应收账款内部控制制度的探讨以某某集团为例.docx
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应收账款内部控制制度的探讨以某某集团为例
“应收账款”内部控制制度的探讨
——以某某集团为例
摘要
随着经济全球一体化的发展，现代企业的管理逐渐走向全面化、系统化。
我国应收账款内部控制的推行始于2008年发布的《企业内部控制基本规范》，如今我国对内部控制体系的建设越来越完善。
资金管理是企业管理中重要组成的部分，其中应收账款是资金管理至关重要的一环。
拖欠的资金，若逾期未被收回，产生的坏账会导致企业资金的停滞，造成企业出现财务隐患及经营风险等问题。
文章开篇围绕研究课题，阐述选题初衷。
以某某集团为例，分析其制度的不足：
集团销售环境缺乏监督，事业部经营权利较大，风险评估缺乏独立信用部门及信用管理体系，控制活动只能从政策制度了解，对其运营有效性无法证明，信息与沟通存在固有限制及人为错误等风险，审计监察机构存在机构不合理等问题。
结合国内外研究成果，针对销售、信用风险评估管理、信息系统、审计，四大方面提出改进措施，加强对应收账款的管理。
关键词：
应收账款；内部控制；控制措施
一、引言
（一）研究背景及意义
1.研究背景
企业为了谋求发展提高销售额，大势所趋而形成了赊销，它是信用销售的结果，以应收账款的形式存在。
同花顺数据显示，2017年我国上市公司的应收账款总额度达4.40万亿元，比上年增长0.68万亿元。
可见越来越多企业采用赊销的方式经营。
其中有1072家上市公司前三季度净利润是负增长，占上市公司30.1%，可见企业应收账款出现问题也是普遍存在的。
2.研究意义
应收账款对企业的影响可谓是举足轻重，牵一发而动全身。
若企业收回应收账款的效率低下，造成坏账率上升，导致企业资金利用率低,让企业陷入财务危机。
因此对应收账款内部控制的研究是必要且具有实际意义的。
本文以某某集团的应收账款内部控制为研究案例，某某是一家多元化全球化科技的上市公司，是我国电器行业的龙头企业。
通过分析集团应收账款的现状，研究其应收账款的内部控制制度的缺陷，并针对集团内各部门制度的不足提出解决方案，以期帮助某某规避信用风险、提高资金利用率、加强对内部控制的管理，为集团的可持续发展提供帮助。
并通过研究具有代表性的制造业，提出的相关结论，给予家电行业同行对应收账款管理提供参考和借鉴，也为我国早日完善信用管理机制及内部控制献出一份力量。
（二）国内外文献综述
1.国外对应收账款管理研究
Pedro.J.Garcia（2010）认为应收账款与企业的资金运转能力息息相关，应把控好应收账款的每一个控制点，严格执行内部控制制度。
Fry（2011）针对应收账款的催收环节，提出了实践性的建议，为账款的催收方式提高效率。
FerrandoA，MulierK（2013）指出制定的信用政策应遵从实质重于形式的原则，才能将风险降到可控状态。
DickinsD，FallatahY，HiggsJ（2013）指出企业的战略管理应当关注应收账款的管理，要做全面的监控，重点放在事前的预防，不应该事后的补救。
2.国内对应收账款管理研究
李毅君（2019），以医疗行业的应收帐款内部控制为例，强调企业长期健康的发展必须重视应收账款的内部控制。
臧丽（2019）以中小企业为背景，认为企业的财务管理水平与应收账款内部控制紧紧相关，在财务运营效率大大提升的背后，也反映出应收帐款管理的有效性。
王立超（2019）分析了应收帐款的财务风险，认为中小型企业正应视运营资金现存问题,并积极采取有效的应对措施提高应收款项的回收速度和成功率,并借助法律武器保障应收款项的安全性。
王江锋（2018）提出优化应收帐款的信用管理政策，为企业解决坏账问题提供新思路，从源头上避免坏账的产生。
3.文献评述
