关于投资性房地产公允价值计量模式的探讨.docx
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关于投资性房地产公允价值计量模式的探讨
关于投资性房地产公允价值计量模式的探讨
摘要
笔者经过调查之后发现，当下我们房地产业得到蓬勃发展的最主要原因便是得益于改革开放之后市场经济的大踏步前进。
2006年2月15日，我们通过颁布《企业会计准则第3号——投资性房地产》一文，曾明确地声明了在投资性房地产行业后续会计核算的过程中，通过选择有明显差异的后续计量模式，在企业的财务现状等领域肯定会造成或多或少的影响。
相比于目前我国目前在投资性房地产行业后续会计核算的过程中选择有差异的后续计量模式，公允价值的计量模式为什么没有在社会围得到的广泛应用，这个问题值得我们去探究。
在此次的研究课题中，笔者凭借于对公允价值的模式去进行更深层次的探究，从而寻求出其在应用过程中所面临的发展瓶颈，并针对于这些发展瓶颈而找出相应的解决对策，旨在于更为深刻的理解其当下社会中的主要作用及价值。
进而在此基础之上，为当下我国投资性房地产行业在计量模式的选择问题上，提供出合理的借鉴方案和解决对策，也为众多的投资人、债权人以及各级主管部门了解企业真实的资产及财务状况提供一定的帮助。
关键词：
投资性房地产公允价值模式计量模式
绪论
对于投资性房地产领域来说，通常选择成本和公允价值这两项后续计量的模式。
不过纵观我们当下投资性房地产领域的具体发展模式，可以从中看出，大部分企业都倾向于选择成本模式，但是作为一种重要的后续计量模式，公允价值模式在之后的发展过程中也同样是十分重要的。
所以本文主要在分析公允价值的发展背景、发展现状的基础之上能够更为深刻地去了解这一计量模式。
进而在此基础之上，为其当下的发展提供出合理的参考方案和解决对策，旨在于让更多企业了解其优势，并让其在社会围得到的广泛的应用。
在本次课题的研究过程当中，笔者通过对这两种计量模式进行比较和分析之后发现，公允价值相对于成本模式在未来的发展前景来说，有着更为优越的研究和应用价值。
不同的企业有不同环境背景，所以成本模式计量与公允价值模式计量出现了一个选取的问题，选择不同的计量方式对企业产生的影响也不同，因此研究分析这一课题具有相当深远的现实意义。
一、公允价值模式的发展背景
（一）国发展背景
在我国，成本模式时大部分企业选择的对投资性房地产进行的后续计量方式，满足条件时可选择公允价值模式。
此外，我国投资性房地产计量准则有所规定，企业第一次获得公允价值不能持续可靠取得的某投资性房地产时，应采用成本模式的计量。
因为成本模式下投资性房地产的账面价值不会受到活跃的交易市场上公允价值的影响，所以采用成本模式计量的投资性房地产不设置有关投资性房地产的明细科目。
也因此影响了公允价值模式在我国各企业的应用及推广。
但成本模式存在其弊端，采用成本模式计量的投资性房地产，其原始价值与公允价值是无关的，所以其成本不会虚增或者虚减，企业一般情况下不能随便调整其会计利润。
所以该模式下没有活跃的房地产市场交易信息作为参考，不能及时、客观地体现资产的真实价值，这样就容易出现高估或低估资产价值的情况。
而公允价值恰好弥补了这一缺陷。
（二）国外相关研究背景
在20世纪70年代的美国公认的会计原则（GAAP）中就已经使用过“公允价值”这一术语，但是直到1990年前后复杂衍生金融工具的日新月异，公允价值计量模式才的到重视。
国际会计界近年来已经有了关于公允价值的计量和信息披露方面大量的重要研究成果。
除了之前有过的一系列涉及公允价值的会计准则之外，FASB于2000年2月发布了财务会计的概念公告第7辑《在会计计量中运用现金流量信息和现值》，FASB还在2006年正式发布了美国财务会计准则第157号《公允价值计量》，这类文件的陆续发布，对公允价值在投资性房地产中的推广与应用有着深远又有意义的影响。
（三）公允价值模式产生的必然
现如今的知识经济时代，经济环境急剧波动，按照成本模式反映的会计个体经济资源账面价值已经严重偏离了市场价值，严重影响了经济决策者的正确判断。
在此背景下，一种比成本模式计量更能反映会计个体经济资源价值的计量属性应运而生，这就是公允价值计量模式。
国际会计准则要求资产项目要尽可能真实的反映其市场价值和盈余能力，按此要求，公允价值模式比成本模式更具优势。
从现阶段我国房地产市场的发展趋势来看，房地产会的价值会在一段时间继续平稳增长，这也代表企业利润会持续平稳增长。
