企业所得税汇算清缴实务操作.docx
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企业所得税汇算清缴实务操作
企业所得税汇算清缴实务操作
第一部分
企业所得税汇算清缴实务操作流程
一、对代理户进行所得税汇算清缴的预审工作，（时间为8月——12月）
二、对代理户进行所得税汇算清缴年终审核工作，（时间为次年的1月——4月）
三、与客户沟通进行意见交流并出具纳税审核报告。
四、为代理户填报企业所得税汇算清缴报表。
第二部分
企业所得税纳税审核代理实务
企业所得税是对内资企业来源于中国境内、境外的生产经营所得征收的一种收益税。
企业所得税汇算清缴纳税审核的要点应在核实企业会计利润的基础上进行纳税调整，审核的基本环节包括收入总额，税前扣除项目，应税所得额和应纳所得税额的审核。
我们对所得税的审核一般都运用顺查法、详查法、查询法相结合的原则对于企业的会计凭证、相关帐册、会计报表等通过询问或者调查来了解现实情况。
以下我从凭证、帐务及报表的不同方面介绍一下帐务审查过程中应注意的问题，也是对我们这么多年来汇算清缴帐务审计工作的一点总结。
企业所得税的税前扣除项目，应严格按照国家税务总局印发的《企业所得税税前扣除办法》的规定执行。
企业在计算应纳税所得额时，其财务、会计处理与国家有关税收的规定不一致的，应当依照国家有关税收的规定予以调整。
按税收规定允许扣除的金额，准予扣除。
企业所得税税前扣除项目的确认应遵循的原则：
（一）权责发生制原则。
即纳税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣除；
（二）配比原则。
即纳税人发生的费用应在费用应配比或应分配的当期申报扣除。
纳税人某一纳税年度应申报的可扣除费用不得提前或滞后申报扣除；
（三）相关性原则。
即纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入有关；
（四）确定性原则。
即纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金额必须是确定的；
（五）合理性原则。
即纳税人可扣除费用的计算和分配方法应符合一般的经营常规和会计惯例。
一、凭证的审核
1、不合格票据的审查
1）白条
2）收据作为费用列支，代收代垫的费用可以使用收据，如：
水电费
3）发票使用与其所反映的业务内容不符。
比如：
应交营业税的劳务费使用货物销售发票；销售货物使用服务业发票；维修费使用货物销售发票或货物销售使用维修业发票；建筑业发票开具地不是在劳务发生地。
这些都属于发票使用不合格。
2、跨年度费用的审查
企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得移转以后年度补扣。
具体讲，企业年度终了纳税人在规定的申报期申报后，发现的应计未计、应提未提的扣除项目。
调增以前年度费用，调减汇算清缴年度未入账费用。
待第二年再进行调增处理。
3、会计摘要和真实业务不符的审查
依靠经验判断业务的发生和该企业的经营性质和经营情况是否相符或相配，并询问有关人员发生这笔业务的原因。
例如：
应该资本化，应入其他科目等。
4、审查凭证时还要注意一些非经常对应科目，看其是否应调增应纳税所得额，
例如:
借：
应付帐款
贷:
原材料（或生产成本、库存商品等）
在这个分录中存货属于以物抵债，应做视同销售处理，企业直接减少了存货，造成少计收入。
5、入错会计科目的审核
二、帐簿、报表的审查
首先审查明细帐、总帐、报表的钩稽关系是否对应。
1、现金及银行存款日记帐科目的审查
1）有无某个月份现金或银行存款出现红字情况。
2）现金余额不应过大，应符合会计制度的要求。
3）与银行对帐单进行对比，银行对帐调节表是否调平，询问企业所有银行往来均已入帐。
2、其他应收款、应收帐款、预收帐款的审查
1）其他应收款、应收账款会计科目的审查主要看它们是否有长期挂账的贷方余额，如果有就应查明原因分别归集到其他应付款、应付帐款、预收账款科目。
