特别纳税调整实施办法征求意见稿.docx

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特别纳税调整实施办法征求意见稿

特别纳税调整实施办法（征求意见稿）

特别纳税调整实施办法

（征求意见稿）

第一章总则

第一条为规范特别纳税调整管理，根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称企业所得税法实施条例）、《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称税收征管法）、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称税收征管法实施细则）以及我国政府与有关国家政府签署的避免双重征税协定、协议或者安排（以下简称税收协定）的有关规定，制定本办法。

第二条　本办法适用于税务机关对企业的转让定价、预约定价安排、成本分摊协议、受控外国企业、资本弱化以及一般反避税等特别纳税调整事项的管理。

涉嫌偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税和虚开发票等税收违法行为需要立案稽查的，不适用本办法。

第三条　转让定价管理是指税务机关对企业与其关联方之间的业务往来（以下简称关联交易）是否符合独立交易原则进行审核评估和调查调整等工作的总称。

第四条　预约定价安排管理是指税务机关对企业提出的未来年度关联交易的定价原则和计算方法进行审核评估，并与企业协商达成预约定价安排等工作的总称。

第五条　成本分摊协议管理是指税务机关对企业与其关联方签订的成本分摊协议是否符合独立交易原则进行审核评估和调查调整等工作的总称。

第六条　受控外国企业管理是指税务机关对受控外国企业不作利润分配或者减少分配是否具有合理经营需要进行审核评估和调查，并对归属于居民企业所得进行调整等工作的总称。

第七条　资本弱化管理是指税务机关对企业接受关联方债权性投资与企业接受权益性投资的比例是否符合规定比例或者独立交易原则进行审核评估和调查调整等工作的总称。

第八条　一般反避税管理是指税务机关对企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额进行审核评估和调查调整等工作的总称。

第二章关联申报

第九条　企业所得税法实施条例第一百零九条及税收征管法实施细则第五十一条所称关联关系，主要是指一方与另一方企业、组织或者个人存在下列关系之一：

（一）一方直接或者间接持有另一方的股份总和达到25%以上；双方直接或者间接同为第三方所持有的股份达到25%以上。

若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。

两个以上具有姻亲、直系血亲、三代以内旁系血亲等关系的个人共同持股同一企业，持股比例合并计算。

（二）双方存在持股关系或者同为第三方持股，但持股比例未达到本条第

（一）项规定的，双方（独立金融机构除外）之间借贷资金总额占任一方实收资本比例达到50%以上，或者一方全部借贷资金总额的10%以上是由另一方（独立金融机构除外）担保。

借贷资金总额占实收资本比例=年度加权平均借贷资金/年度加权平均实收资本，其中：

年度加权平均借贷资金=

i笔借入或者贷出资金账面金额×i笔借入或者贷出资金年度实际占用天数/365

年度加权平均实收资本=

i笔实收资本账面金额×i笔实收资本年度实际占用天数/365

（三）双方存在持股关系或者同为第三方持股，但持股比例未达到本条第

（一）项规定的，一方的生产经营活动必须由另一方提供工业产权、商标权、专利权、非专利技术等特许权才能正常进行。

（四）双方存在持股关系或者同为第三方持股，但持股比例未达到本条第

（一）项规定的，一方的购买、销售、接受劳务、提供劳务等经营活动由另一方实质控制。

实质控制是指一方对另一方的经营决策、交易条件或者定价方式等方面有决定权。

（五）一方半数以上高级管理人员（包括董事长、董事、董事会秘书、总经理、总会计师、财务总监、主管各项事务的副总经理以及行使类似职能的人员等）或者至少一名可以控制董事会的董事由另一方委派，或者同时担任另一方的高级管理人员或者可以控制董事会的董事；双方半数以上的高级管理人员或者至少一名可以控制董事会的董事同为第三方委派。

