2020中级会计职称考试中级会计实务新教材第九章职工薪酬及借款费用课件讲义.pptx

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/CD%C5_82%BA%B2%BA%B2,4,第一节应付职工薪酬,职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予各种形式的报酬或补偿。

一、职工薪酬的内容,

（一）短期薪酬,（包括商业保险）,离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，短期薪酬和辞退福利除外。

【养老保险费、失业保险费】,

（二）离职后福利,辞退福利，是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。

【均计入管理费用】,（三）辞退福利,其他长期职工福利，是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划等。

（四）其他长期职工福利,（2016年多选）下列各项中，企业应作为职工薪酬核算的有（）。

A.职工教育经费B.非货币性福利C.长期残疾福利D.累积带薪缺勤,【练一练】,【答案】ABCD【解析】职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予各种形式的报酬或补偿，包括职工在职期间和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币性福利。

企业提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。

以上选项均正确。

（2018年多选）下列各项中，企业应作为短期薪酬进行会计处理的有（）。

A.由企业负担的职工医疗保险费B.向职工发放的高温补贴C.由企业负担的职工住房公积金D.向职工发放的工资,【练一练】,【答案】ABCD【解析】短期薪酬，是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后12个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外。

短期薪酬具体包括：

职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费、医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费、住房公积金，工会经费和职工教育经费等。

（一）短期薪酬,二、职工薪酬的确认和计量,1.一般短期薪酬,（生产车间工人）（生产车间管理人员）（行政管理人员）（销售人员）（工程人员）（研发人员）,贷：

应付职工薪酬薪酬,

（1）货币性短期薪酬借：

生产成本制造费用管理费用销售费用在建工程研发支出,按受益对象,

（2）非货币性福利,以其自产产品作为福利发放给职工（视同销售）,确认,借：

生产成本/制造费用/管理费用等贷：

应付职工薪酬【含税公允价】,发放,借：

应付职工薪酬【公允价+销项税】贷：

主营业务收入,应交税费增（销项）,借：

主营业务成本贷：

库存商品,借：

生产成本管理费用,19210033900,贷：

应付职工薪酬非货币性福利,226000,甲公司为家电生产企业，共有职工200名，其中170名为直接参加生产的职工，30名为总部管理人员。

2019年12月，甲公司以其生产的每台成本为900元的电暖器作为春节福利发放给公司每名职工。

该型号的电暖器市场售价为每台1000元，甲公司适用的增值税税率为13%。

计提时：

【举例】,借：

应付职工薪酬非货币性福利贷：

主营业务收入,226000200000,应交税费应交增值税（销项税额）26000,借：

主营业务成本180000贷：

库存商品电暖器,180000,发放时：

以外购商品作为福利发放给职工,购入时,（不视同销售）借：

库存商品应交税费增（进项）贷：

银行存款,决定发放,发放时,借：

生产成本/制造费用/管理费用.贷：

应付职工薪酬【含税公允价】借：

应付职工薪酬【含税公允价】贷：

库存商品,应交税费增（进项税额转出）,【举例】,甲公司为家电生产企业，共有职工200名，其中170名为直接参加生产的职工，30名为总部管理人员。

2019年12月，甲公司以外购的每台不含税价格为1000元的商品作为福利发放给公司每名职工。

甲公司适用的增值税税率为13%。

购进时：

借：

库存商品200000应交税费应交增值税（进项税额）26000贷：

银行存款226000,19210033900,贷：

应付职工薪酬非货币性福利,226000,计提时：

借：

生产成本管理费用,226000200000,应交税费应交增值税（进项税额转出）26000,发放时：

借：

应付职工薪酬非货币性福利贷：

库存商品,（2015年单选）企业对向职工提供的非货币性福利进行计量时，应选择的计量属性是（）。

现值历史成本C.重置成本D.公允价值,【练一练】,【答案】D,【解析】企业向职工提供非货币性福利的，应当按照公允价值计量。

（2019年判断）企业将自产产品作为非货币性福利发放给职工时，应当按照该产品的账面价值确定职工薪酬金额。

【练一练】,【答案】,【解析】企业以自产的产品作为非货币性福利提供给职工属于视同销售，应当按照该产品的公允价值和相关税费合计确定职工薪酬金额。

（2019年单选改）A公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%。

2020年3月1日，A公司将自产的一批产品发放给公司高管。

该批产品的成本价格为50万元，市场价格为70万元。

不考虑其他因素，则A公司应确认的职工薪酬为（）万元。

A.70B.56.5C.79.1D.50,【练一练】,【答案】C,【解析】应计入应付职工薪酬的金额=600300（1+13%）/10000=20.34（万元）,（2017年单选改）甲公司系增值税一般纳税人，销售商品适用的增值税税率为13%。