如果一个企业投资性房地产所占的比重较大，其选择了公允价值模式进行后续计量，就可以参照市场行情变化等外部信息及时调整资产的账面价值，使企业财务信息可以客观真实的反映，有利于公允的为公司股票定价。
但是，公允价值模式的计量在期末会计核算时可以反映投资性房地产公允价值变动损益，这就意味着其资产的期末账面价值处在不断变化之中，这样一来企业操控利润、列示虚假财务信息的可能性就会更大。
二、公允价值模式的发展现状
（一）国企业数量及其行业分布
2007年1月1日起开始施行《企业会计准则第三号——投资性房地产》，截止2013年底该准则已经实行了有七年，我们统计了2010年-2013年的上市公司数据，在这四年里，选择公允价值计量模式的持有投资性房地产的企业比例和数量都在逐年上升，但是所占比重仍然很小。
即便到2013年，持有投资性房地产的1032家上市公司中，也只有49家公司选择了使用公允价值模式进行后续计量，比例仅为4.75%。
在这四年中，选择公允价值模式的公司从25家增长为49家，这也说明了公允价值模式在我国企业中的应用还是得到了较大推广，但是总体上成本模式还是占据较大规模。
根据证监会的分类标准，对2013年底持有投资性房地产的上市公司计量模式的选择进行统计，统计结果显示，相比较其他行业而言，房地产业、金融业和商务服务业更倾向选择公允价值模式进行后续计量。
金融业选择公允价值模式计量的公司所占比重最大，其比例高达22.22%，其次是房地产业，选择公允价值模式的企业占持有投资性房地产行业上市公司的12.84%。
（二）国相关会计准则
企业会计准则规定，同一企业不可以同时采用成本模式和公允价值模式对其所拥有的投资性房地产进行后续计量。
此外，为了提高会计信息的可比性，企业所选择的计量模式确定以后不能任意更改。
在特殊情况下，如果符合投资性房地产公允价值模式的计量条件，可以选择公允价值模式代替成本模式，而这种转变是不可逆的，也就是说不可以在选择了公允价值模式之后又转换为成本模式。
会计上将这种变更作为会计政策的变更，在会计核算时借方登记变更日投资性房地产的公允价值，通过投资性房地产下的成本明细科目反映，并冲销其账面原值。
对于这种变更所引起的账面原值与公允价值之间的差额，企业应该调整期初的盈余公积和未分配利润。
（三）国公允价值模式的相关会计处理
企业在选择采用公允价值模式计量投资性房地产时，需要同时满足以下两个条件：
（1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。
（2）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。
投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量的，不需要计提折旧或者摊销，应当以资产负债表日的公允价值变动计入当期损益。
资产负债表日，投资性房地产的公允价值如果高于其账面余额，应该按照二者之间的差额，调增投资性房地产的账面余额，同时确认公允价值上升的收益记为公允价值变动损益，其会计分录为借记“投资性房地产——公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；投资性房地产的公允价值如果低于其账面余额，应该按照二者之间的差额，调减投资性房地产的账面余额，同时确认公允价值下跌的损失记为公允价值变动损益，借记“公允价值变动损益”科目，贷记“投资性房地产——公允价值变动”科目。
三、公允价值模式运用中存在的问题
成本模式是我国上市公司在选择投资性房地产计量模式时的首要选择，对公允价值模式的应用比较谨慎。
但公允价值模式下，可以将房价的上涨产生的账面增值反映在当期损益中，有利于改善公司的经营业绩从而提升公司的会计利润，从这个角度看，公允价值模式更应受到更多公司的推崇，但现实情况却并不如此，那到底是什么原因造成了这种现象呢？
下面容进行分析探讨。
（一）相关计量准则和理论不完善且准入条件严格
自20世纪70年代以来，公允价值模式已经逐渐成为国际会计准则和美国等多个会计准则的重要容，自1997年我国也在一些准则中直接或间接的涉及到了公允价值，但这些准则并未发挥其应有的作用，在出台后成为了一些公司操纵企业会计利润的手段，因此，我国准则的制定部门必须大幅度减少对公允价值的应用。
至2006年2月颁布了新的会计准则，我国首次提出了独立的“投资性房地产”准则，规定符合一定条件的投资性房地产可以采用公允价值模式计量。
但是目前在我国已经披露年报的上市公司中，采用公允价值模式计量的上市公司仅仅几家。
原因就是相关计量准则和理论仍然不够完善。