2）常年挂帐的预收帐款和应收账款贷方余额长期挂账应该引起高度注意，一般都是由于未向对方开具发票而推迟确认收入时间，提醒企业预收款项应及时结转收入,挂账时间不应很长，除非有特殊原因造成不能结转收入，跨年度的预收帐款更应引起企业和审计人员的注意。
未确认的收入既会造成少缴企业所得税也会造成少缴流转税。
确属当期收入的应调整当期的收入、相应的成本及税金及附加，调整应纳税所得额。
3）结合各种购销合同与明细帐各客户进行核对，审查是否有未开票，或少记收入情况。
4）应收账款是否有长期挂账的借方余额，如果有并且是经营过程中的应收款项应提醒企业申请坏账损失报批，当年损失当年报批，不得提前或延后，否则会错过坏账审批时机，确实属于当年的损失可以调减当期应纳税所得额并做相应的帐务处理。
3、坏账准备的审查
会计上：
包括各种应收款项（应收账款、其他应收款），但不包括应收票据。
税收上：
包括年末应收款项（包含应收票据有确凿证据证明不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款的部分）和其他应收款余额，（这里的其他应收款仅指因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应当将原计入预付账款的金额转入其他应收款的部分）纳税人发生非购销活动的应收债权以及关联方之间的任何往来账款，提取坏账准备金不得税前扣除。
计提坏账准备金的范围按《企业会计制度》的规定执行。
1）确认当期计提坏账准备的依据及计提比例是否与税法规定有偏差，如果有应做出相应的纳税调整。
2）计算当期按税法规定计提的坏账准备金应该以当期应收帐款和其他应收款的净增额或者净减额为基数而不应该以期末余额为准。
例如：
A企业2000末应收账款余额为6000000元，提取比例为1%,2001年末应收账款余额为8000000元。
2002年3月发生坏账10000元，当年末应收账款余额为5000000元。
2003年6月上年的坏账又收回了4000元，年末应收账款余额为7000000元。
2000年末：
6000000×1%＝60000
借：
管理费用60000
贷：
坏账准备60000税务调增30000
2001年末：
8000000×1%－60000＝20000
借：
管理费用20000
贷：
坏账准备20000税务调增10000
2002年3月发生坏账
借：
坏账准备10000已报批
贷：
应收账款10000
2002年末：
5000000×1%－70000＝-20000
借：
坏账准备20000
贷：
管理费用20000税务调减15000
2003年6月收回上年坏账
借：
应收账款4000
贷：
坏账准备4000
同时借：
银行存款4000
贷：
应收账款4000
2003年末：
7000000×1%－（50000＋4000）＝16000税务调增10000
借：
管理费用16000
贷：
坏账准备16000
4、存货的审查
针对不同行业，存货这个科目核算的内容是不一样的，所以相对比较复杂。
1）、购入的原材料
（一）购入原材料成本是否正确
从税收的角度看，既与所得税有关，又与增值税有关。
若多计购入原材料成本，会引起产品材料成本的增加，减少产品销售利润。
现行增值税采用购进扣税法，原材料购进时反映进项税额，若在购入原材料时未能正确反映进项税额，必然影响增值税的进项税额抵扣。
因此，税务机关在原材料成本的检查中购入原材料成本的检查是重点。
（二）购入原材料管理范围
材料是企业生产过程中工人进行加工的对象。
按其用途可分为以下几类：
经过加工，能够构成产品主要实体的原料及主要材料；从外部购进和已完成一定生产步骤，需要本企业进一步加工成半成品，不构成产品主要实体，在产品形成过程中起辅助作用的辅助材料、燃料；为修理企业从外部购入的专用零部件等修理备用件；包装本企业产品的各种包装物材料。
原材料的核算，一般设置一级科目“原材料”，二级科目设“原料及主要材料”、“外购半成品”、“辅助材料”、“修理用备件”、“燃料”等。
