 4800000
（3）自20×1年5月起每个资产负债表日（月末）计提折旧，同时分摊递延收益：
①计提折旧：
借：
管理费用 40000
贷：
累计折旧 40000
②分摊递延收益：
借：
递延收益 20000
贷：
营业外收入 20000
（4）20×9年4月出售设备，同时转销递延收益余额
①出售设备：
借：
固定资产清理 960000
累计折旧 3840000
贷：
固定资产 4800000
借：
银行存款 200000
贷：
固定资产清理 200000
借：
营业外支出 760000
贷：
固定资产清理 760000
②转销递延收益余额
借：
递延收益 480000
贷：
营业外收入 480000
企业取得政府无偿划拨的非货币性长期资产时，应当首先同时确认资产（固定资产或无形资产等）和递延收益，然后在相关资产使用寿命内平均分摊递延收益，计入当期收益。
但是，以名义金额计量的政府补助，在取得时计入当期损益。
为了避免财务报表产生误导，对于不能合理确定价值的政府补助，应当在附注中披露该政府补助的性质、范围和期限。
【例题·多选题】甲公司为境内上市公司，2015年发生的有关交易或事项包括：
（1）因增资取得母公司投入资金2000万元；
（2）享有联营企业持有的可供出售金融资产当年公允价值增加额300万元；（3）收到税务部门返还的增值税税款200万元；（4）收到政府对公司前期已发生亏损的补贴600万元。
甲公司2015年对上述交易或事项会计处理正确的有（ ）。
A.收到返还的增值税税款200万元确认为资本公积
B.收到政府亏损补贴600万元确认为当期营业外收入
C.取得其母公司投入2000万元资金确认为股本及资本公积
D.享有联营企业300万元的可供出售金融资产公允价值增加额确认为其他综合收益
【答案】BCD
【解析】收到返还的增值税款属于与收益相关的政府补助，应当于收到时确认为营业外收入，选项A错误。
【例题•单选题】2015年1月5日,政府拨付A企业450万元财政拨款（同日到账）,要求用于购买大型科研设备1台用于某项科研项目（该项目2014年处于研究阶段）。
2015年1月31日,A企业购入大型设备（假设不需安装）,实际成本为480万元,其中30万元以自有资金支付,使用寿命10年,采用年限平均法计提折旧（假设无残值）。
假定不考虑其他因素。
上述业务影响2015年度利润总额为（ ）万元。
A.41.25
B.-44
C.-85.25
D.-2.75
【答案】D
【解析】2015年计提折旧计入管理费用的金额=480/10/12×11=44（万元），递延收益摊销计入营业外收入的金额=450/10/12×11=41.25（万元），上述业务影响2015年度利润总额=41.25-44=-2.75（万元）。
【例题】2015年12月，甲公司收到财政部门拨款2000万元，系对甲公司2015年执行国家计划内政策价差的补偿。
甲公司A商品售价为5万元/台，成本为2.5万元/台，但在纳入国家计划内政策体系后，甲公司对国家规定范围内的用户销售A商品的售价为3万元/台，国家财政给予2万元/台的补贴。
2015年甲公司共销售政策范围内A商品1000件。
甲公司对该事项的会计处理如下（会计分录中的金额单位为万元，下同）：
借：
应收账款 3000
贷：
主营业务收入 3000
借：
主营业务成本 2500
贷：
库存商品 2500
借：
银行存款 2000
贷：
营业外收入 2000
假定不考虑相关税费及其他因素。
要求：
判断甲公司的会计处理是否正确，并说明理由。
若甲公司会计处理不正确，编制更正2015年度的会计分录。
【答案】
甲公司会计处理不正确。
理由：
甲公司自财政部门取得的款项不属于政府补助，该款项与具有明确商业实质的交易相关，不是公司自国家无偿取得的现金流入，应作为企业正常销售价款的一部分。
借：
营业外收入 2000
贷：
主营业务收入 2000
本章小结
1.掌握企业与政府发生交易所取得的收入的会计处理
2.掌握与收益相关的政府补助的会计处理
3.掌握与资产相关的政府补助的会计处理
本章自测
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本章完
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