企业成本和费用管理的税收筹划大学论文.docx
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企业成本和费用管理的税收筹划大学论文
摘要
本论文通过分析作业成本法与税法产生差异的原因，采用多种筹划策略以旨消除作业成本法与税法的差异。
本文首先论述了由于税法与作业成本法的不匹配所造成的作业成本法在我国企业实施的严峻形势。
论述了作业成本法与税法的差异及影响。
通过分析政府税收筹划的必要性和可行性，作者从三方面重点论述了协调作业成本法与税法差异的途径。
其一是从税法本身入手，针对差异对现行税法进行修订；其二从税收征管入手，对实施作业成本法的企业进行纳税调整；其三从税收立法角度入手，筹划建立《作业成本法税务处理办法》。
作者综合运用理论分析法、比较分析法、和案例分析法等方法，详细论述了科学筹划的具体措施。
通过分析表明政府税收筹划对消除差异影响巨大。
因此，作者认为科学的政府税收筹划是消除作业成本法与税法差异的根本出路。
关键词：
作业成本法：
税法：
差异政府税收筹划
Shuìshōuchóuhuà
源语言：
中文
Shuìshōuchóuhuà
源语言：
中文
目录
第一章企业成本和费用管理的税收筹划1
1.1绪论1
1.2研究背景1
1.3国内外研究现状2
1.3.1国外研究现状2
1.3.2国内研究现状2
第二章研究意义、内容及方法3
2.1研究意义3
2.1.1理论意义3
2.1.2实践意义3
2.2研究内容4
2.3研究方法4
第三章现行税法与作业成本法之间的差异分析5
3.1作业成本法与税收法规差异的理论分析5
3.2企业所得税法与作业成本法之间的差异分析5
3.2.1对固定资产折旧确认处理的差异5
3.2.2对固定资产维护修理费及装修支出确认处理的差异5
3.2.3对研发设计费确认处理的差异6
3.2.4对广告费、业务宣传费以及佣金的确认处理不同6
3.3作业成本法与所得税法规差异的实证分析7
3.3.1基于作业成本法下的产品成本计算7
3.3.2基于制造成本法下的产品成本计算8
3.3.3成本计算结果差异分析8
3.3.4两种方法下的所得税计算及差异8
3.4现行流转税类法规与作业成本法规定的差异9
3.5作业成本法与税收法规差异的原因分析10
第四章对我国税收法规进行政府税收筹划的必要性和可行性10
4.1基于作业成本法下进行政府税收筹划的必要性11
4.1.1差异过大会造成征纳税成本过高11
4.1.2差异过大会增加纳税人的涉税风险11
4.2基于作业成本法下进行政府税收筹划的可行性11
4.2.1作业成本法与税收法规是相辅相成的关系11
4.2.2作业成本法与税收法规的内在一致性12
第五章作业成本法下政府税收筹划的建议12
5.1政府税收筹划的原则13
5.1.1依法筹划原则13
5.1.2效益最大化原则13
5.1.3及时性原则13
5.2基于作业成本法下政府税收筹划的总体思路14
5.3基于作业成本办法下政府税收筹划的具体方法14
5.4对税收征管的筹划14
5.4.1对申报纳税的筹划14
5.4.2建立适用于作业成本法的税收征管系统15
5.5对建立《作业成本法税务处理办法》的筹划建议15
第六章企业经营管理活动中会计核算的税收筹划16
第七章结论17
参考文献18
致谢19
第1章企业成本和费用管理的税收筹划
近年来，随着经济全球化速度的加快，我国企业中间接费用所占比重不断提高。
作业成本法也越来越显现出它的优越性，能够更准确地反映企业的成本费用信息。
然而我国现行税法严重阻碍了作业成法在我国企业的应用。
政府税收筹划是协调税法与作业成本法的有效途径。
目前针对政府税收筹划的专题研究较少，可供政府参考的筹划理论与技术欠缺。
因此深入研究企业成本和费用管理政府税收筹划问题显得尤为必要。