采取公允价值模式必须满足两个条件：
（1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。
“所在地”一般指投资性房地产所在的大中型城市的城区，这意味着企业只有在大中城市的投资性房地产才可以采取公允价值模式进行计量。
（2）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。
同类或类似的房地产是指所处地理位置和地理环境相同、性质不同、结构类型相同或相近、新旧程度相同或相近、可使用状况相同或相似的建筑物。
基于两个条件，并不是所有投资性房地产都可以采用公允价值模式进行后续计量。
（二）利润波动幅度加大
《企业会计准则第8号——资产减值》中有规定，在成本模式下如果存在减值迹象的，应当进行减值测试，计提相应的减值准备。
同时，《企业会计准则第8号——资产减值》中也规定：
资产减值损失一经确认，在以后期间不得转回。
这就意味着在成本模式下企业不得调整利润，所以房地产市场的波动不会对利润造成直接影响，使得利润水平相对比较平稳，不会随房地产市场的波动而波动。
而采用公允价值模式计量，投资性房地产的账面价值通过市价反映，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间存在的差异应计入当期损益。
会计利润会随公允价值的波动方向而上下波动，随着投资性房地产公允价值的变化将加大净利润的波动幅度，当房地产市场高涨的时候，公司的利润水平也比较客观。
当投资性房地产市场低迷的时候，企业的经营业绩也就不容乐观。
这种情况下容易误导投资者、债权人等众多利益相关者，企业的市场形象及其股票价格也会相应的受到影响。
管理层在进行业绩考核和评估时，不希望自己的历史业绩波动幅度太大，所以更倾向于选择成本模式，从而避免受到房地产市场剧烈波动所带来的影响。
（三）信息披露成本高
投资性房地产后续计量是否合理的关键是公允价值的确定是否合理。
企业如果采用公允价值模式，在确定投资性房地产的公允价值时目前主要采用两种方法：
一是聘请第三方评估公司进行价值评估，二是参考同地区同类型的房地产市价。
公允价值的取得，首选是要有活跃的公开市场报价，鉴于目前我国投资性房地产市场的不完全性和不成熟性，公开市场的报价还难以取得，所以如果企业选择采用公允价值模式计量所持有的投资性房地产，企业需每年聘请独立的评估师对其投资性房地产进行评估，并在年报中详细披露房地产账面价值的增减变动情况、公允价值的确认方法及其理由等，所以，为了提高自身会计信息的真实性和可行度，选择公允价值模式的上市公司需要为此另外支付一笔不菲的评估费用或者房价信息收集费用，这个过程会增大企业的信息成本。
而对于成本模式而言，信息成本几乎为零。
在企业无法直接衡量采用公允价值模式的收益时，积极性肯定会因此受到很大影响，所以，从成本效益原则考虑，大多企业倾向于选择成本模式进行企业投资性房地产的后续计量。
四、关于公允价值模式运用的建议
（一）完善投资性房地产的计量准则，加强公允价值理论研究
投资性房地产市场的快速发展使我们必须通过更完善的计量准则来恰当引导投资性房地产公允价值模式的使用，并且需要更详尽的对公允价值进行界定和说明。
例如现有的会计准则中规定：
企业期末“应当”对投资性房地产采用成本模式进行后续计量，但当有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得时，“可以”采用公允价值模式进行后续计量。
如果可以把它变为：
企业期末“可以”对投资性房地产事业成本模式进行后续计量，但当有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的，“应当”使用公允价值模式进行后续计量。
对于类似的改动，企业选择会计政策的空间也就缩小了，同时也能适当引导更多符合条件的上市公司选择公允价值模式对其所持有的投资性房地产进行计量，逐渐推广公允价值模式在我国房地产市场的应用，在不违背会计真实性原则的基础上也进一步提高会计信息的相关性。
公允价值模式在我国还是一个有待深入研究的问题，理论界对公允价值大多数只是零星分散的研究。
对理论研究的缺失，特别是对公允价值外延研究的缺失，极阻碍了公允价值的应用和发展。
因此，我国应该制定一个更完善的公允价值计量准则并且进一步细化对于不存在活跃交易市场的公允价值估价的指导性文件，加大对公允价值准则的探索、改进和完善。
，推动公允价值的应用。
（二）提高财务人员职业素质，加强会计职业判断