由于国外西方资本主义国家的市场经济起步比较早，在100多年前西方就有学者致力于应收账款的研究，加之COSO框架理论体系的建立，学者对应收账款管理的研究较为全面，相比之下，我国对应收账款的关注及研究较晚，应收账款管理的理论体系存在缺陷，因此国内对于应收账款管理的研究一般是结合企业具体实务形成理论，为我国企业出现的普遍问题提出实际性的解决方案。
（三）研究内容与方法
1.研究内容
本文一共分为六部分，具体包括：
一、引言。
文章开篇围绕应收账款内部控制研究课题，阐述选题初衷。
二、应收账款基本概念。
本节主要介绍研究课题的相关概念，使文章的整体脉络更加清晰明了，更有说服性。
三、某某集团简介及应收账款基本情况。
文章将以某某集团为研究案例，本章对集团简单介绍并对其应收账款相关财务数据进行分析。
四、某某集团应收账款内部控制分析。
根据上文应收账款财务数据的分析情况，从内部控制五要素入手，找出集团对应收账款管理的不足之处。
五、某某集团应收账款内部控制优化措施。
针对集团对应收账款管理制度的不足，提出自己的见解。
六、结论及展望。
文章结尾总结应收账款内部控制的关键控制点，并回顾研究过程中遇到的困难及不足。
最后表达对我国应收账款内部控制的发展美好祝愿。
2.研究方法
文献研究法。
本文的理论依据来源主要有同花顺、东方财富网等网站，查阅大量关于应收账款内部控制的研究成果，取其精华，开拓新思路。
案例分析法。
本文以某某集团为实际案例，收集集团应收账款相关财务数据，并与同行业相对比分析其应收账款比例趋势。
根据其波动不合理之处找出原因并提出自己的见解。
二、应收账款相关理论
（一）应收账款含义
首先明确应收账款的基本概念：
应收账款是指企业对外销售产品、材料、提供劳务等活动形成应向购买方收取款项的一种外置资产，是企业赊销的结果。
（二）应收账款内部控制相关概念
1.应收账款内部控制含义
应收账款内部控制是指企业依据国家有关的内部控制法律法规，结合企业自身规章制度，在销售与收款循环环节，识别、评估企业业务活动控制系统的风险，确保应收账款的及时收回和金额的真实性，及降低坏账率。
2.应收账款内部控制框架
国际上最广泛认可的内部控制框架——COSO框架，该框架的内容分别是：
（1）控制环境：
指对企业设置和实施内部控制有重大影响的因素的统称，是内部控制的基础。
（2）风险评估：
指企业及时识别、系统分析经营活动中实现与实现内部控制目标相关的风险，合理确定风险应对策略。
（3）信息系统与沟通：
指企业及时、准确地收集、传递与内部控制相关的信息，确保信息在企业内部、企业与外部之间进行有效沟通。
（4）控制活动：
指企业所有部门及人员根据相关内部控制制，执行相关业务。
应收账款的控制活动包括事前、事中、事后的控制。
（5）对控制的监督：
指被审计单位内部特定人员对各项内部控制设计、职责及其履行情况的监督检查。
三、某某集团简介及应收账款情况
（一）某某集团简介
某某是一家多元化的科技集团，产品横跨多个领域，拥有从研发到生产的完整产业链，是我国电器行业的龙头企业。
据集团的报表显示，2019年以净资产达1044亿，位列行业第一，总市值已达3844亿，远超行业平均值264.7亿，位列行业第二。
同年公布的世界五百强企业名单中排名位列312。
（二）某某集团应收帐款分析
为了解某某集团应收帐款的基本情况，本文运用分析和对比的程序，研究某某集团应收帐款占营业收入的变动、应收账款的周转情况、应收账款的账龄，对比青岛海尔与格力电器的相应情况，根据其比率及其趋势的变化，反应出应收帐款波动的合理性。
1.应收帐款占营业收入分析
表一可以看出某某集团从2014年至2018年营业收入迅猛增长，应收账款占营业收入的比例整体也呈上升的趋势，说明应收帐款的增长速度比营业收入的增长速度更快。