论文从政府税收筹划的原理入手，综合运用税收学、计量经济学、财政学等学科理论与方法，对作业成本法与现行税法的差异进行理论分析和实证分析，进而提出了基于作业成本法下政府税收筹划的建议。
研究成果对丰富政府税收筹划理论体系；完善我国税收法律；为我国企业能够顺利实施作业成本法具有一定理论意义和实践价值。
1.1绪论
绪论主要论述论文研究背景、国内外研究现状。
1.2研究背景
在竞争越来越激烈的今天，企业想要在其所处的行业站稳脚跟，降低产品成本，获得较高的利润是必经之路。
而在这之前首先应建立合理的企业成本和费用管理体系，随着科技的突飞猛进，市场竞争环境日趋激烈，企业原来的资本结构也随之发生了巨大的变化。
传统的成本管理体系逐渐显现出与经济环境不相适应的现象。
传统企业的生产经营模式的明显特点是品种少、批量大，而且在产品成本构成方面主要集中在直接材料供应和直接人工的投入上，生产制造所需要的费用仅占很少一部分，所以传统的成本管里系统是通过人工或机器工时来分配制造费用是合理的。
但是随着生产自动化的不断发展，传统生产模式转变为多品种、小批量的生产模式，间接费用也随之上升，如果仍沿袭以前的成本费用分配标准必然会导致企业产品成本构成失真，不利于企业对成本费用的管理。
同时也与税收征管原则—企业成本费用支出的可控性相违背。
而作业成本法作为当代新型的成本管理思想，这一方法能科学的归集、分配间接费用，克服了传统成本法下间接费用分配的随意性和武断性，能有效的防止和规避成本扭曲的发生，对企业管理水平有着重要的促进作用。
改革开放以来，我国税收法规进一步完善了与当今企业成本和费用管理体制相适应的税收制度框架，初步形成了有利于作业成本法发展的税收环境。
但总体来看，以现在政府对税法的筹划力度，要想实现税法与作业成本法完
全统一的目标还有很大差距。
特别是当前和今后一个时期，企业生产结构不断转型，作业成本法在企业成本和费用管理中的地位不断提升，政府对改革、完善有利于作业成本法在我国应用的税收政策和税收法规的税收筹划依然十分繁重。
1.3国内外研究现状
1.3.1国外研究现状
税收筹划是国外税务代理业务和咨询业务的重要内容，纵观学术界80多年的关注，税收筹划在研究理论上已经取得一系列成果。
1935年英国上议院议员汤姆林爵士针对“税务局长诉温斯特大公”一案中做出有关税收筹划的声明，税收筹划思想才被法律所认可，从那开始税收筹划便在世界兴起。
分别经过20世纪60年代以乔根森（1963年）为代表的通过模型研究税收政策影响企业投资方案阶段；20世纪70年代税收筹划理论研究范围开始拓展阶段；20世纪80年代税收筹划应用与实践阶段；20世纪90年代税收筹划的理论研究进一步纵深发展阶段。
西方发达国家在税收筹划理论和方法方面的应用已经非常成熟。
西方国家关于企业税收筹划的问题研究比较早，也相对成熟和深入，但对于政府税收筹划的研究还属于初始阶段，单纯针对研究作业成本法的政府税收筹划问题几乎处于空白阶段。
1.3.2国内研究现状
税收筹划的相关理论研究和实践直到20世纪90年代初才逐渐步传入我国。
随着新税制的颁布实施以及税收法制化进程的加快，我国一些学者、专家才开始专注税收筹划。
2002年末，政府正式承认了税收筹划的合法地位。
改革开放以来我国经济发生了翻天地府的变化，税收筹划也随之发展起来，而政府作为税收筹划主体，目前还不为人所接受，目前只有艾华教授在“税收筹划国际研讨会”上从政府的角度阐述了政府的税收筹划。
而国内学者有关从政府角度对作业成本法下的政府税收筹划几乎处于零的状态。
第二章研究意义、内容及方法
2.1研究意义
以政府作为筹划主体对企业成本费用管理（作业成本法）进行税收筹划，从而建立与作业成本法相适应的税收政策和税收制度，具有一定的理论意义和实践意义。
2.1.1理论意义
税收不仅是政府财政收入的重要组成部分，同时又是国家进行宏观调控的重要手段，政府要维护国家税收收益和实施其预期的政策目标，就必须对税收进行研究和筹划，不断地完善税收制度。