对购入原材料的检查，就是要检查企业在“原材料”科目核算的材料，是不是全部都属于该科目应核算的内容，有没有将不属于“原材料”科目反映的内容记入其中。
（三）审查内容：
在审查时，检查“材料采购”、“原材料”科目借方发生额，从购进材料取得发票的品目名称识别是否属于材料管理的范围，从材料的品名、规格、数量、单价和金额的勾辑关系是否正确，来判定是否真正购进原材料，有的企业将一笔金额较大的固定资产购置支出，通过化整为零分别记入“原材料”科目内；也有的企业将工程用材料和生产用材料混合在一起，在检查材料管理范围时，区分购进的材料属生产用还是工程用对于外部人员来说是一个难点，从购入环节较难查清，要结合材料发出环节，从其用途来判断是生产用还是非生产用。
2）、耗用的材料
企业购进、委托加工或自制的材料主要用于生产产品，但也有些用于专项工程、职工福利设施等非生产用途以及对外投资和转让销售，而有的企业不去正确划分生产和非生产耗料，将非生产耗料的进项税额记在应交税金科目当中加大了当期的进项税额，并把非生产耗料结转到当期成本之中等。
审查内容：
一是对发生材料用途的检查；
二是对发出材料计价的检查。
（一）耗用材料的用途
生产耗用材料数量与生产产品的材料费用是密切相关的，将非生产耗料计入生产耗料，就会扩大产品材料成本。
将在建工程、职工福利部门领用、转让销售等的材料作生产耗料列支；以购代耗，将购进或委托加工收回的材料，不论是否耗用一律以购进数量全部作为生产耗用。
这样处理，不仅虚增了生产耗料，也使未用的材料成为账外物资，不利于加强管理；以领代耗，对车间已领但未用的材料不作退料或假退料，以当月全部领用的数量作为生产耗用数量，同样也是加大产品的材料成本和使未用材料成为账外物资。
对发生材料用途的检查，应对上述情况加以重视。
（二）发出（商品）材料计价
材料计价方法有两种，一种是采用实际价格计价，另一种是采用计划成本计价。
由于材料成本计价方法不同，发出材料结转成本金额也因此不同。
税法规定，纳税人各项存货的发出和领用的成本计价方法，可以采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、计划成本法、毛利率法、零售价法等。
纳税人采用计划成本法或零售价法确定存货成本或销售成本，必须在年终申报纳税时及时结转成本差异或商品进销差价。
计划成本法：
指存货的收、发和结存均按预先制定的计划成本计价。
对计划成本和实际成本的差额，另设“材料成本差异”科目反映。
会计期末，应将发出和期末存货调整为实际成本，调整公式如下：
实际成本=计划成本±成本差异
期初和当期形成的“材料成本差异”，应当在当期已发出材料和期未结存材料之间进行分配。
企业通常在月份终了时计算材料成本差异率，据以分配当月形成的材料成本差异。
材料成本差异率的计算公式如下：
本月材料成本差异率=（月初结存材料的成本差异十本月购入材料的成本差异）÷（月初结存材料的计划成本十本月购入材料的计划成本）×100%
本月发出材料应负担的差异=发出材料的计划成本×材料成本差异率
毛利率法：
即根据本期销售额按上期实际毛利率或本期计划毛利率匡算本期销售毛利，并计算发出存货成本的一种方法。
其计算公式如下：
毛利率=销售毛利÷产品销售收入×100％
销售毛利=本期销售额×毛利率
销售成本=本期销售额－销售毛利
期末存货成本=期初存货成本十本期购货成本－本期销售成本
零售价法：
指用成本占零售价的百分比计算期末存货成本。
采用此种方法计价时，对经营的每种商品以零售价格标价，并同时按成本和零售价格登记购货业务，期末一般通过实地盘点计算库存数量，并计算出按零售价格计算的期末存货价值，再根据成本与零售价的比率将期末存货折合成按成本计算的价值。
其计算公式如下：
成本率=（期初存货成本十本期购货成本）÷（期初存货售价十本期购货售价）×100％
期末存货成本=以零售价格计算的期末存货×成本率
材料计价是否正确，关系到生产和非生产耗料结转成本是否正确，也影响到库存材料结存成本是否正确，而且也关系到非生产耗料已计进项税额的抵减。
