审 计审计报告.docx
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审计审计报告
审 计审计报告
第四篇 完成审计工作出具审计报告
第十四部分 完成审计工作
第十五部分 审计报告
第十五部分 审计报告
第52讲 审计报告概述及意见类型
第53讲 审计报告的基本内容
第54讲 在审计报告中沟通关键审计事项
第55讲 非无保留意见审计报告与在审计报告中增加事项段
第56讲 比较信息
第57讲 其他信息
新制定的审计准则：
《第1504号—在审计报告中沟通关键审计事项》
实质性修订的审计准则：
《中国注册会计师审计准则第1501号—对财务报表形成审计意见和出具审计报告》
《第1502号—在审计报告中发表非无保留意见》
《第1503号—在审计报告中增加强调事项段和其他事项段》
《第1521号—注册会计师对其他信息的责任》
第52讲 审计报告概述及意见类型
知识点提示
本讲涉及的知识点分为：
知识点一 审计报告概述
知识点二 审计意见的形成和审计报告的类型
知识点及案例解析
知识点一 审计报告概述
1.审计报告的含义
审计报告是指注册会计师根据审计准则的规定，在执行审计工作的基础上，对财务报表发表审计意见的书面文件。
2.审计报告的作用
（1）鉴证作用
①注册会计师签发的审计报告，不同于政府审计和内部审计的审计报告，是以超然独立的第三者身份，对被审计单位财务报表合法性、公允性发表意见；
②注册会计师签发的审计意见，具有鉴证作用，得到了政府及其各部门和社会各界的普遍认可；
③政府有关部门了解、掌握企业的财务状况和经营成果的主要依据是企业提供的财务报表，财务报表是否合法、公允，主要依据注册会计师的审计报告做出判断；
④股东主要依据注册会计师的审计报告来判断被投资企业的财务报表是否公允地反映了财务状况和经营成果，以进行投资决策等。
（2）保护作用
①注册会计师通过审计，可以对被审计单位财务报表出具不同类型审计意见的审计报告，以提高或降低财务报表使用者对财务报表的信赖程度；
②审计报告能够在一定程度上对被审计单位的财产所有者、债权人和股东的权益及企业利害关系人的利益起到保护作用；
③投资者根据注册会计师的审计报告做出投资决策，可以降低其投资风险。
（3）证明作用
①审计报告是对注册会计师审计任务完成情况及其结果所作的总结，它可以表明审计工作的质量并明确注册会计师的审计责任；
②审计报告可以对审计工作质量和注册会计师的审计责任起证明作用；
③通过审计报告，可以证明注册会计师在审计过程中是否实施了必要的审计程序，是否以审计工作底稿为依据发表审计意见，发表的审计意见是否与被审计单位的实际情况相一致，审计工作的质量是否符合要求；
④通过审计报告，可以证明注册会计师对审计责任的履行情况。
3.与审计报告的相关概念
序号
相关概念
内容解释
1
财务报表
是指整套通用目的财务报表，包括相关附注。
相关附注通常包括重要会计政策概要和其他解释性信息。
适用的财务报告编制基础的规定决定了财务报表的形式和内容，以及整套财务报表的构成。
2
通用目的财务报表
是指按照通用目的编制基础编制的财务报表。
3
通用目的编制基础
是指旨在满足广大财务报表使用者共同的财务信息需求的财务报告编制基础。
4
审计报告
是指注册会计师根据审计准则的规定，在执行审计工作的基础上，对财务报表发表审计意见的书面文件。
5
无保留意见
是指当注册会计师认为财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制并实现公允反映时发表的审计意见。
6
非无保留意见
是指保留意见、否定意见或无法表示意见。
7
广泛性
是描述错报影响的术语，用以说明错报对财务报表的影响，或者由于无法获取充分、适当的审计证据而未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的影响。
根据注册会计师的判断，对财务报表的影响具有广泛性的情形包括：
（一）不限于对财务报表的特定要素、账户或项目产生影响；
（二）虽然仅对财务报表的特定要素、账户或项目产生影响，但这些要素、账户或项目是或可能是财务报表的主要组成部分；（三）当与披露相关时，产生的影响对财务报表使用者理解财务报表至关重要。
8
强调事项段
是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及已在财务报表中恰当列报或披露的事项，根据注册会计师的职业判断，该事项对财务报表使用者理解财务报表至关重要。
9
其他事项段