2019年11月5日，甲公司将自产的300件K产品作为福利发放给职工。

该批产品的单位成本为400元/件，公允价值和计税价格均为600元/件。

不考虑其他因素，甲公司应计入应付职工薪酬的金额,为（）万元。

A.18B.13.56,C.12,D.20.34,【练一练】,【答案】D【解析】应计入应付职工薪酬的金额=600300（1+13%）/10000=20.34（万元）,2.短期带薪缺勤,

（1）累积带薪缺勤带薪权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。

【今年不休，明年可以接着休】企业应当在职工提供了服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。

【非缺勤先确认负债】,丁企业共有2000名职工，从2018年1月1日起，该企业实行累积带薪缺勤制度。

该制度规定，每个职工每年可享受5个工作日带薪年休假，未使用的年休假只能向后结转一个公历年度，超过1年未使用的权利作废，在职工离开企业时也无权获得现金支付；职工休年休假时，首先使用当年可享受的权利，再从上年结转的带薪年休假中扣除。

【举例】,2018年12月31日，丁企业预计2019年有1900名职工将享受不超过5天的带薪年休假（2018年，未行使，作废），剩余100名职工每人将平均享受6天半年休假（预计行使2018年的1.5天，事先计提），假定这100名职工全部为总部各部门经理，该企业平均每名职工每个工作日工资为300元。

不考虑其他相关因素。

（2018年末，计提1001.5300=45000）,丁企业在2018年12月31日应当预计由于职工累积未使用的带薪年休假权利而导致的预期支付的金额，即相当于150天100（6.5-5）的年休假工资金额45000（150300）元。

2018年12月31日，丁企业应编制如下会计分录：

借：

管理费用45000贷：

应付职工薪酬短期带薪缺勤累积45000,2019,2019,带薪权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。

【例如：

婚假、产假、丧假当期不用，过期作废】企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。

通常情况下，与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬已经包括在企业每期向职工发放的工资等薪酬中（计提工资时一并处理），因此，不必额外作相应的账务处理。

（2）非累积带薪缺勤,（单选）甲公司共有200名职工。

从2018年1月1日起，该公司实行累积带薪缺勤制度。

该制度规定，每名职工每年可享受5个工作日带薪年休假，未使用的年休假只能向后结转一个日历年度，超过1年未行使的权利作废；职工休年休假时，首先使用当年享受的权利，不足部分再从上年结转的带薪年休假余额中扣除，职工离开公司时，对未使用的累积带薪年休假无权获得现金支付。

2018年12月31日，每个职工当年平均未使用带薪年休假为2天。

根据过去的经验并预期该经验将继续适用，甲公司预计2019年有150名职工将享受不超过5天的带薪年休假，剩余50名总部管理人员每人将平均享受6天带薪年休假，该公司平均每名职工每个工作日工资为400元。

甲公司2018年年末因累积带薪缺勤计入管理费用的金额为（）元。

A.20000B.120000C.60000D.0,【练一练】,【答案】A【解析】甲公司2018年年末应当预计由于累积未使用的带薪年休假而导致预期将支付的工资负债，根据甲公司预计2019年职工的年休假情况，只有50名总部管理人员会使用2018年的未使用带薪年休假1天（6-5），而其他2017年累积未使用的带薪年休假都将失效，所以应计入管理费用的金额=50（6-5）400=20000（元）。

短期利润分享计划是指因职工提供服务而与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议。

3.短期利润分享计划,

（1）短期利润分享计划同时满足下列条件的，企业应当确认相关的应付职工薪酬，并计入当期损益或相关资产成本：

企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义务或推定义务；因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务金额能够可靠估计。

属于下列三种情形之一的，视为义务金额能够可靠估计：

在财务报告批准报出之前企业已确定应支付的薪酬金额；该短期利润分享计划的正式条款中包括确定薪酬金额的方式；过去的惯例为企业确定推定义务金额提供了明显证据。

企业在计量利润分享计划产生的应付职工薪酬时，应当反映职工因离职而没有得到利润分享计划支付的可能性。

如果企业预期在职工为其提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内，不需要全部支付利润分享计划产生的应付职工薪酬，该利润分享计划应当适用其他长期职工福利的有关规定。