因此，发出材料的计价既影响到成本、利润，也影响到正确申报增值税。
3）、材料期末库存是否账实相符
材料期末库存与材料发出存在着密切的关系，在材料期初库存和材料购入既定的情况下，两者存在着此消彼长的关系。
在确认材料发出核算是否正确时，有时可通过对期末库存的盘存进行倒挤验证。
不论材料购入和发出次数多么频繁，数量金额多么庞大，只需对期末材料库存进行盘存，因此，确认起来比较方便。
但它的准确性又取决于对材料的实物盘点是否正确，而盘点材料又是一项复杂的工作。
因此，在确认发出材料是否正确时，是直接核算发出材料还是从盘点期末库存再来反验证，要视企业的具体情况和看哪些资料较易取得且容易核对等因素来确定。
对材料期末库存的确认主要从库存材料数量和金额与实物进行比对。
商业、存货科目核算的内容
A、商业企业库存商品三级明细帐，工业企业原材料、产成品明细账，看其结转成本的方式方法是否和税法规定一致，是否一贯的得到执行，期末库存商品的单位成本和其实际成本是否相差悬殊或出现红数现象，这都是审计人员需要予以关注的情况。
B、企业存货帐实是否相符，必要时对存货实施盘点，这也是现在的企业帐务中普遍存在的问题，也是税务部门比较关注的问题。
2）建筑安装业存货科目
对于建筑安装行业来说一般情况下“工程施工”这个科目到年底是不会有多少余额的，因为建筑安装业是按照完成工作量或者完工进度确认当期收入，结转当期成本的。
如果年底工程施工科目有大量的余额出现，那说明该企业存在着滞后确认收入现象。
年底企业就应该按照施工合同，及业主已经确认的完工进度表，相应调整当期的收入、成本及税金及附加并调整当期的利润总额。
3）房地产业存货科目
房地产开发企业存货这个科目是“开发成本”，“开发产品”的归集。
企业应该按照不同的项目分别进行核算，记入“开发成本”科目，待开发的产品达到可使用状态或者验收合格后再转入“开发产品”科目。
当期确认的单位成本是否准确，（成本总额/可售面积=单位成本）
对于原来已经按预计利润调增的应纳税所得额在
当期应该按照确认的收入金额做调减当期应纳税所得额处理。
开发产品是否存在视同销售行为，如果有应调增当期应纳税所得额。
开发产品临时出租，是否计提折旧，如果有应调增当期应纳税所得额。
5、低值易耗品的审查
1）确认企业低值易耗品的摊销方式和在税务机关备案的摊销方式是否一致，不能进行随意改动。
计算摊销额度是否准确。
2）有无需要资本化的固定资产、长期待摊费用记入此科目进行摊销。
低值易耗品是使用年限在1年以内，或单位价值在规定标准以下，不符合固定资产标准的劳动资料，主要有一般工具、专用工具、玻琉器皿、管理用具、劳动保护用品、周转使用的包装容器和其他低值易耗品等。
低值易耗品的摊销方法有一次摊销法、五五摊销法和分期摊销法等三种方法。
（一）、对采用“一次摊销法”的低值易耗品
审查要点：
1.如果企业“制造费用”、“管理费用”或“其他业务支出”明细账借方的“低值易耗品摊销”没有领用而有记低值易耗品费用，说明以购代耗。
如果领用的价值较大且使用时间较短，税务机关有权要求企业改用“分期”或“五五”摊销法。
但如果原来用“一次摊销法”处理的低值易耗品，即使改用别的摊销方法也是在一个纳税年度内摊销完毕的，由于所得税是按年汇算清缴的，所以对这部分低值易耗品可不作调整，否则，要区别不同年度的低值易耗品摊销额，因为有可能涉及到年度亏损弥补和享受所得税优惠的问题。
2.企业低值易耗品报废时未作账务处理。
（二）对采用“分期摊销法”的低值易耗品
审查要点：
1.有无将固定资产作为低值易耗品进行摊销，如有应即予调整。
2.根据不同低值易耗品的摊销（耐用）期限和实际成本，计算每期（月）应摊销额，是否连续等额摊销。
否则，说明是有意利用低值易耗品摊销调节利润。
3.低值易耗品摊销明细账的余额，如出现贷方余额或红字余额，说明超期使用的低值易耗品仍在继续摊销费用。