对比格力与海尔两家企业的应收帐款占营业收入的比例，图一显示，格力一直以来都是处于较低的水平维持在不超过的4%的水准，可看出格力很重视应收帐款的管理。
而海尔从数据看出2014年到2016年在持续的增长，但是在2017年到2018年得到了控制，2018年已回到比某某低的水平，说明海尔越来越重视应收账款的管理。
某某集团相对于格力、海尔，应收账款的增长率比营业收入的增长率要快，认为某某对应收账款的控制较为薄弱。
表3.12014-2018某某集团应收账款占营业收例（单位：
亿；%）
类别
2018
2017
2016
2015
2014
应收账款
193.9
175.3
134.5
103.7
93.62
营业收入
2597
2407
1590
1384
1417
比重
7.47
7.28
8.46
7.49
6.67
资料来源：
东方财富网
图3.1行业内应收账款占营业收入比例
2.应收账款周转情况分析
从表2可以看出某某应收账款周转率在2014年到2018年期间，整体平滑下降，而海尔则起伏明显，最高达18年/次，最低达12年/次，某某几乎保持在15年/次上下互动的比率。
相比格力电器，虽呈下降的趋势但却一直维持在高水平的状态，可见其对应收账款的管理效果上比较显著。
而某某还是处于较低的水平，可见企业对催收账款的效率比较低，信用政策过于宽松。
表3.2行业内应收账款周转率（单位：
次/年）
单位
2014
2015
2016
2017
2018
某某集团
16.39
14.03
13.35
15.54
14.07
格力电器
61.08
35.28
37.09
34.33
29.32
青岛海尔
18.45
13.94
13.02
12.89
15.72
资料来源：
东方财富网
3.应收账款账龄分析
表3可以看出一年以内的账龄都是高达97%左右，在2018年更是达到企业最高98.12%，这部分账款由于时间短，更容易被收回，并且占据企业绝大多数的比例，企业管理层应高度重视，至少要收回大部分资金，以确保企业资金的正常运转。
表3.3某某集团2013—2016年账龄分析法应收账款账龄（单位：
万元，%）
账龄
2015-12-31
2016-12-31
2017-12-31
2018-12-31
金额
比例
金额
比例
金额
比例
金额
比例
1年以内
1072,857
97.73
1360313
95.81
1793271
97.41
1999026
98.12
1-2年
10449
0.95
46284
3.26
26690
1.45
18707
0.92
2-3年
8856
0.81
6676
0.47
10398
0.56
8829
0.43
3-5年
4949
0.45
4521
0.32
6430
0.35
8407
0.41
5年以上
711
0.06
2038
0.14
4222
0.23
2259
0.11
合计
1097822
100.00
1419832
100.00
1841011
100.00
2037228
100.00
资料来源：
某某集团2014—2018年报表整理
四、某某集团应收帐款内部控制因素分析不足
上文通过三组数据的对比分析，基本掌握某某应收账款的波动情况及存在不合理的趋势变化，针对以上存在的不合理变动，结合COSO框架的基本理论，分析其管理存在的问题。
（一）控制环境
将从集团的组织架构及在人力资源政策中最有代表性的股权激励政策，两大方面了解集团事业部的控制环境。
某某集团的组织结构。
现集团组织结构为不相关多元化事业部制，如图，在各事业部与董事会之间增加一层执行委员会，便于对董事会对事业部进行管理及监督。
执行委员会的职能与经营直接相关的权利全部下放至事业部，导致整个某某集团形成经营权利重心向事业部倾斜的治理格局。
图4.1某某集团组织架构
某某集团的人力资源政策与实务。