税收筹划为我国政府制定和完善与作业成本法相统一的税收政策和税收法规提供了有效方法。
目前各国理论界对政府税收筹划的专题研究较少，针对企业成本费用管理（作业成本法）政府税收筹划的研究更是凤毛麟角，可供政府借鉴的税收筹划理论与技术方法不足。
论文基于政府角度对企业成本费用管理（作业成本法）税收筹划进行深入探讨，为健全政府税收筹划理论体系；建立与作业成本法相适应的税收法律制度提供理论帮助。
因此研究具有一定的理论意义。
2.1.2实践意义
从政府角度对基于作业成本法下的企业成本和费用管理进行税收筹划，不仅对国家税法的完善具有一定的推动作用，同时也为作业成本法在我国企业中顺利实施扫清税收法律上的障碍。
主要体现在一下两个方面。
（1）研究有助于作业成本法在我国企业的顺利实施
作业成本法作为先进的成本核算思想虽然具有防止成本扭曲、提高企业经营管理水平、提供更真实、可靠的产品成本信息，能更好的符合所得税法对产品成本费用的要求。
但是由于我国税法还没有做出相应的改变，基于作业成本法归集、确认出的成本费用现行税法并不认可。
这就阻碍了作业成本法在我国企业的应用。
本文就我国现行税收法规进行筹划，以建立适用于作业成本法的税收法规，从而解决这一问题。
（2）研究有助于税收法规的完善
随着市场经济环境的不断变化，税收法律制度在不同的发展时期，存在不同程度的漏洞，即使税务部门筹划再快税收法规的完善也赶不上环境变化。
特别是关于建立基于作业成本法下的税收法规，给政府尤其是税务部门带来不小压力。
从而迫使政府进一步完善税收立法，推动依法治税的进程。
2.2研究内容
论文从政府税收筹划角度入手，首先对企业成本和费用管理（作业成本法）政府税收筹划的研究背景进行论述，进而通过对国内外文献的归纳总结，分析国内外在税收筹划领域的研究现状。
第二章，阐述了企业成本和费用管理的税收筹划的意义以及论文的研究内容和研究方法。
第三章，主要论述作业成本法与税法的差异对纳税人产生的影响并通过实例予以验证。
简单论述了作业成本法与流转税类法规的差异及影响。
第四章，论文分析了基于作业成本法下从政府角度进行政府税收筹划的必要性和可行性。
第五章，论文针对第三章叙述的作业成本法与税法的差异，提出了政府在真对作业成本法进行政府税收筹划的建议。
最后，得出了论文的研究结论。
2.3研究方法
论文主要从政府税收筹划的原理入手，综合运用税收学、财政学、计量经济学等学科的理论工具以及理论分析法、比较分析法、数理分析法、实证分析法等研究方法对论文进行分析论证。
第三章现行税法与作业成本法之间的差异分析
3.1作业成本法与税收法规差异的理论分析
作业成本法与我国税收法规产生差异的理论根源之一是学术界公认的美国税制中一条著名的定律—克拉尼斯基定律，它指出：
“如果纳税人的财务会计方法导致收益立即得到确认，而费用永久得不到确认，税务机关可能会因所得税法的允许采用这一方法；如果纳税人的财务会计方法导致收益永久得不到确认，而费用立即得到确认，税务机关可能会因所得税目的不允许采用这种会计方法。
”作业成本法必定会对传统的企业成本费用管理产生影响，而成本费用管理又属于会计范畴，所以作业成本法在我国企业中的应用必然会造成与税法的差异。
3.2企业所得税法与作业成本法之间的差异分析
3.2.1对固定资产折旧确认处理的差异
依据《企业所得税法》第二章第十三条及相关政策法规规定，生产经营用房屋建筑物和机器设备的折旧直接作为制造费用，分配计入产品成本；行政管理用房屋建筑物以及机器设备的折旧费用计入管理费用；销售用房屋建筑物以及机器设备的折旧费用计到销售费用，直接在当期扣除。
然而作业成本法规定，与机器设备相关的折旧费用可先归集到作业中心，然后按照相关的作业成本动因分配到相应的产品。
在存在期末产成品时，作业成本法会导致折旧费用在当期少列支，虚增当期应税利润，给企业带来纳税风险。