是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及未在财务报表中列报或披露的事项，根据注册会计师的职业判断，该事项与财务报表使用者理解审计工作、注册会计师的责任或审计报告相关。
10
关键审计事项
是指注册会计师根据职业判断认为对当期财务报表审计最为重要的事项。
在审计报告中沟通关键审计事项，可以提高已执行审计工作的透明度，从而提高审计报告的决策相关性和有用性。
知识点二 审计意见的形成（2017年《审计》教材修订）
（一）得出审计结论时考虑的领域
在得出结论时，注册会计师应当考虑下列方面：
1.按照《中国注册会计师审计准则第1231号—针对评估的重大错报风险采取的应对措施》的规定，是否已获取充分、适当的审计证据。
2.按照《中国注册会计师审计准则第1251号—评价审计过程中识别出的错报》的规定，未更正错报单独或汇总起来是否构成重大错报。
在确定时，注册会计师应当考虑：
（1）相对特定类别的交易、账户余额或披露以及财务报表整体而言，错报的金额和性质以及错报发生的特定环境；
（2）与以前期间相关的未更正错报对相关类别的交易、账户余额或披露以及财务报表整体的影响。
3.评价财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制。
注册会计师应当依据适用的财务报告编制基础特别评价下列内容：
（1）财务报表是否充分披露了选择和运用的重要会计政策。
（2）选择和运用的会计政策是否符合适用的财务报告编制基础，并适合被审计单位的具体情况。
（3）管理层作出的会计估计是否合理。
（4）财务报表列报的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性。
（5）财务报表是否作出充分披露，使财务报表预期使用者能够理解重大交易和事项对财务报表所传递的信息的影响。
（6）财务报表使用的术语（包括每一财务报表的标题）是否适当。
管理层需要对财务报表中的金额和披露作出大量判断。
在考虑被审计单位会计实务的质量时，注册会计师可能注意到管理层判断中可能存在的偏向。
注册会计师可能认为缺乏中立性产生的累积影响，连同未更正错报的影响，导致财务报表整体存在重大错报。
管理层缺乏中立性可能影响注册会计师对财务报表整体是否存在重大错报的评价。
缺乏中立性的迹象包括下列情形：
（1）管理层对注册会计师在审计期间提请其更正的错报进行选择性更正。
例如，如果更正某一错报将增加盈利，则对该错报予以更正，反之如果更正某一错报将减少盈利，则对该错报不予更正。
（2）管理层在作出会计估计时可能存在偏向。
4.评价财务报表是否实现公允反映。
5.评价财务报表是否恰当提及或说明适用的财务报告编制基础。
在某些情况下，财务报表可能声明按照两个财务报告编制基础（如某一国家或地区的财务报告编制基础和国际财务报告准则）编制。
这可能是因为管理层被要求或自愿选择同时按照两个编制基础的规定编制财务报表，在这种情况下，两个财务报告编制基础都是适用的财务报告编制基础。
只有当财务报表分别符合每个财务报告编制基础的所有要求时，声明财务报表按照这两个编制基础编制才是恰当的。
财务报表需要同时符合两个编制基础的要求并且不需要调节，才能被视为按照两个财务报告编制基础编制。
（二）审计意见的类型
（1）无保留意见的审计报告
无保留意见，是指当注册会计师认为财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制并实现公允反映时发表的审计意见。
如果认为财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制并实现公允反映，注册会计师应当发表无保留意见。
（2）非无保留意见的审计报告
非无保留意见的审计报告包括保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告。
当存在下列情形之一时，注册会计师应当按照《中国注册会计师审计准则第1502号—在审计报告中发表非无保留意见》的规定，在审计报告中发表非无保留意见：
（1）根据获取的审计证据，得出财务报表整体存在重大错报的结论；
（2）无法获取充分、适当的审计证据，不能得出财务报表整体不存在重大错报的结论。
第53讲 审计报告的基本内容
知识点提示
本讲涉及的知识点分为：
知识点一 标准审计报告的十大要素
知识点二 审计报告的日期
知识点一 标准审计报告的十大要素
审计报告应当包括下列要素：
（1）标题。
（2）收件人。
（3）审计意见。
（4）形成审计意见的基础。
（5）管理层对财务报表的责任。
（6）注册会计师对财务报表审计的责任。
（7）按照相关法律法规的要求报告的事项（如适用）。
（8）注册会计师的签名和盖章。
（9）会计师事务所的名称、地址和盖章。