4.采用计划成本核算低值易耗品的企业，“材料成本差异--低值易耗品”账贷方（蓝字为结转超支差异，红字为结转节约差异）和与其对应的“制造费用”、“管理费用”、“其他业务支出”、“待摊费用”、“递延资产”等账户的借方发生额，其中有无结转低值易耗品的材料成本差异。
（三）对采用“五五摊销法”的低值易耗品
审查要点：
首先根据“在用低值易耗品”和“低值易耗品摊销”两个明细账的余额进行比较。
如果“在库低值易耗品”明细账余额乘以50％等于“低值易耗品摊销”明细账余额，说明摊销正确，否则就不正确。
“低值易耗品摊销”明细账贷方发生额中，低值易耗品报废时的摊销额，如果等于该报废的低值易耗品价值（实际成本或计划成本）的50％，说明没有冲减报废低值易耗品的残值。
6、生产成本
1）根据不同企业的业务性质和生产过程，其生产成本明细科目的设置是不相同的，主要能够全面的反应其生产过程并符合成本核算的要求。
2）生产过程中存货的流转过程，存货的发出是否符合税法的规定，有无人为调节领用原材料成本的现象，同时在财务人员在制作凭证的过程中，生产过程中涉及的各种纪录，入库单、出库单、各种费用分配单等一定要齐全，有无各个部门的签字或盖章，费用的分配是否符合会计核算的要求。
生产费用分配
生产费用分配，就是根据受益原则，通过适当的分配方法将生产费用分配给受益对象，谁受益谁负担，多受益多负担，少受益少负担，无受益不负担。
尽管在会计实际工作中，生产费用分配的方法多种多样，但基本的分配方法都是比例法.因此，对生产费用分配的确认，不论是分配何种费用，税务检查的内容都不外乎对应分配费用总额和分配标准的检查，关键是对分配标准和计算分配额是否正确的检查。
7、制造费用
1）制造费用的归集和分类是否和企业的生产经营情况相符合
2）制造费用的分配方法是否符合财务制度的要求。
8、完工产品成本的计算
生产费用经过归集和分配后，形成本月某种产品的生产成本。
如果没有月初、月末在产品，本月发生的生产费用就是本月完工产品成本；如果有月初、月末在产品，则本月发生的计入产品的生产费用与月初在产品成本之和，还要在完工产品和月末在产品之间进行分配。
换句话说，如果分配给期末在产品的生产费用是正确的，那么完工产品的成本也是正确的。
如果分配给期末在产品的生产费用过多，必然少计完工产品成本，相反亦然。
两者存在彼消此长的关系。
所以，对期末在产品的确认来反证完工产品成本是否正确也是一种到挤的方法。
9、待处理财产损溢
1）待处理财产损溢属于哪方面没有处理的损益，发生时间是否属于本期汇算清缴期，何种原因造成损益尚未处理。
2）如属于汇算清缴当期的损益并符合税前扣除条件，需要报税务机关批准的报税务机关批准，调减当期应纳税所得额。
10、固定资产
（一）新增固定资产
1）审计人员握新增固定资产的种类、数量和途径，为确认固定资产原价做好准备。
2）对不需要安装可直接投入使用的固定资产。
固定资产原价应含该固定资产的运费、包装费、保险费等。
若该固定资产以买价作为原价，则说明上述费用已转移到生产成本或期间费用。
可从“原材料”、“低值易耗品”、“包装物”、“制造费用”、“管理费用”明细账查找，及时调整到固定资产账户中去。
3）对需要安装、自行建造、改建扩建的固定资产，“在建工程”明细账借方反映的固定资产各项支出，应该包括为该固定资产安装、建造而发生的全部支出。
如果固定资产竣工前发生借款利息和汇兑损益，应该进行资本化。
4）对盘盈的固定资产，看重置价值是否正确。
估计折旧要符合其新旧程度。
反映的净值要正确。
盘盈的固定资产净值一定要转入当期的营业外收入，不可记入往来帐户中。
5）固定资产计价
一是借款费用处理的影响；
1）、因专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，在符合《借款费用》准则规定的资本化条件的情况下，应当予以资本化，计入该项资产的成本；其他的借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，应当于发生当期确认为费用。
2）、开始资本化条件：
当以下三个条件同时具备时，因专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额应当开始资本化：