（六）具有姻亲、直系血亲、三代以内旁系血亲等关系的两个个人分别与一方和另一方存在本条第

（一）至（五）项关系之一。

（七）双方在利益上具有相关联的其他关系。

第十条　仅因国家持股或者由国有资产管理部门委派高级管理人员、董事等而存在第九条第

（一）至（五）项关系的，不视为构成关联关系。

第十一条　关联交易包括以下类型：

（一）有形资产使用权或者所有权的转让，有形资产包括商品、产品、房屋建筑物、交通工具、机器设备、工具，以及其他有形资产的转让。

（二）金融资产的转让，金融资产包括应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产，以及其他金融资产的转让。

（三）无形资产使用权或者所有权的转让，无形资产包括专利、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权以及商誉和持续经营价值等的转让。

（四）融通资金，包括各类长短期资金拆借和担保、各类应计息预付款和延期收付款，以及集团资金池等业务。

（五）提供劳务，包括市场调查、营销策划、代理、设计、咨询、行政事务、技术服务、合约研发、维修、法律、财务管理、审计、招聘、培训、集中采购，以及其他劳务的提供。

（六）股权转让。

（七）其他交易类型。

第十二条实行查账征收的居民企业和在中国境内设立机构、场所并据实申报缴纳企业所得税的非居民企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时,应当附送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》。

存在以下情形之一的企业，应当在年度企业所得税纳税申报时填报《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》中的《国别报告表》。