3.2.2对固定资产维护修理费及装修支出确认处理的差异
税法第十三条规定：
“已提足折旧固定资产的改建支出、租入固定资产的改建支出，以及符合条件的固定资产大修理支出，都属于长期待摊费用。
”《企业所得税法实施条例》第二十八、六十八、六十九条规定：
“
（1）企业发生的支出应当区分为收益性支出以及资本性支出，收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入资产成本，不能在发生的当期直接扣除。
（2）固定资产改建支出：
已提足折旧的固定资产的改建支出，应该按固定资产尚可使用年限分期摊销；租入固定资产的改建支出，应该按合同规定的剩余租赁期限分期摊销。
（3）固定资产大修理支出：
固定资产的大修理支出，按固定资产尚可使用年限分期摊销。
”而对于固定资产装修费，根据《企业会计准则第4号—固定资产》（2006））的规定：
“固定资产的后续支出，同时满足两个条件：
一是与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；二固定资产成本能够可靠计量。
固定资产的后续支出不满足以上两个条件的，后续支出在发生时计入当期损益。
”而作业成本法规定固定资产修理及装修支出可直接归入被修理固定资产的作业中心，再进一步向产品归集，作为产品成本，不列入期间费用。
这将导致费用的多列支或少列支，最终影响企业应纳所得税额的确定。
3.2.3对研发设计费确认处理的差异
根据《企业所得税法》规定，研究开发费作为管理费用可以在当期直接列支。
《企业所得税法实施条例》第九十三、九十五条规定：
“企业为开发新技术、新产品、新工艺的研究开发费在计算应纳税所得额时允许加计扣除。
未形成无形资产的计入当期损益，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
”然而作业成本法首先将产品的研究开发设计费归集到与研发设计有关的作业中心，然后按照相应的作业成本动因分配给具体的成本标的物（产品）。
在当期期末有产成品存货的状况下，则作业成本法会使研究开发设计费用在当期少列支，从而虚增了当期的应税利润，同时对于开发新产品、新工艺发生的研发费用不能享受加计扣除的税收优惠。
3.2.4对广告费、业务宣传费以及佣金的确认处理不同
根据《企业所得税法实施条例》第四十四条规定：
“企业发生的符合条件规定的广告费、业务宣传费的支出，除国务院财政部门、税务主管部门另外有规定以外，对不超过当年销售收入15%的部分，准予在税前扣除；超过的部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
”财政部国家税务总局联合下发的《关于广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知》（财税【2012】48号）规定：
“部分企业的广告费和业务宣传费支出，可在不超过当年销售收入的30%内扣除，烟草企业的广告宣传费支出依然不能税前扣除。
”同时《财政部、国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税【2009】29号）规定：
“纳税人支付给个人的佣金，除另有规定外，不得超过服务金额的5%。
”国家税务总局发布《关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国税发【2012】15号）针对不同行业规定了手续费及佣金的不同的税前扣除标准。
而作业成本法将该类费用根据相关成本动因分配计入产品成本，并不是按以上税收法规的规定按一定比例分配计入产品成本。
这就导致了企业在计算所得税时费用的多列支，虚增当期应税利润。
即使按以上比例分配计入，在有期末存货的情况下，也会导致企业应税利润的减少，从而对所得税的如实缴纳产生影响。
3.3作业成本法与所得税法规差异的实证分析