（1）资产支出已经发生；
（2）借款费用已经发生；
（3）为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。
税法规定：
纳税人为购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款，在有关资产的购建期间发生的借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款费用，可在发生当期扣除。
3）、资本化金额的确定
每一会计期间利息的资本化金额=至当期末止购建固定资产累计支出加权平均数×资本化率
例中华公司2001年4月1日购买一设备，该设备价款分三次支付，4月1日支付100万元，4月11日支付60万元，4月16日支付40万元，该设备于4月30日安装完成，可以投入使用。
为购买该设备中华公司于4月1日借款140万元，年利率12%，4月11日又借款60万元，年利率15%，当月借款利息为1.9万元。
（1）计算累计支出加权平均数
＝100×（30／30）＋60×（20／30）＋40×（15／30）＝160万元
（2）计算加权平均利率
借款本金加权平均数＝140×（30／30）＋60×（20／30）＝180万元
加权平均利率＝1.9÷180×100%＝1.0556%
（3）资本化金额＝160×1.0556%＝1.6889万元
（4）会计分录
借：
在建工程16889
财务费用2111
贷：
长期借款——应计利息19000
税收调整：
4）、暂停资本化：
如果固定资产的购建活动发生非正常中断，并且中断时间连续超过3个月，应当暂停借款费用的资本化。
税收调整：
5）、停止资本化：
当所购建的固定资产达到预定可使用状态时，应当停止其借款费用的资本化。
税法规定停止资本化的时间为“资产竣工交付使用时”。
二是入账时间差异的影响；
三是在建工程处理的影响；
四是试运转收入和成本处理的影响。
例题：
a企业新上一条生产线，试运行收入100万元，试运行支出80万元，不考虑税金
会计处理：
借：
银行存款100万元
贷：
在建工程100万元
借：
在建工程80万元
贷：
原材料80万元当期税务调增20万元
以后年度怎么办？
（二）固定资产减少
企业固定资产减少主要有固定资产的出售、报废、毁损以及向其他单位投资转出。
按新财务制度规定，企业因出售、报废、毁损等原因减少的固定资产，要通过“固定资产清理”科目核算。
确认转出的固定资产原价和已提折旧的正确性
以前年度少提折旧问题处置时显示出来
例题：
a企业2001年12月购入一汽车，价值10万元，按5年提取折旧，但是a企业2004年的时候效益不好，本年度为了平衡利润会计没提这个汽车的折旧，于2006年12月份将汽车出售，卖了5000元人民币，不考虑残值
会计处理:
借：
累计折旧8万元
现金500元
固定资产清理1。
5万元
贷：
固定资产10万元
借：
营业外支出15000元
贷：
固定资产清理15000元纳税时调整吗？
固定资产清理的贷方余额应转入营业外收入科目
报废、毁损的固定资产，应反映残料收入
固定资产转让收入，与该固定资产新旧程度和估价是否相适应。
报废、毁损的固定资产如有保险，按理应有保险赔偿
b企业汽车在高速上出了交通事故，人员没有伤亡，但是汽车已经报废，汽车当时还有净值8万元，保险公司答应赔付6万元，但是一直没有履行。
企业会计处理：
借：
营业外支出8万
贷：
固定资产清理8万元
第二年保险公司赔付6万元，
会计处理：
借：
银行存款6万元
贷：
营业外收入6万元正确吗？
（三）固定资产计提折旧额
固定资产的折旧处理。
主要是预计净残值、折旧方法、折旧年限和开始时间等方面。
根据规定，企业固定资产计提折旧方法有：
平均年限法、工作量法、双倍余额递减和年数总和法。
A使用年限法（直线法
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