（一）该企业为跨国集团最终控股企业，且集团上一财务年度合并收入超过50亿元。

（二）该企业的最终控股企业不在中国境内，但该企业被跨国集团指定为国别报告的报送成员实体。

第十三条企业按规定期限报送确有困难，需要延期的，应当按税收征管法及其实施细则的有关规定办理。

第三章同期资料

第十四条　同期资料包括主体文档、本地文档和特殊事项文档。

企业应当按纳税年度准备、保存、并按有关规定提供同期资料。

第十五条主体文档主要披露跨国集团全球业务的整体情况。

主要包括以下内容：

（一）组织架构

以图表形式说明集团的全球股权架构和所有成员实体的地理分布。

成员实体指集团内任一商业实体，包括公司制企业、合伙企业、常设机构等。

（二）业务描述

1.集团业务描述，包括利润的价值创造因素。

2.集团产品或者劳务的营业收入位居前五位以及占营业收入总额超过5%的，说明其供应链和主要区域市场情况。

3.集团内除研发以外的重要关联劳务安排的说明，包括劳务提供方的服务能力说明,确定关联劳务价格的转让定价政策。

4.集团内各企业在价值创造方面的主要贡献,包括履行的关键功能，承担的重大风险，以及使用的重要资产。

5.集团财务报告年度期间发生的业务重组、业务结构调整、集团内企业功能、风险或者资产的转移。

6.集团财务报告年度期间发生的企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等重组业务。

（三）无形资产

1.集团无形资产开发、所有权归属和应用的整体战略描述。

2.集团无形资产研发机构和管理方的相关情况，包括研发机构和研发管理活动所在地、主要职能、人员情况等。

3.集团内对转让定价安排有显著影响的重要无形资产或者无形资产组合，及其法律所有者。

4.集团内与无形资产相关的协议清单，包括成本分摊协议，研发服务协议和许可协议等。

5.集团内研发和其他与无形资产相关的转让定价政策。

6.集团财务报告年度期间无形资产相关权益的关联转让情况，包括转让涉及的企业、国家以及补偿。

（四）融资安排

1.集团内融资安排以及与非关联贷款方的主要融资安排。

2.集团内提供集中融资功能的企业，包括该企业注册地和实际管理机构所在地。

3.集团内关联企业间融资安排的总体转让定价政策。

（五）财务以及税务状况

1.集团最近财务报告年度的合并财务报表。

2.集团内已签订的单边预约定价安排和涉及国家之间收益分配的其他税收裁定。

3.集团内准备、提供国别报告的成员实体名称和所在地。

第十六条本地文档主要披露本地企业关联交易的详细信息。

主要包括以下内容：

（一）企业概况

1.组织结构，包括各职能部门的设置、职责范围和雇员数量。

2.管理架构，包括本地管理层的汇报对象以及上述汇报对象主要办公场所的所在地。

3.行业描述，包括所处的行业以及发展概况、产业政策、行业限制等影响和行业的主要经济和法律问题，主要竞争者。

4.营运模式，包括经营策略、价值创造因素。

5.业务描述，包括各部门、环节的履职业务流程等。

6.分部数据，包括不同类型业务以及产品的收入、成本、费用以及利润的分布。

7.涉及的重组或者无形资产转让，以及对企业的影响。

（二）关联关系

1.关联方信息，包括直接或者间接拥有企业股权的关联方，以及与企业发生交易的关联方，内容涵盖关联方名称、法定代表人、高级管理人员的构成情况、注册地址、实际经营地址，以及关联个人的姓名、国籍、居住地等情况。

2.关联方税率，即上述关联方适用的具有所得税性质的税种、税率以及相应可享受的税收优惠。

3.关联方变化，即本财务报告年度内，企业关联关系的变化情况。

（三）关联交易

1.关联交易概况

（1）关联交易描述和明细，包括关联交易相关合同或者协议副本以及其履行情况的说明、关联交易发生的背景、类型、参与方、时间、金额、结算货币、交易条件、贸易形式等，以及其与非关联交易业务的异同。

（2）关联交易流程，包括关联交易的信息流、物流和资金流，与非关联交易业务流程的异同。

（3）功能风险描述，包括根据不同的关联交易类型分析企业及其关联方所承担的功能和风险、使用的资产等，以及上述功能风险较以前年度所发生的任何变化。

（4）交易定价影响要素，包括关联交易涉及的无形资产及其影响，以及影响关联交易定价的主要经济和法律因素等。

（5）关联交易数据，包括在各类型关联交易中所收取或者支付的关联交易金额，并根据不同的境外关联方制作关联交易收支项目和金额的明细；关联交易和非关联交易的收入、成本、费用和利润的划分，不能直接划分的，按照合理比例划分，说明该划分比例的依据。

2.价值链分析

（1）集团内业务流、物流和资金流，包括商品、劳务或者其他交易标的从设计、开发、生产制造、营销、交货、结算、消费、售后服务、最后循环利用等各环节及其参与方。

（2）上述各环节参与方最近财务报告年度的财务报表（包括个别报表和合并报表）。

（3）集团利润在全球价值链条中的分配原则和分配结果。

3.对外投资

（1）对外投资基本信息，包括对外投资项目的投资地区、金额、主营业务以及战略规划。

（2）对外投资项目概况，包括对外投资项目的股权架构、组织结构，高级管理人员的雇佣方式，项目决策权限的归属。

（3）对外投资项目数据，包括对外投资项目的营运数据。

4.关联股权转让

（1）股权转让概况，包括尽职调查报告、转让背景、参与方、时间、定价方法、支付方式，以及影响股权转让的其他因素。

（2）股权转让标的相关信息，包括股权转让标的的地理位置，股权获取的时间、方式、成本，股权转让收益等信息。

（3）股权转让标的资产评估报告。

5.关联劳务

（1）关联劳务概况，包括提供劳务的内容、劳务供给方和接受方、劳务定价方式、支付形式以及金额等。

（2）劳务的成本费用核算以及归集方式。

（3）涉及多个劳务接收方或者劳务项目且不能独立核算成本费用的，明确成本费用在不同劳务接收方或者劳务项目间的分配指标，如营业收入、营运资产、人员数量、人员工资、设备使用量、数据流量、工作时间以及其他合理指标等。

6.与企业所属的税收管辖区无关，但与涉及的关联交易有关的已签订的单边、双边和多边预约定价安排，以及其他税务主管当局的税收裁定。

（四）可比性分析

1.可比性分析所考虑的因素，包括交易资产或者劳务特性、交易各方功能、风险和资产、合同条款、经济环境、经营策略等。

2.可比企业履行的功能、承担的风险以及使用的资产等相关信息。

3.可比交易的说明，如有形资产的物理特性、质量及其效用；融资业务的正常利率水平、金额、币种、期限、担保、融资人的资信、还款方式、计息方法等；劳务的性质与程度；无形资产的类型以及交易形式，通过交易获得的使用无形资产的权利，使用无形资产获得的收益。