某某集团在推出股权激励方案，目的在于激励管理层改善企业的经营状况，降低企业经营风险。
该政策从2014年到2018年分别推出了两期，激励对象主要有中高层管理人员及基层工作人员，政策的执行大大提升了集团的盈利能力。
但由于事业部过度分权，最高管理层对销售部的监督无法全面的实施，销售人员的工作由本级CEO全权负责，存在管理层凌驾于内部控制制度之上的风险隐患。
加之受股权政策的影响，分享机制可能使管理层过于关注销售业绩，导致可能存在销售人员因绩效对销售数据进行篡改的风险。
（二）风险评估
应收账款风险评估的重心应放在事前对信用的管理，从源头上减少应收账款的坏账率。
某某集团海外的年销售额在2016年已超过500亿，其中的应收账款中海外赊销业务占其60%。
可看出海外的赊销占据应收账款的半壁江山，本节将了解某某集团海外赊销的信用管理机构及风险评估步骤。
集团对于海外赊销业务的管理工作分为两级管理机制，一级信用管理为市场管理部专设有一名信用主管，负责编制信用管理工作计划并下达二级信用管理。
二级信用管理设置于各级事业部中的财务部，负责应收账款相关事宜，并向事业部财务经理及信用主管定期汇报工作。
集团内负责信用管理人员较少，两级人员共约30人左右。
各事业部的二级信用管理定期会对海外赊销业务进行风险评估，主要参与人员有各事业部海外营销公司的海外经理、信用风险管理负责人、业务经理代表。
以调查问卷的形式对可能导致的信用风险进行排查，识别出主要风险事项，再对这些风险的固有风险与剩余风险进行打分，评比出前15名的风险事项后对此进行风险应对。
其中在评估过程中，对各事业部提交的问卷意见差异较大项目进行讨论，并询问事业部管理人员相关业务流程，排查风险，最终形成统一风险应对意见。
此外还会收集同行相关案例，以规避相关风险。
基于对信用管理结构及风险评估步骤的了解，有以下不足可能导致应收账款管理的缺陷：
组织结构上缺少独立的信用管理部门，现集团信用管理机构较为分散，人员精简，且缺乏信用管理体系及监督。
导致对赊销的风险评估程序缺乏指导，受到销售部及财务部的影响，评估过程独立性不强，却评估方法、标准过于单一，不能全面识别风险。
（三）信息系统与沟通
为顺应时代的发展，某某集团结合现代最新的财务管理理念，经不断改良，形成新的财务管理模式。
财务共享服务中心系统对应收账款线上全处理过程包括：
1、销售货物：
业务人员填制应收单——业务经理审批——业务员打印应收单附原始凭证——扫描岗人员扫描销售合同——应付岗负责人审核——核算岗负责人审核。
2、收到货款：
业务人员填制收款单——业务经理审批——扫描岗人员扫描单据——应收岗负责人审核——资金岗出纳确认——核算岗负责人审核。
以上的线上操作可看出集团对整个业务流程的操作线上管理内部层次划分清晰，分工细致，使应收账款的管理更加规范化，促进了内部的工作效率，还能为客户带来良好的体验感。
系统实现资源共享，能有效避免人员在岗数过多，降低企业运营成本。
由于系统的运行的基础是互联网，则存在固有限制，可能存在系统不稳定，导致出现非授权访问情况。
此外还有人为干预的风险，导致职责分离失效。
加之集团的大量业务使得财务人员的录入的数据大量且繁杂，每天机械得重复容易出现人为的错误。
（四）控制活动
某某集团的财务管理模式为“分层管理、统分结合”。
在此模式下，分为四个层次，如图：
第一个层次主要负责为企业的大题发展方向做出决策，并下达各个事业部并监督其执行；第二层次主要负责对直辖事业部的工作向集团财务部反馈，以便管理人员全面了解企业的运营情况；第三层次由集团财务部直接管理，事业部的人员由集团决定，因次该层次受集团财务部的高度监督；第四层次主要负责记录事业部业务的原始数据并进行差异分析。
图4.2某某集团财务管理结构图
业务授权。
图4.2看出，集团财务所授予每一层次的权限定位清晰，其中还有特别授权事项：