企业根据经营业绩或职工贡献等情况提取的奖金，属于奖金计划，应当比照短期利润分享计划进行处理。

【教材例9-1】,甲公司于215年年初制订和实施了一项短期利润分享计划，以对公司管理层进行激励。

该计划规定，公司全年的净利润指标为1000万元，如果在公司管理层的努力下完成的净利润超过1000万元，公司管理层将可以分享超过1000万元净利润部分的10%作为额外报酬。

假定至215年12月31日，甲公司全年实际完成净利润1500万元。

如果不考虑离职等其他因素，则甲公司管理层按照利润分享计划可以分享利润50万元（1500-1000）10%作为其额外的薪酬。

甲公司215年12月31日的相关账务处理如下：

借：

管理费用500000贷：

应付职工薪酬利润分享计划,500000,

（二）离职后福利,离职后福利计划，是指企业与职工就离职后福利达成的协议，或者企业为向职工提供离职后福利制定的规章或办法等。

企业应当按照企业承担的风险和义务情况，将离职后福利计划分类为两种类型：

设定提存计划，是指企业向单独主体（如社保机构）缴存固定费用后，不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。

【如：

基本养老、失业】设定受益计划，是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。

3.设定提存计划,对于设定提存计划，企业应当根据在资产负债表日为换取职工在会计期间提供的服务而应向单独主体缴存的提存金，确认为职工薪酬负债，并计入当期损益或相关资产成本。

根据设定提存计划，预期不会在职工提供相关服务的年度报告期结束后12个月内支付全部应缴存金额的，企业应当参照规定的折现率，将全部应缴存金额以折现后的金额计量应付职工薪酬。

（三）辞退福利,1.确认原则企业向职工提供辞退福利的，应当在

（1）企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时，

（2）企业确认涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时两者孰早日，确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益（管理费用）。

借：

管理费用贷：

应付职工薪酬,对于职工没有选择权的辞退计划，企业应当根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一位职工的辞退补偿等确认职工薪酬负债。

对于自愿接受裁减建议的辞退计划，由于接受裁减的职工数量不确定，企业应当根据企业会计准则第13号或有事项规定，预计将会接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职工的辞退补偿等确认职工薪酬负债。

2.计量原则,甲公司为一家空调制造企业，215年9月，为了能够在下一年度顺利实施转产，甲公司管理层制定了一项辞退计划。

计划规定：

从216年1月1日起，企业将以职工自愿方式，辞退其柜式空调生产车间的职工。

辞退计划的详细内容，包括拟辞退的职工所在部门、数量、各级别职工能够获得的补偿以及计划大体实施的时间等均已与职工沟通，并达成一致意见，辞退计划已于215年12月10日经董事会正式批准，辞退计划将于下一个年度内实施完毕。

该项辞退计划的详细内容如下表（单位：

万元）所示。

【教材例9-2】,所属部门,职位辞退数（人）工龄（年）,每人补偿,车间主任副主任,215年12月31日，企业预计各级别职工拟接受辞退职工数量的最佳估计数（最可能发生数）及其应支付的补偿如下表（单位：

万元）,所属部门,职位,辞退数量工龄（人）（年）（人）,接受数量每人补偿额补偿金额,空调车间,车间主任副主任,高级技工,一般技工合计,按照企业会计准则第13号或有事项有关计算最佳估计数的方法，预计接受辞退的职工数量可以根据最有可能发生的数量确定。

根据表10-2，愿意接受辞退职工的最可能数量为123名，预计补偿总额为1400万元，则企业215年（辞退计划是215年12月10日由董事会批准）应作如下账务处理：

借：

管理费用14000000贷：

应付职工薪酬辞退福利14000000,【提示1】,以折现后的金额计量,企业在确定提供的经济补偿是否为辞退福利时，应当区分辞退福利和正常退休养老金。

辞退福利是在职工与企业签订的劳动合同到期前，企业根据法律与职工本人或职工代表（如工会）签订的协议，或者基于商业惯例，承诺当其提前终止对职工的雇佣关系时支付的补偿，引发补偿的事项是辞退。