4.可比信息来源、选择条件以及理由。

5.可比数据的差异调整以及理由。

（五）转让定价方法的选择和使用

1.各类型关联交易以及整体转让定价方法的选用以及理由，无论选择何种转让定价方法，都须说明企业对集团整体利润或者剩余利润水平所做的贡献。

2.可比信息如何支持所选用的转让定价方法。

3.运用合理的转让定价方法和可比性分析结果，确定遵循独立交易原则的关联交易价格或者利润，以及在此过程中所做的假设和判断。

4.其他支持所选用转让定价方法的资料。

第十七条同期资料特殊事项文档主要包括关联劳务特殊事项文档、成本分摊协议特殊事项文档和资本弱化特殊事项文档，具体内容应当符合本办法第七章、第九章和第十一章相关规定。

第十八条符合下列情形之一的企业，应当准备同期资料主体文档和本地文档：

（一）年度发生的关联购销金额（来料加工业务按年度进出口报关价格计算）超过2亿元人民币。

（二）年度发生关联购销以外的其他关联交易金额（关联融通资金按利息收付金额计算）超过4000万元人民币。

（三）承担有限功能风险但出现亏损。

第十九条符合下列情形之一的企业，应当准备同期资料特殊事项文档：

（一）存在关联劳务交易。

（二）执行成本分摊协议。

（三）违反资本弱化相关规定。

企业应当按照本办法第七章、第九章和第十一章的有关规定准备同期资料的特殊事项文档。

第二十条属于下列情形之一的企业，可免于准备同期资料：

（一）关联交易属于执行预约定价安排所涉及的范围。

（二）仅与境内关联方发生关联交易。

第二十一条企业应当在关联交易发生年度的次年5月31日之前准备完毕该年度同期资料，并自税务机关要求之日起20日内提供。

第二十二条企业因不可抗力无法按期提供同期资料的，应当在不可抗力消除后20日内提供同期资料。

第二十三条　同期资料应当使用中文，如原始资料为外文的，应当附送中文副本。

第二十四条企业提供虚假、不完整同期资料的，视作未按规定提供同期资料。

第二十五条　企业按照规定提供的同期资料须加盖公章，并由法定代表人或者法定代表人授权的代表签字或者盖章。

同期资料涉及引用的信息资料，应当标明出处来源。

第二十六条企业因合并、分立等原因变更或者注销税务登记的，应当由合并、分立后的企业保存同期资料。

第二十七条　企业应当按照税收征管法实施细则相关规定保存同期资料。

第四章转让定价方法

第二十八条　企业发生关联交易以及税务机关审核、评估关联交易均应当按照独立交易原则，确定转让定价方法。

转让定价方法包括可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易净利润法、利润分割法及其他方法。

在运用合理的转让定价方法时，应当考虑关联交易各方履行的功能、使用的资产、承担的风险和价值创造因素，确定关联交易的价格或者各方利润。

第二十九条选用合理的转让定价方法应当进行可比性分析，可比性分析可以包括以下方面：

（一）交易资产或者劳务特性。

包括有形资产的物理特性、质量、数量等；无形资产的类型、交易形式、保护程度、期限、预期收益等；劳务的性质和内容；金融资产的特性、内容、风险管理等；股权的性质和内容。

（二）交易各方履行的功能、使用的资产和承担的风险。

功能包括研发、设计、采购、加工、装配、制造、维修、分销、营销、广告、存货管理、物流、仓储、融资、管理、财务、会计、法律及人力资源管理等，在比较功能时，应当关注企业为履行功能所使用资产的类型和特性。

资产包括有形资产、无形资产、金融资产、股权等。

风险包括投资风险、研发风险，采购风险，生产风险，市场风险，管理及财务风险等。

（三）合同条款。

包括交易标的，交易数量、价格，收付款方式和条件，交货条件，售后服务范围和条件，提供附加劳务的约定，变更、修改合同内容的权利，合同有效期，终止或者续签合同的权利，履行合同能力与行为。