作业成本法与所得税法的差异，对企业影响最大的还是对制造费用的处理。
例：
某公司当月投产甲、乙两种产品，制造费用由四种作业所发生。
有关两种产品的成本以及生产资料如表1、表2所示。
假设该公司的企业所得税税率为25%，甲、乙两种产品的销售价格分别为260元/件、240元/件。
表1甲、乙两种产品的生产及成本资料
项目
甲产品
乙产品
产量
100件
8200件
单位产品机器小时
3小时/件
2小时/件
单位产品直接人工成本
50元/件
55元/件
单位产品直接材料成本
95元/件
90元/件
制造费用总额
395800元
表2
制造费用作业资料
作业
成本动因
作业成本（元）
成本动因
甲产品
乙产品
合计
机器调整准备
调整准备次数
16000
10次
6次
16次
生产订单
订单分数
62000
15次
10次
25次
机器运行
机器小时数
233800
300小时
16400小时
16700小时
质量检验
检验次数
84000
30次
20次
50次
合计
—
395800
—
—
—
3.3.1基于作业成本法下的产品成本计算
基于作业成本法，首先应计算出各项作业动因分配率，其次计算甲、乙两种产品消耗的作业量（如表3所示），最后得出两种产品的单位成本。
在表3的基础上，计算甲、乙两种产品的单位成本如下：
甲产品的单位成本=95+50+101800/100=1163（元）
乙产品的单位成本=90+55+294000/8200≈180.85（元）
表3
作业动因分配率及两种产品消耗作业量的成本计算
作业
作业成本（元）
成本动因
作业动因分配率
费用分配
甲产品
乙产品
合计
甲产品
乙产品
机器调整准备
16000
10次
6次
16次
1000元/次
10000
6000
生产订单
62000
15份
10份
25份
2480元/次
37200
24800
机器运行
233800
300小时
16400小时
16700小时
14元/小时
4200
229600
质量检测
84000
30次
20次
50次
1680元/次
50400
33600
合计
395800
—
—
—
101800
294000
3.3.2基于制造成本法下的产品成本计算
传统的制造成本法下，机器工时作为制造费用的分配标准，上述两种产品的单位成本计算如下：
制造费用分配率=制造费用/（甲产品机器小时+乙产品机器小时）=395800/（3×100+2×8200）≈23.7006（元/小时）
甲产品制造费用=23.70×300=7110.18（元）
乙产品制造费用=23.7006×16400=388689.84（元）
甲产品单位成本=95+50+7110.18/100≈216.10（元）
乙产品单位成本=90+55+388689.84/8200≈192.4（元）
3.3.3成本计算结果差异分析
根据计算可以得出，制造成本法下，生产过程复杂、产量低的产品的成本容易被过低估计（如甲产品）；然而生产过程简单、产量高的产品的成本容易被过高估计（如乙产品）。
3.3.4两种方法下的所得税计算及差异
在两种产品成本计算方法下，企业当期应该缴纳的所得税存在明显差异。
现假设这两种产品的销售量存在以下三种情况:
第一种情况，甲、乙产品的销售量均等于生产量；第二种情况，产品甲的销量为90件，期末存货为10件，产品乙的产销量相等均为8200件；第三种情况，甲产品的产销量相等均为100件，乙产品的销量为8000件，期末存货为200件。
计算过程如表4所示。
表4
企业所得税计算分析汇总表
单位：
元
项目
第一种情况
第二种情况
第三种情况
制造成本核算
作业成本核算
制造成本核算
作业成本核算
制造成本核算
作业成本核算
销售额
（产品单价×销售量）
1994000
1994000
1991400
1991400
1946000
1946000
销售成本