事业部单位财务部人员由集团财务部统一调配。
集团业务授权明确清晰，能保障应收账款业务每一笔都经过批准审核才能产生，尽量保证对应收账款的决策及规划能正确执行。
职责分离。
业务的批准与执行：
集团的赊销业务是由业务经理审核，销售人员执行。
业务业务的执行与记录：
赊销业务是由销售部销售员执行，由财务部应收会计记录。
各个会计责任分工：
应收账款的发生由应收会计记录，再由总账会计记录，应收账款的收回由资金管理确认，再由结算会计结算账款。
资产保管与会计：
资金结算岗内设有出纳，财务管理设有应收会计，资金的保管及记录相分离。
独立检查。
基层职能岗位设有审计监察，以保证已记录经济交易数据的准确性、完整性及业务相关内部控制程序的履行进行检查。
审计岗位人员审查应收账款，能独立向客户对账并编制银行余额调节表，保障应收账款的真实可靠。
某某集团的财务管理模式现发展非常成熟，内部财务层次划分清晰，授权明确，岗位划分细致，还有审计部对内部控制监督。
分层管理、统分结合的管理模式，既能让事业部及其财务岗位自我管理完善所在单位的财务工作，又能满足集团对企业整体的管理、监督、导向的作用。
由于研究的固有限制只能对财务管理模式的进行初步了解，未能真实了解企业实际运行的情况及运行的有效性。
（证明运行有效性需要采取内部控制测试）
（五）对控制的监督
集团的审计机构在监督方面的作用是非常关键的，有效的监督能客观、准确识别出应收账款制度的不足及内部人员舞弊的风险，以进集团完善应收账款内部控制。
某某集团内部的审计机构，主要分为三层次：
集团总部——集团审计监察部，二级集团及事业审计部——二级审计监察部，三级监督——事业审计部。
审计架构以两级审计为主，三级审计为辅。
集团总部内还设立了审计监察委员会，组成成员如图：
图4.3某某集团审计委员会成员图
由于对审计监察部的管理属垂直式管理，集团权利重心下移（上文组织架构所述），造成二级监督的审计工作完全掌握在二级集团CEO手中，包括二级审计的编制、预算及事业审计部人员薪酬、任免等，此管理模式下，造成集团总部审计监察部的监督无法开展，形成内部审计机构的“断层”现象。
集团总部的垂直管理流于形式，应收账款内部控制运行有效性缺乏保障，可能出现内部人员舞弊现象无法被识别。
五、某某集团应收账款内部控制的优化
通过上文分析某某内部控制五要素，存在风险隐患的地方主要有：
数据初始形成的销售部、途径对其进行记录及风险评估的财务部、数据过程的载体信息系统的IT部、最后对整个业务流程进行监督的审计部。
因此针对销售、信用风险评估管理、信息系统、审计，四大方面提出改进措施。
（一）对销售的控制
加强对直辖事业部的管理。
由于集团经济权利下移事业部，导致事业部过度分权，因此销售管理缺乏控制及监督。
需加强对事业部的管理，可由执行委员会或者最高成管理机构直接委派管理人员监督事业部管理人员对销售业务的管理。
销售人员的任免、薪酬由上层领导审核审批，隶属于上层领导管理，销售人员对本级领导尽汇报职责即可，以确保销售数据被财务部记录的真实性与完整性。
完善股权激励政策方案。
股权激励方案不仅要有利益分享机制，也要有风险承担机制，可由人力资源部统一制定，形成“利益共享，风险共担”的新型方案。
让管理层在完善企业的经营状况同时，也有风险承担机制做鞭策，最低程度降低风险隐患。
（二）对信用风险评估的管理
建立信用管理部门。
集团总部建立一级信用部门，领导全集团的信用管理工作，直接委任事业部的信用管理人员，并建立二级信用部门。
一级信用部门负责制定信用政策方案、信用风险评估计划，并监督二级信用部门的落实。
二级信用部门的工作独立于销售部及财务部，保持信用评估结果的客观、公正及专业。
健全信用管理体系。
在赊销前，应充分收集客户信息整理成文档，对客户进行信用评级。
在赊销过程中，应对客户进行信用控制并制定责权保障及信用保障方案。