（四）经济环境。

包括行业概况，地理区域，市场规模，市场层级，市场占有率，市场竞争程度，消费者购买力，商品或者劳务可替代性，生产要素价格，运输成本，政府管制，地域性特殊因素等。

（五）经营策略。

包括创新和开发，多元化经营，协同效应，风险规避，市场占有策略等。

第三十条可比非受控价格法以非关联方之间进行的与关联交易相同或者类似业务活动所收取的价格作为关联交易的公平成交价格。

可比性分析应当特别考察关联交易与非关联交易在交易资产或者劳务的特性、合同条款、经济环境及经营策略上的差异，按照不同交易类型具体包括如下内容：

（一）有形资产使用权或者所有权的转让

1.转让过程，包括交易的时间与地点、交货条件、交货手续、支付条件、交易数量、售后服务的时间和地点等。

2.转让环节，包括出厂环节、批发环节、零售环节、出口环节等。

3.转让环境，包括民族风俗、消费者偏好、政局稳定程度以及财政、税收、外汇政策等。

4.有形资产的性能、规格、型号、结构、类型、折旧方法。

5.提供使用权的时间、期限、地点。

6.资产所有者对资产的投资支出、维修费用等。

（二）金融资产转让，包括金融资产的实际期限、流动性、安全性、收益率。

（三）无形资产使用权或者所有权的转让

1.无形资产类别、用途、适用行业、预期收益。

2.无形资产的开发投资、转让条件、独占程度、受有关国家法律保护的程度及期限、地理位置、使用年限、研发的阶段、维护改良及更新的权利、受让成本和费用、功能风险情况、可替代性等。

（四）融通资金，包括融资的金额、币种、期限、担保、融资人的资信、还款方式、计息方法等。

（五）提供劳务，包括劳务性质、技术要求、专业水准、承担责任、付款条件和方式、直接和间接成本等。

（六）股权转让，包括公司性质、业务结构、资产构成、所处行业、行业周期、经营模式、企业规模、资产配置和使用情况、企业所处经营阶段、成长性、经营风险、财务风险、交易时间、地理区域、股权关系、历史与未来经营情况、商誉、税收目的、流动性，经济走向、宏观政策、企业收入成本结构及其他因素。

关联交易与非关联交易之间在以上方面存在重大差异的，应当就该差异对价格的影响进行合理调整，无法合理调整的，应当根据本章规定选择其他合理的转让定价方法。

可比非受控价格法可以适用于所有类型的关联交易。

第三十一条再销售价格法以关联方购进商品再销售给非关联方的价格减去可比非关联交易毛利后的金额作为关联方购进商品的公平成交价格。

其计算公式如下：

公平成交价格=再销售给非关联方的价格×（1-可比非关联交易毛利率）

可比非关联交易毛利率=可比非关联交易毛利/可比非关联交易收入净额×100%

可比性分析应当特别考察关联交易与非关联交易在履行的功能、使用的资产和承担的风险及合同条款上的差异以及影响毛利率的其他因素，具体包括广告、营销、分销、产品保障、及服务功能、存货风险，机器、设备的价值及使用年限，无形资产的使用及价值，有价值的营销型无形资产、批发或者零售环节，商业经验，会计处理及管理效率等。

关联交易与非关联交易之间在以上方面存在重大差异的，应当就该差异对毛利率的影响进行合理调整，无法合理调整的，应当根据本章规定选择其他合理的转让定价方法。

　再销售价格法通常适用于再销售者未对商品进行改变外型、性能、结构或者更换商标等实质性增值加工的简单加工或者单纯购销业务。

第三十二条成本加成法以关联交易发生的合理成本加上可比非关联交易毛利后的金额作为关联交易的公平成交价格。

其计算公式如下：

公平成交价格=关联交易发生的合理成本×（1+可比非关联交易成本加成率）

可比非关联交易成本加成率=可比非关联交易毛利/可比非关联交易成本×100%

可比性分析应当特别考察关联交易与非关联交易在履行的功能风险及合同条款上的差异以及影响成本加成率的其他因素，具体包括制造、加工、安装及测试功能，市场及汇兑风险，机器、设备的价值及使用年限，无形资产的使用及价值，商业经验，会计处理，生产及管理效率等。