（10）报告日期。
参考格式：
对按照企业会计准则编制的财务报表出具的标准审计报告
审计报告（1-标题）
ABC股份有限公司全体股东：
（2-收件人）
一、对财务报表出具的审计报告
（一）审计意见（3-审计意见）
我们审计了ABC股份有限公司（以下简称“ABC公司”）财务报表，包括2016年12月31日的资产负债表，2016年度的利润表、现金流量表、股东权益变动表以及相关财务报表附注。
我们认为，后附的财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了ABC公司2016年12月31日的财务状况以及2016年度的经营成果和现金流量。
（二）形成审计意见的基础（4-形成审计意见的基础）
我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。
审计报告的“注册会计师对财务报表审计的责任”部分进一步阐述了我们在这些准则下的责任。
按照中国注册会计师职业道德守则，我们独立于ABC公司，并履行了职业道德方面的其他责任。
我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。
（三）关键审计事项（不是十大要素之一）
关键审计事项是根据我们的职业判断，认为对本期财务报表审计最为重要的事项。
这些事项是在对财务报表整体进行审计并形成意见的背景下进行处理的，我们不对这些事项提供单独的意见。
[按照《中国注册会计师审计准则第1504号—在审计报告中沟通关键审计事项》的规定描述每一关键审计事项。
]
（四）管理层和治理层对财务报表的责任（5-管理层对财务报表的责任）
管理层负责按照企业会计准则的规定编制财务报表，使其实现公允反映，并设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。
在编制财务报表时，管理层负责评估ABC公司的持续经营能力，披露与持续经营相关的事项（如适用），并运用持续经营假设，除非计划清算ABC公司、停止营运或别无其他现实的选择。
治理层负责监督ABC公司的财务报告过程。
（五）注册会计师对财务报表审计的责任（6-注册会计师对财务报表审计的责任）
我们的目标是对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，并出具包含审计意见的审计报告。
合理保证是高水平的保证，但并不能保证按照审计准则执行的审计在某一重大错报存在时总能发现。
错报可能由于舞弊或错误导致，如果合理预期错报单独或汇总起来可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则通常认为错报是重大的。
在按照审计准则执行审计的过程中，我们运用了职业判断，保持了职业怀疑。
我们同时：
……
（1）
（2）（3）（4）（5）（略）
我们与治理层就计划的审计范围、时间安排和重大审计发现（包括我们在审计中识别的值得关注的内部控制缺陷）等事项进行沟通。
我们还就遵守关于独立性的相关职业道德要求向治理层提供声明，并就可能被合理认为影响我们独立性的所有关系和其他事项，以及相关的防范措施（如适用）与治理层进行沟通。
从与治理层沟通的事项中，我们确定哪些事项对本期财务报表审计最为重要，因而构成关键审计事项。
我们在审计报告中描述这些事项，除非法律法规禁止公开披露这些事项，或在极其罕见的情形下，如果合理预期在审计报告中沟通某事项造成的负面后果超过在公众利益方面产生的益处，我们确定不应在审计报告中沟通该事项。
二、按照相关法律法规的要求报告的事项（7-按照相关法律法规的要求报告的事项）
X会计师事务所中国注册会计师：
XXX（项目合伙人）
（盖章）（8-注册会计师的签名和盖章）
（9-会计师事务所的名称、地址和盖章）（签名并盖章）
中国注册会计师：
XXX
（签名并盖章）
中国XX市二〇X二年X月X日（10-报告日期）
【例题1·多选题】在审计报告中，注册会计师对财务报表审计的责任段应当说明的内容有（ ）。
A.我们的目标是对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，并出具包含审计意见的审计报告
B.在按照审计准则执行审计的过程中，我们运用了职业判断，保持了职业怀疑
C.按照企业会计准则的规定编制财务报表，并使其实现公允反映
D.注册会计师审计的目的同时包括对内部控制的有效性发表审计意见
『正确答案』AB
『答案解析』选项C属于管理层职责，不属于注册会计师审计责任。
选项D不正确，注册会计师在进行风险评估时需要考虑与财务报表编制和公允列报相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。