公允价值模式计量的账务处理需要大量的职业判断，对会计人员的职业判断能力提出了更高的要求。
但目前我国财务人员的职业素质整体不是很高，如果投资性房地产后续计量模式的相关指导文件不够明确，那么账务处理中就会过多的依赖财务人员的职业判断，从而增加幕后操作的可能性。
因此，为鼓励和推动公允价值在投资性房地产的应用，必须加强对会计人员有关公允价值理论与实践知识的教育和培训，提高我国会计人员整体职业判断水平，减少幕后操作的可能性。
就目前来看，对投资性房地产的公允价值确认时是先通过专业评估机构评估，再通过管理层认定并对结果负责比较合理。
在我国，大多数企业是自行确定公允价值，前提是必须简历健全相关的计量管理办法控制度，并对外公布公允价值。
通过社会公众的严格监督，企业和外部人员能够更加清楚投资性房地产的具体核算方法，从而提高财务信息的可靠性和可操作性。
另一方面，公允价值的使用中存在大量不确定因素，这位企业利润操纵提供了很多便利，这就要求我们要不断提供会计人员的守法意识和道德教育，从主观上消除利润操纵的动机。
提高其企业财务信息的真实性。
（三）完善投资性房地产公允价值的信息披露
在投资性房地产中较少涉及公允价值披露的条款，要强调公允价值的确定方法和依据。
而上市公司对于公允价值的披露处于自发状态，公司是否披露或者披露多少都有公司自己决定。
这就要求上市公司在财务报告中对有关投资性房地产的不确定性信息进行披露，并依照会计准则的规定制定信息披露程序、有董事会对其实施监管以及对其实施效果负责。
公司在进行会计信息披露时，除了注重稳健性和谨慎性之外，还需要注重真实性和实用性。
者也要求进一步明确公允价值计量模式信息披露的相关问题，不仅包括公允价值的确定方法，还需要增加公允价值的估计假设、已符合公允价值模式计量的条件而未采用公允价值模式的原因披露等，使信息披露更加规和科学，更有利于保护广大投资者等利益相关者的利益。
结论
本文研究了投资性房地产两种计量模式在概念、适用条件、发展现状等方面的差异，对两种模式的利弊也做出了客观分析。
重点是探究了公允价值模式下投资性房地产的发展问题并以此提出相关建议。
结果表明：
近几年来，公允价值模式应用围在逐步扩大，但整体使用比例仍然较低，在当前市场状况在，金融业和房地产业的上市公司比较倾向于选择公允价值模式。
而大多数公司因为信息披露成本、利润波动、相关政策不完善等原因更倾向于采用成本模式。
上市公司在进行会计信息的披露时，除了注重稳健性和谨慎性外，还需要注重真实性和实用性。
投资性房地产的投资价值只有通过市场价格的变动才能体现出来，因此公允价值模式更适合投资性房地产的计量，公允价值模式应该得到更大的推广和应用。
就本文探究结果来看，公允价值模式计量下也会存在一些问题，所以，应该进一步细化对于不存在活跃交易市场的公允价值估计的指导性文件，在推动采用公允价值模式的过程中，必须加强准则的巡船和指引，提高投资者、债权人等众多利益相关者辨别会计信息的能力，同时加强监管和提高职员职业道德，从而加强公允价值计量下信息披露的真实性和可靠性。
事实上，从现在的房地产发展趋势来看，采用公允价值模式计量可以和国际会计准则接轨，方便投资者横向对比国、国外的房地产价值。
同时公允价值模式的应用能更加公允的反映企业的财务状况和经营业绩，能有效的提高会计信息的相关性和信息质量，有利于公司股票在证券市场得到更加公允的定价。
所以，公允价值在投资性房地产市场中的应用应该得到鼓励与支持。
致
光阴似箭，白驹过隙。
随着这篇论文的完成，我的四年大学生活即将结束，在这里，首先想要感我的父母，感你们给予我生命并养育我长大，在这二十多年的时光里给予我最多关爱与支持，让我顺利完成学业，在未来的日子里，我会更加努力回报你们，愿你们平安健康。
其次，我想要感我的每一位同学和我的室友们，感你们在这四年里给予我学习和生活等方面的很多帮助，四年的朝夕相处，让我在陌生的城市感受到真挚的情感和关心。
最后要感在这四年里给予我帮助的老师们。
感学校，给我在这里学习四年的机会，为我们提供一个良好的学习环境；感辅导员老师，关心我们的学习、纪律和生活；感每一位任课老师，你们认真负责，有渊博的理论知识和严谨的教学精神，教授我们知识，耐心解答我们的难题，让我在大学里学到了很多知识；感我的论文指导老师，从开始确定题目到最后定稿，一直给我们很多建议和帮助，耐心修改，提出问题让我不断进步，感老师为我的论文指导，让我对四年的大学学习做一个总结，为我的大学生活画上一个圆满的句号。
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