关联交易与非关联交易之间在以上方面存在重大差异的，应当就该差异对成本加成率的影响进行合理调整，无法合理调整的，应当根据本章规定选择其他合理的转让定价方法。

成本加成法通常适用于有形资产所有权或者使用权的转让、提供或者接受劳务、融通资金等关联交易。

第三十三条　交易净利润法以可比非关联交易的利润率指标确定关联交易的利润。

利润率指标包括资产收益率、营业利润率、息税前营业利润率、完全成本加成率、贝里比率等。

各利润指标的计算公式如下：

（一）资产收益率=净利润/资产总额×100%

（二）营业利润率=营业利润/营业收入×100%

（三）息税前营业利润率=息税前利润/营业收入×100%

（四）完全成本加成率=息税前利润/完全成本×100%

（五）贝里比率=营业毛利/（营业费用+管理费用）×100%

可比性分析应当特别考察关联交易与非关联交易之间在功能风险及经济环境上的差异以及影响营业利润的其他因素，具体包括执行功能、承担风险和使用资产，行业和市场情况，经营规模，经济周期和产品生命周期，成本、费用、所得和资产在各交易间的分摊，会计处理及经营管理效率等。

利润指标的选取应当与关联交易的可比性分析一致，应当反映交易各方执行功能、承担风险和使用资产。

必要时，可以对财务指标口径进行合理调整。

关联交易与非关联交易之间在以上方面存在重大差异的，应当就该差异对利润的影响进行合理调整，无法合理调整的，应当根据本章规定选择其他合理的转让定价方法。

交易净利润法通常适用于无重大无形资产企业的有形资产转让，无形资产转让以及劳务提供等关联交易。

第三十四条利润分割法根据企业与其关联方对关联交易合并的实际或者预计利润的贡献计算各自应当分配的利润额。

利润分割法主要包括一般利润分割法、剩余利润分割法。

一般利润分割法根据关联交易各参与方所执行的功能、使用的资产及承担的风险，采用遵循独立交易原则的利润分割方式，确定关联方各自应当取得的合理利润。

剩余利润分割法将关联交易各参与方的合并利润减去分配给各方的常规利润的余额作为剩余利润，再根据各方对剩余利润的贡献程度进行分配。

可比性分析应当特别考察交易各方执行的功能、承担的风险和使用的资产，成本、费用、所得和资产在各交易方之间的分摊，地域性特殊因素，会计处理，确定交易各方对剩余利润贡献所使用信息和假设条件的可靠性等。

利润分割法通常适用于参与方具有独特价值贡献，业务高度整合且难以单独评估的关联交易。

第三十五条其他方法包括价值贡献分配法、资产评估方法等方法。

（一）价值贡献分配法通过分析价值创造因素对跨国集团利润的贡献，将其合并利润在位于不同国家的关联企业之间进行分配。

分配时应当考虑与价值贡献相关的资产、成本、费用、销售收入、员工人数等某一个或者某组要素组合。

价值贡献分配法通常适用于难以获取可比交易信息但能合理确定合并利润以及价值创造因素贡献的交易。

（二）资产评估方法包括成本法、市场法和收益法等方法。

成本法是以替代或者重置原则为基础，通过评估在当前市场价格下创造一项相似资产所发生的支出确定被测试对象价值的评估方法。

成本法适用于能够被替代的资产价值评估。

市场法是通过利用市场上同样或者类似资产的近期交易价格，经过直接比较或者类比分析以评估被测试对象价值的评估方法。

市场法适用于在市场上能找到与被评估资产完全相同或者相似的可比交易信息。

收益法是通过被评估对象的未来预期收益现值来确定其价值的评估方法。

收益法适用于企业整体资产和可预测未来收益的单项资产评估。

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