赊销发生之后，加强对应收账款的管理，针对不同客户制定不同的催方案，对逾期未还款项的客户进行考核。
（三）对信息系统的监控及维护
健全信息系统加强日常维护。
需要提高集团的IT部门人员的系统维护水平，勤收集以往出现过的各种网络系统故障，针对每一次的故障做出风险应对，商讨出一套完整的应急措施，以防不时之需。
研发新的技术以完善集团的服务共享系统的缺陷，以确保信息的准确性、完整性、授权体系及访问限制的安全。
制定人员的岗位轮换制度。
基层的财务人员每天都会面对大量简单的数据操作，机械的一天天重复着同样工作，因此会出现人为的简单性错误，并且会增加人员的流失，对于实行岗位轮换制度的必要的，不仅可以减少人员的流失，还能全方位培养财务人员。
由执行委员的人力资源部统一制定，并监督事业部的管理人员实施。
由此激发财务人员的热情，积极促进业财融合。
（四）对审计监察机构的设置
增强事业审计部的独立性。
集团审计机构所出现的“断层”，问题主要出现在事业审计部这一环节，首先需调整事业审计部的人员的职能汇报对象，改变其隶属关系。
事业部中的审计部应由上级直接管理，由上级任职并隶属于上级的审计部门，对本级的CEO仍有汇报职责，但不受其任免及薪酬管理。
增强审计人员的专业能力。
集团的审计监察部应与人力资源部合作，制定相关的审计人员的任免、奖励、惩罚、培训等相关规定，培养出一批优秀的审计队伍，来完善集团审计体系的缺陷，帮助集团对事业部进行全面的监督及控制，加强对事业部的管理，最大程度的保证内部控制运行的有效性。
六、结论及展望
（一）结论
本文以应收账款的内部控制为研究核心，选择家电行业的龙头企业——某某集团，为研究对象，其内部各制度较为成熟，具有研究意义。
分析集团应收账款相关财务数据的异常波动，结合内部控制五要素找出其存在问题，并提出优化建议，为企业的可持续发展提供参考意见。
总结得出以下结论：
1.针对集团销售部管理，销售部的业务活动是应收账款形成的开始，只有销售部的内部控制有效运行，应收账款后面所执行的程序才有实际意义，否则一切控制将流于形式。
良好的销售环境能保证应收账款初始数据的真实可靠。
2.针对集团的信用风险管理，集团几年来应收账款增长率持续上升，是对应收账款管理不力的体现。
信用风险评估程序是应收账款的重要控制点，独立的信用部门、健全的风险评估程序才能全面控制应收账款，降低坏账率。
3.针对集团的信息系统管理，信息系统贯穿应收账款内部控制始终，保证基层财务人员的上岗率及信息系统的安全控制有效运行，安全健康的信息系统与沟通是应收账款内部控制运行的基本保障。
4.针对集团的财务管理，集团的财务管理制度成熟，职权分离、授权、监督等制度完善，应收账款内部控制中的控制活动得以有效执行。
5.针对集团的审计管理，应收账款业务流转集团内部多个部门，应收账款内部制度是否有效执行，取决于集团审计部对其的监督力度。
对控制的监督合理的安排才能使应收账款内部控制的运行得到保障。
由于研究的固有限制，对五要素分析时只能从集团规章制度出发，未能了解到其执行情况，提出的优化措施相对还是停留在理论层面。
收集文献所提及集团相关内容较少，研究范围受限，加之本人对应收账款管理理论的掌握还有所欠缺，对集团的管理分析具有片面性，需在以后的工作逐渐积累和完善。
（二）展望
本文以COSO框架作为某某集团的应收账款内部控制的理论基础，希望本文能为集团对应收账款的管理提供有意义的参考，也能让更多的制造业了解某某的内部控制，借鉴成熟的内部控制制度规避自身的不足。
也希望更多的企业重视应收账款的管理，早日健全我国信用体系。
最后，本文为我国对应收账款的管理及内部控制的研究贡献自己的力量，希望我国对内部控制的研究逐渐全面及细化有所帮助。
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