知识点二 审计报告的日期
（1）审计报告日不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据（包括管理层认可对财务报表的责任且已批准财务报表的证据），并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期。
（2）确定审计报告日期应考虑的条件
1）构成整套财务报表的所有报表（包括相关附注）已编制完成；
2）被审计单位的董事会、管理层或类似机构已经认可其对财务报表负责。
（3）审计报告日期的确定
1）注册会计师在正式签署审计报告前，通常把审计报告草稿和已审计财务报表草稿一同提交给管理层；
2）如果管理层批准并签署已审计财务报表，注册会计师即可签署审计报告；
3）注册会计师签署审计报告的日期通常与管理层签署已审计财务报表的日期为同一天，或晚于管理层签署已审计财务报表的日期。
第54讲 在审计报告中沟通关键审计事项
知识点提示
本讲涉及的知识点分为：
知识点一 确定关键审计事项的决策框架
知识点二 在审计报告中沟通关键审计事项
知识点三 不在审计报告中沟通关键审计事项的情形
知识点四 就关键审计事项与治理层沟通
《中国注册会计师审计准则第1504号—在审计报告中沟通关键审计事项》要求注册会计师在上市实体整套通用目的财务报表审计报告中增加关键审计事项部分，用于沟通关键审计事项。
关键审计事项，是指注册会计师根据职业判断认为对当期财务报表审计最为重要的事项。
在审计报告中沟通关键审计事项，可以提高已执行审计工作的透明度，从而提高审计报告的决策相关性和有用性。
沟通关键审计事项还能够为财务报表使用者提供额外的信息，以帮助其了解被审计单位、已审计财务报表中涉及重大管理层判断的领域，以及注册会计师根据职业判断认为对当期财务报表审计最为重要的事项。
沟通关键审计事项，还能够为财务报表预期使用者就与被审计单位、已审计财务报表或已执行审计工作相关的事项进一步与管理层和治理层沟通提供基础。
知识点一 确定关键审计事项的决策框架
注册会计师在确定关键审计事项时，需要遵循以下决策框架：
（一）以“与治理层沟通的事项”为起点选择关键审计事项
《中国注册会计师审计准则第1151号—与治理层的沟通》要求注册会计师与被审计单位治理层沟通审计过程中的重大发现，包括：
1.注册会计师对被审计单位的重要会计政策、会计估计和财务报表披露等会计实务的看法，
2.审计过程中遇到的重大困难
3.已与治理层讨论或需要书面沟通的重大事项
4.影响审计报告形式和内容的情形
5.审计中出现的、根据职业判断认为对监督财务报告过程重大的其他事项。
与治理层沟通的六件事（两个沟通三个利用篇章展开）
1.注册会计师与财务报表审计相关的责任
2.计划的审计范围和时间安排
3.审计工作中发现的重大问题
4.值得关注的内部控制缺陷
5.注册会计师的独立性
6.补充事项
（二）从“与治理层沟通的事项”中选出“在执行审计工作时重点关注过的事项”
注册会计师在确定哪些事项属于重点关注过的事项时，需要特别考虑下列方面：
1.评估的重大错报风险较高的领域或识别出的特别风险。
《中国注册会计师审计准则第1151号—与治理层的沟通》要求注册会计师与治理层沟通识别出的特别风险，根据审计准则中的定义，特别风险是指注册会计师识别和评估的、根据判断认为需要特别考虑的重大错报风险。
评估的重大错报风险较高的领域或识别出的特别风险，通常需要注册会计师在审计中投放更多的审计资源予以应对。
因此，注册会计师在确定的重点关注过的事项时需要特别考虑该方面。
2.与财务报表中涉及重大管理层判断（包括被认为具有高度估计不确定性的会计估计）的领域相关的重大审计判断。
财务报表中复杂、重大的管理层判断领域，通常涉及困难、复杂的审计判断，并且可能同时需要管理层的专家和注册会计师的专家的参与。
3.当期重大交易或事项对审计的影响。
对财务报表或审计工作具有重大影响的事项或交易可能属于重点关注领域，并可能被识别为特别风险。
例如，在审计过程中的各个阶段,注册会计师可能已与管理层和治理层就重大关联方交易或超出被审计单位正常经营过程之外的重大交易，或在其他方面显得异常的交易对财务报表的影响进行了大量讨论。
管理层可能已就这些交易的确认、计量、列报或披露作出困难或复杂的判断，这些判断可能已对注册会计师的总体审计策略产生重大影响。
经济、会计、法规、行业或其他方面的重大变化可能影响管理层的假设或判断，也可能影响注册会计师的总体审计方法，并导致某一事项需要重点关注。
（三）从“在执行审计工作时重点关注过的事项”中选出“最为重要的事项”，从而构成关键审计事项