（单位成本×销售量）
1599300
1599300
1597138.98
1587670
1560819.76
1563129.27
毛利
394700
394700
394261.02
403730
385180.24
382870.73
其他费用
150000
150000
150000
150000
150000
150000
应税收益
244700
244700
244261.02
253730
235180.24
232870.73
所得税（25%）
61175
61175
61065.26
63432.5
58795.06
58217.68
所得税差异
0
-2367.24
577.38
3.3.5两种计算方法下的所得税差异分析
由以上分析可知，当两种产品的产销量相等时，在两种成本计算方法下，计算得到的所得税金额是相同的；当产量低、生产过程复杂的产品销售量小于产量时，作业成本法计算的所得税额要大于制造成本法计算的所得税额；当产量高、生产过程比较简单的产品销售量小于制造成本计算的所得税额。
3.4现行流转税类法规与作业成本法规定的差异
流转税的税收是以商品或劳务的销售价格作为计税依据进行征税的，然而成本费用又是确定销售价格的重要依据。
就像前面所说的，作业成本法在商品或劳务的成本费用归集、确认、计量方面与税法存在着较大的差异，这就直接影响了商品或劳务的价格确定标准，进而影响到了流转税计税依据（如增值税应税销售额）的确定和流转税的依法足额缴纳。
3.5作业成本法与税收法规差异的原因分析
作业成本法与税收法规是否存在差异问题，一方面是由我国税法的立法基础所决定的，立法基础的不同必然会导致二者产生差异。
另一方面，由于二者分属不同的经济领域，规范不同的成本核算对象，这就会导致二者遵循不同的原则，达到的目的也不行同。
最终，二者必然会产生差异。
第四章对我国税收法规进行政府税收筹划的必要性和可行性
随着社会经济的不断发展和我国经济体制改革的步伐不断推进，作业成本法在我国企业的应用是个必然趋势。
但是作业成本法与现行税法的差异必然会导致许多不利影响。
因此，对我国税收法规进行政府税收筹划是必要的，我们应积极寻求政府税收筹划方法，促进作业成本法在我国的应用。
4.1基于作业成本法下进行政府税收筹划的必要性
4.1.1差异过大会造成征纳税成本过高
作业成本法与税收法规的过度分离，使会计处理变得复杂，对会计人员和税收征管人员的专业水平均提出了很高的要求。
二者的差异要求会计人员不但要理解作业成本法的内涵，具备熟练地实务操作能力，而且还必须熟悉税收法规，掌握计算应纳税款的方法，积极正确的履行纳税义务。
作业成本法与税法的差异项目越多，调整的项目就越多，过程就越复杂。
这种双重的计算和管理工作增加了企业的核算成本和纳税成本。
而作业成本法与税法的差异要求征税人员不但要理解税收法规的内涵，具备熟练地实务操作能力，同时还要熟悉作业成本法的原理，积极正确的履行征税义务。
如果差异过多税务部门检查企业纳税调整数据的真实性、完整性，会耗费大量的人力物力。
这种双重计算和管理工作增加了税务机关的税收征管成本。
4.1.2差异过大会增加纳税人的涉税风险
由于我国现行税法是基于制造成本法制定的，虽然新企业所得税法做出了一定程度的改变，但是这种差异仍不能根除。
如果企业按照现行税法以作业成本法确认、计量的成本费用进行申报纳税，会造成企业多缴或少缴税款。
然而根据税法规定企业未按时依法足额缴纳税款的行为将受到严厉处罚，行为严重者还会追究其刑事责任。
因此，为企业带来纳税风险。
4.2基于作业成本法下进行政府税收筹划的可行性
4.2.1作业成本法与税收法规是相辅相成的关系
会计理论和实践的改革是企业所得税法建立与改革的基本前提。
若没有先进的成本费用管理
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