【提示2】,3.内部退休计划,职工虽然没有与企业解除劳动合同，但未来不再为企业提供服务，不能为企业带来经济利益，企业承诺提供实质上具有辞退福利性质的经济补偿（如发生“内退”的情况），比照辞退福利处理。

【内退：

正式退休前辞退福利正式退休后离职后福利】,在内退计划符合企业会计准则第9号职工薪酬规定的确认条件时，企业应当按照内退计划规定，将自职工停止提供服务日至正常退休日期间、企业拟支付的内退职工工资和缴纳的社会保险费等，确认为应付职工薪酬，一次性计入当期损益，不能在职工内退后各期分期确认因支付内退职工工资和为其缴纳社会保险费等产生的义务。

（四）其他长期职工福利,1.企业向职工提供的其他长期职工福利，符合设定提存计划条件的，应当按照设定提存计划的有关规定进行会计处理；符合设定受益计划条件的，企业应当按照设定受益计划的有关规定进行会计处理。

2.长期残疾福利水平取决于职工提供服务期间长短的，企业应在职工提供服务的期间确认应付长期残疾福利义务，计量时应当考虑长期残疾福利支付的可能性和预期支付的期限；与职工提供服务期间长短无关的，企业应当在导致职工长期残疾的事件发生的当期确认应付长期残疾福利义务。

60,第二节借款费用,借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。

一、借款费用的范围,（手续费、佣金）,溢价发行债券,借：

银行存款贷：

应付债券面值利息调整【溢价-手续费】,期末确认利息,借：

财务费用/在建工程应付债券利息调整贷：

应付利息,【摊销】【利息费用】,企业发生的权益性融资费用（发行股票的费用），不应包括在借款费用中。

【权益性融资不属于借款，其融资费用冲减股本溢价】,【提示】,项目,是否属于借款费用,利息费用,企业发行债券或取得借款的相关费用的摊销,企业发行债券的折价或者溢价【利息调整】的摊销分期付款购买固定资产发生的“未确认融资费用”的摊销,企业发行股票的相关费用,企业发生了借款手续费10万元，发行公司债券佣金1000万元，发行公司股票佣金2000万元，借款利息200万元。

借款手续费10万元、发行公司债券佣金1000万元和借款利息200万元均属于借款费用；发行公司股票属于公司权益性融资，所发生的佣金应当冲减溢价，不属于借款费用范畴，不应按照企业会计准则第17号借款费用进行会计处理。

【教材例9-3】,（2016年单选）企业发生的下列各项融资费用中，不属于借款费用的是（）。

股票发行费用长期借款的手续费C.外币借款的汇兑差额D.溢价发行债券的利息调整的摊销,【练一练】,【答案】A【解析】借款费用是企业因借入资金所付出的代价，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。

对于企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中。

（2014年多选）下列各项中，属于借款费用的有（）。

A.银行借款的利息B.债券溢价的摊销C.债券折价的摊销D.发行股票的手续费,【练一练】,【答案】ABC【解析】借款费用是企业因借入资金所付出的代价，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。

选项D，发行股票的手续费，是权益性融资费用，不属于借款费用。

长期股权投资,金融资产,合并非合并交易性金融资产债权投资、其他债权投资,交易费（手续费）管理费用初始投资成本冲减投资收益初始投资成本（利息调整）,其他权益工具投资,金融负债,发行股票交易性金融负债应付债券,初始投资成本（成本）冲减资本公积股本溢价冲减投资收益应付债券利息调整,二、借款费用的确认,

（一）确认原则,（财务费用）,甲企业向银行借入资金分别用于生产A产品和B产品，其中，A产品的生产时间较短，为1个月；B产品属于大型发电设备，生产周期较长，为1年零3个月。

为存货生产而借入的借款费用在符合资本化条件的情况下应当予以资本化，本例中，由于A产品的生产时间较短，不属于需要经过相当长时间的生产才能达到预定可销售状态的资产，因此，为A产品的生产而借入资金所发生的借款费用不应计入A产品的生产成本，而应当计入当期财务费用。

【教材例9-4】,而B产品的生产时间比较长，属于需要经过相当长时间的生产才能达到预定可销售状态的资产，因此，为B产品的生产而借入资金所发生的借款费用符合资本化的条件，应计入B产品的成本中。