在确定某一与治理层沟通过的事项的相对重要程度以及该事项是否构成关键审计事项时，下列考虑也可能是相关的：
1.该事项对预期使用者理解财务报表整体的重要程度，尤其是对财务报表的重要性。
2.与该事项相关的会计政策的性质或者与同行业其他实体相比，管理层在选择适当的会计政策时涉及的复杂程度或主观程度。
3.从定性和定量方面考虑，与该事项相关的由于舞弊或错误导致的已更正错报和累积未更正错报（如有）的性质和重要程度。
4.为应对该事项所需要付出的审计努力的性质和程度，包括：
（1）为应对该事项而实施审计程序或评价这些审计程序的结果（如有）在多大程度上需要特殊的知识或技能。
（2）就该事项在项目组之外进行咨询的性质。
5.在实施审计程序、评价实施审计程序的结果、获取相关和可靠的审计证据以作为发表审计意见的基础时，注册会计师遇到的困难的性质和严重程度，尤其是当注册会计师的判断变得更加主观时。
6.识别出的与该事项相关的控制缺陷的严重程度。
7.该事项是否涉及数项可区分但又相互关联的审计考虑。
例如，长期合同的收入确认、诉讼或其他或有事项等方面，可能需要重点关注，并且可能影响其他会计估计。
从需要重点关注的事项中，确定哪些事项以及多少事项对本期财务报表审计最为重要属于职业判断问题。
“最为重要的事项”并不意味着只有一项。
需要在审计报告中包含的关键审计事项的数量可能受被审计单位规模和复杂程度、业务和经营环境的性质，以及审计业务具体事实和情况的影响。
总体来说，最初确定为关键审计事项的事项越多，注册会计师越需要重新考虑每一事项是否符合关键审计事项的定义。
对关键审计事项作冗长的列举可能与这些事项是审计中最为重要的事项这一概念相抵触。
知识点二 在审计报告中沟通关键审计事项
（一）在审计报告中单设关键审计事项部分
为达到突出关键审计事项的目的，注册会计师应当在审计报告中单设一部分，以“关键审计事项”为标题，并在该部分使用恰当的子标题逐项描述关键审计事项。
关键审计事项部分的引言应当同时说明下列事项：
1.关键审计事项是注册会计师根据职业判断，认为对本期财务报表审计最为重要的事项；
2.关键审计事项的应对以对财务报表整体进行审计并形成审计意见为背景，注册会计师对财务报表整体形成审计意见，而不对关键审计事项单独发表意见。
【关注】导致非保留意见的事项、可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性等，虽然符合关键审计事项的定义，但这些事项在审计报告中专门的部分披露，不在关键审计事项部分披露。
进一步说，在关键审计事项部分披露的关键审计事项必须是已经得到满意解决的事项，即不存在审计范围受到限制，也不存在注册会计师与被审计单位管理层意见分歧的情况。
（二）描述单一关键审计事项
为帮助财务报表使用者了解注册会计师确定的关键审计事项，注册会计师应当在审计报告中逐项描述每一关键审计事项，并同时说明下列方面：
1.该事项被认定为审计中最为重要的事项之一，因而被确定为关键审计事项的原因。
2.该事项在审计中是如何应对的。
注册会计师可以描述下列要素：
（1）审计应对措施或审计方法中，与该事项最为相关或对评估的重大错报风险最有针对性的方面；
（2）对已实施审计程序的简要概述；
（3）实施审计程序的结果；
（4）对该事项作出的主要看法。
注册会计师可能需要注意用于描述关键审计事项的语言，使之：
（1）不暗示注册会计师在对财务报表形成审计意见时尚未恰当解决该事项。
（2）将该事项与被审计单位的具体情形紧密相扣，避免使用通用或标准化的语言。
（3）考虑该事项在相关财务报表披露（如有）中是如何处理的。
（4）不包含或暗示对财务报表单一要素单独发表的意见。
【关注】
对某项关键审计事项的描述是否充分属于职业判断问题。
对关键审计事项进行描述的目的在于提供一种简明、不偏颇的解释，以使预期使用者能够了解为何该事项是对审计最为重要的事项之一，以及这些事项是如何在审计中加以应对的。
注册会计师以一种简明且可理解的形式提供有用的信息，而不应成为被审计单位原始信息的提供者。
原始信息是指与被审计单位相关、尚未由被审计单位公布（例如，未包含在财务报表中、未包含在审计报告日可获取的其他信息或者管理层或治理层的其他口头或书面沟通中，如财务信息的初步公告或投资者简报）的信息。
这些信息是被审计单位管理层和治理层的责任。
在描述关键审计事项时，注册会计师需要避免不恰当地提供与被审计单位相关的原始信息。
对关键审计事项的描述通常不构成有关被审计单位的原始信息，如果确定这些信息是必要的，注册会计师可以鼓励管理层或治理
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