（多选）下列各项中，属于符合资本化条件的资产的有（）。

A.2018年11月开工2019年6月完工的工程项目B.生产周期超过1年的存货建造期间为2年的固定资产经过相当长时间（大于1年）的购建达到预定可使用状态的投资性房地产,【练一练】,【答案】BCD,【解析】选项A，工期未到达1年，不属于“符合资本化条件的资产”。

（二）借款费用应予资本化的借款范围,借款费用,专门借款,为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项,一般借款,除专门借款以外的借款，无明确用途,【只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化】,（三）借款费用资本化期间的确定,借款费用资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。

只有发生在资本化期间内的借款费用，才允许资本化，它是借款费用确认和计量的重要前提。

（1）资产支出已经发生,【花钱了】,

（2）借款费用已经发生【借钱了】,（3）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

【动工了】,支付现金转移非现金资产承担带息债务,1.借款费用开始资本化的时点,某企业将自己生产的产品，包括水泥、钢材等，用于符合资本化条件的资产的建造或者生产，该企业同时还用自己生产的产品换取其他企业的工程物资，用于符合资本化条件的资产的建造或者生产。

这些产品的成本均属于资产支出。

【教材例9-5】,某企业专门借入款项建造某符合资本化条件的固定资产，相关借款费用已经发生，同时固定资产的实体建造工作也已开始，但为固定资产建造所需物资等都是赊购或者客户垫付的（且所形成的负债均为不带息负债），发生的相关薪酬等费用也尚未形成现金流出。

【还没花钱】在这种情况下，固定资产建造本身并没有占用借款资金，没有发生资产支出，该事项只满足借款费用开始资本化的第二个和第三个条件，但是没有满足第一个条件，所以，所发生的借款费用不应予以资本化。

【教材例9-6】,某企业为了建造一项符合资本化条件的固定资产，使用自有资金购置了工程物资，该固定资产也已经开始动工兴建，但专门借款资金尚未到位，也没有占用一般借款资金。

【没有借钱】在这种情况下，企业尽管满足了借款费用开始资本化的第一个和第三个条件，但是不符合借款费用开始资本化的第二个条件，因此不允许开始借款费用的资本化。

【教材例9-7】,某企业为了建造某一项符合资本化条件的厂房，已经使用银行存款购置了水泥、钢材等，发生了资产支出，相关借款也已开始计息，但是厂房因各种原因迟迟未能开工兴建。

【还没开工】在这种情况下，企业尽管符合了借款费用开始资本化的第一个和第二个条件，但不符合借款费用开始资本化的第三个条件，因此，所发生的借款费用不允许资本化。

【教材例9-8】,【举例】,（2018年单选）2018年2月18日，甲公司以自有资金支付了建造厂房的首期工程款，工程于2018年3月2日开始施工，2018年6月1日甲公司从银行借入于当日开始计息的专门借款，并于2018年6月26日使用该专门借款支付第二期工程款，则该专门借款利息开始资本化的时点为（）。

A.2018年6月26日C.2018年2月18日,B.2018年3月2日D.2018年6月1日,【练一练】,【答案】D【解析】借款费用同时满足下列条件的，应予资本化：

资产支出已经发生（2月18日）；借款费用已经发生（6月1日）；为使资产达到预定可使用或可销售状态所必要的构建或者生产活动已经开始（3月2日）。

借款费用开始资本化的三个条件全部满足的时点为2018年6月1日，所以此时为开始资本化时点。

（2014年单选）2013年4月20日，甲公司以当月1日自银行取得的专门借款支付了建造办公楼的首期工程物资款，5月10日开始施工，5月20日因发现文物需要发掘保护而暂停施工，7月15日复工兴建。

甲公司该笔借款费用,开始资本化的时点为（）。

A.2013年4月1日C.2013年5月10日,B.2013年4月20日D.2013年7月15日,【练一练】,【答案】C【解析】借款费用同时满足下列条件的，应予资本化：

资产支出已经发生（4月20日）；借款费用已经发生（4月1日）；为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始（5月10日）。

借款费用开始资本化的三个条件全部满足的时点为2013年5月10日，所以此时为开始资本化时点。

2.借款费用暂停资本化时点,非正常中断+中断时间连续超过3个月,在暂停借款费用资本化期间所发生的借款费用，应当计入当期损益，直至购建或者生产活动重新开始。

但是如果中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序，不应暂停资本化，所发生的借款费用应当继续资本化。

项目,概念,举例,正常中断,是使资产达到预定可使用或者,（意料之中、无法控制）,正常测试、调试停工,可销售状